福建省安溪竹園國有林場 林淑玲

淺談新準則下如何加強林場企業(yè)的會計核算

福建省安溪竹園國有林場 林淑玲

2006年，財政部頒布了最新的企業(yè)會計準則，該準則在初步實現(xiàn)與國際會計準則及慣例相接軌的基礎上，也是對國內經濟、政治、社會環(huán)境發(fā)展變化的一次適應性調整。在該準則的第5號文件中，對生物資產如何進行正確、客觀、合理的確認和計量作了明確的規(guī)定，并以此成為了國內眾多林場企業(yè)實施會計核算的重要基礎。本文從實際出發(fā)，以新準則的出臺為契機，對當前存在于林場企業(yè)會計核算中的諸多問題進行了深入的探討，并據此提出了一些改革的具體措施或建議，以期可對此有所借鑒。

新會計準則 林場企業(yè) 存在的問題

一、新準則下加強林場企業(yè)會計核算的必要性

目前，由于林場企業(yè)投資主體的日益多元性，其所遵循的會計制度也呈現(xiàn)出多樣化的特點，包括集體林場、股份制林場、個體林場和外商投資林場在內的許多經營單位各自實行著不同的會計制度，其彼此間缺乏必要的協(xié)調和統(tǒng)一，從而導致這些單位的會計核算時常陷入混亂的局面。就舊準則下的林業(yè)會計制度而言，其主要缺陷在于未能充分考慮林業(yè)企業(yè)的資本保全，在林業(yè)資產的計價中僅考慮歷史成本而未考慮時間價值的影響，另外會計信息的披露也缺乏其完整和充分，僅衡量經濟效益而忽視了對資源環(huán)境會計的有效計量。由此可見，根據目前國內林業(yè)經濟的發(fā)展特點，以新頒布的企業(yè)會計準則為基礎，制定統(tǒng)一、科學、合理，且能適應多種經濟成份的林業(yè)會計制度迫在眉睫。

二、現(xiàn)行林場企業(yè)會計核算中存在的主要問題

（一）會計核算內容較狹窄

在舊準則體系下，林場企業(yè)的會計核算內容比較狹窄，涵蓋范圍較小，已確認的價值范圍小于林場企業(yè)自身的價值范圍。雖然當前林業(yè)會計的規(guī)范類別較多，但就總體而言，目前林業(yè)相關會計法規(guī)均以強調對林木價值的正確核算為目的，而忽略了對林業(yè)其他價值的相關核算，其投入成本僅包括林木的人工及其他物料。這種只看重經濟效益，僅立足于木材采運和加工的傳統(tǒng)林業(yè)會計核算模式，無法與現(xiàn)行對林業(yè)的生態(tài)、社會和環(huán)境等效益的核算需求相匹配。

（二）忽略林業(yè)的價值風險

在舊準則所采用的歷史成本計量方式下，生物資產的增值變化常常被忽略，從而導致賬實的嚴重不符，并最終因缺少相關性而使可靠性失去意義。按照舊準則的相關規(guī)定，對于天然起源的生產性生物資產，應按名義金額進行計量，但隨著時間的推移，該資產的市場價值和社會價值已遠遠高于該名義金額。另外，由于林木資源的多樣性經濟功能，其具有產出和資本兩種屬性，初始投資與成本回收的間隔期較長，如此核算將使這兩種價值都無法得以充分體現(xiàn)。

（三）會計信息缺乏可比性

長期以來，在林業(yè)會計方面存在著多種法規(guī)，這些法規(guī)適用的核算主體有國有企業(yè)、集體企業(yè)、事業(yè)單位等，上述企業(yè)因會計信息所產生的依據不同，其會計信息的可比性也較差。例如，不同會計法規(guī)決定著不同信息使用者的要求，其所使用的會計政策、會計方法和會計報告體系因需求不一而不可能完全一致，經常相互交叉。就新準則而言，該準則體系自2007年1月1日起在上市公司中施行，像吉林森工這樣的企業(yè)便可適用該準則，其他企業(yè)則仍需時日。

（四）會計目標存在滯后性

根據現(xiàn)有林業(yè)會計規(guī)范，林場企業(yè)的會計目標基本都是以木材的利用為核心，過于體現(xiàn)林場的經濟價值而忽略其社會價值。在崇尚生態(tài)文明、環(huán)境友好的今天，現(xiàn)有林業(yè)會計目標將對林業(yè)的實際發(fā)展產生極其嚴重的誤導作用，并可能導致生態(tài)不可恢復、環(huán)境破壞嚴重、經濟不可持續(xù)發(fā)展的后果。因此，在新準則出臺之后，林場企業(yè)的會計目標應有所改變，與社會公益性和可持續(xù)發(fā)展的現(xiàn)實要求相匹配，不應鼓勵林場所有者一意孤行而對其經濟利益的追逐。

三、新準則下林場企業(yè)會計核算應給予的改革

（一）以新準則為基準重建會計制度

在新準則的第5號文件中，對于生物資產的具體準則規(guī)定既實現(xiàn)了與國際慣例的初步接軌，又與國內的實際情況相吻合。例如該準則將生物資產分為生產性生物資產、消耗性生物資產和公益性生物資產；對生產性生物資產的處理類似于固定資產，需按一定期間對其計提折舊，在資產負債表日或至少于每年末對其進行減值測試，并依據測試結果計提資產減值損失（后期不允許轉回），例如母樹林、采穗圃即屬于該類資產；對消耗性生物資產的處理則類似于存貨，企業(yè)需定期或不定期對其公允價值進行估測，并按可收回金額低于賬面價值的差值計提跌價準備（后期允許轉回），例如小型苗木即屬于此類資產；對于公益性生物資產的處理則類似于社會效益或社會責任，該類資產是以防護、環(huán)境保護為主要目的存在的生物資產，例如防護林、治沙林即歸屬此類。由此可見，新準則第5號文件——生物資產準則涵蓋了林場企業(yè)主要資產的核算，為其會計確認和計量提供了基礎理論和方法，林場企業(yè)可以此為據對現(xiàn)有會計制度進行革新。

（二）充分利用其公允價值計量模式

與舊準則相比，新準則的許多規(guī)定是建立在資產負債表觀這一新理念下的，而公允價值計量方式則為該理念的有力體現(xiàn)。就林場企業(yè)而言，由于林木資產生產周期較長，歷史成本并不能真實反映林木資產價值，因此新準則中引入公允價值和時間價值這一規(guī)定為林木資產的經濟、生態(tài)和社會價值核算提供了可能，同時也滿足了相關會計信息使用者關于自然資源、生態(tài)環(huán)境及經濟效益方面更為客觀、公允、可靠會計信息的需要。此外，對于籌集資金所發(fā)生的資金成本，在滿足資本化條件下時其利息也可按新準則的相關規(guī)定計入林木產品的成本中，從而與會計中的相關性原則更加符合、更加匹配。

（三）對林木資產科目進行重新設置

就林場企業(yè)而言，其可在原有五大林種資產賬面價值的基礎上，按照兩大類（商品林和生態(tài)公益林）歸屬設立二級科目進行林木資產核算，也可以根據實際工作需要按照森林資源管理的林種分類，如在生態(tài)公益林二級科目下分設防護林、特用林，商品林二級科目下分設用材林、薪炭林、經濟林、竹林等三級科目用于核算。與此同時，要改變原有營林生產不分林種核算的做法，設置相關二級、三級科目對造林費、森林保護費、營林設施費、調查設計費及其相關間接費用等支出項目進行核算，并于每年年度末及時結轉林木資產。

（四）以新準則為標準修訂管理體系

由上可見，林場企業(yè)按照新準則的具體要求，并結合自身實際完成了對會計制度的修訂之后，還要以此為基礎進一步對林場企業(yè)的整個管理體系進行修訂，以適應會計準則變化的新要求。為此，林場企業(yè)首先須調整和完善內部控制系統(tǒng)，根據實際情況對資產減值和公允價值的確立進行內控制度修改；其次，企業(yè)需對原有的會計電算化系統(tǒng)進行更新，對其內容、方式以及會計數(shù)據的采集、處理可能帶來的系統(tǒng)升級要求也應一并考慮；最后，修訂會計手冊，制定操作指引，重新調整和設置會計科目、賬務系統(tǒng)和財務報告編制系統(tǒng)。

四、總結

綜上所述，在新企業(yè)會計準則出臺后，林場企業(yè)以此為基礎重建會計體系成為了其當前的緊要任務之一，這既是對國內林業(yè)行業(yè)整體發(fā)展的要求，也是適應國際化趨勢，迎合當今國內外對環(huán)境問題日益關注的要求。為此，林場企業(yè)在此次新企業(yè)會計制度的建立過程中，應打破林業(yè)經營單位的所有制和經營性質界線，對其會計制度、會計體系、會計模式進行統(tǒng)一，并以此次頒布的新企業(yè)會計準則為基礎，結合林場企業(yè)的會計特點，堅決、果斷的予以實施。

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[5]周隆沛.錢華英，林業(yè)企業(yè)如何做好新會計準則的執(zhí)行工作.[J].綠色財會，2007（01）

（責任編輯：袁曉軍）