寧永志 溫玉彪

【摘要】 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員之間發(fā)生購(gòu)銷(xiāo)固定資產(chǎn)交易,母公司編制合并報(bào)表時(shí)要予以相互抵銷(xiāo),抵銷(xiāo)后合并報(bào)表中固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值通常會(huì)小于稅法上所認(rèn)定的該項(xiàng)固定資產(chǎn)在合并報(bào)表中的計(jì)稅基礎(chǔ),由此而產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異對(duì)所得稅費(fèi)用的影響在符合所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定的情況下,均應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。文章結(jié)合實(shí)例闡述這一問(wèn)題。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部交易;固定資產(chǎn); 遞延所得稅資產(chǎn)

一、歸納類(lèi)型

(一)交易當(dāng)年編合并報(bào)表

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:所得稅費(fèi)用

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,當(dāng)年虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

(二)連續(xù)年度編合并報(bào)表

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:未分配利潤(rùn)——年初

借:未分配利潤(rùn)——年初

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,前期虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,當(dāng)年虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

(三)特定期間編合并報(bào)表

1.提前報(bào)廢

(1)未清理

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:未分配利潤(rùn)——年初

借:未分配利潤(rùn)——年初

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,前期虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,當(dāng)年虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

(2)已清理

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:未分配利潤(rùn)——年初

借:未分配利潤(rùn)——年初

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,前期虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,當(dāng)年虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(尚未抵銷(xiāo)的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

2.使用完畢

(1)未清理

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:未分配利潤(rùn)——年初

借:未分配利潤(rùn)——年初

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,前期虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

借:所得稅費(fèi)用

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,當(dāng)年虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

(2)已清理

與使用完畢未清理完全相同。

3.超齡使用

(1)未清理

借:遞延所得稅資產(chǎn)(被抵銷(xiāo)的固定資產(chǎn)金額×所得稅稅率)

貸:未分配利潤(rùn)——年初

借:未分配利潤(rùn)——年初

貸:遞延所得稅資產(chǎn)(當(dāng)年抵銷(xiāo)的,前期虛增的累計(jì)折舊金額×所得稅稅率)

(2)已清理

無(wú)需編制與遞延所得稅有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

二、實(shí)例分析

西南公司2008年2月2日從其擁有60%股份的被投資企業(yè)北方公司購(gòu)進(jìn)生產(chǎn)設(shè)備一臺(tái)。北方公司銷(xiāo)售該產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本為62萬(wàn)元,銷(xiāo)售價(jià)格為80萬(wàn)元,銷(xiāo)售毛利率為22.5%,西南公司支付價(jià)款總額為93.6萬(wàn)元(含增值稅,假設(shè)該增值稅不能抵扣),另支付運(yùn)雜費(fèi)1萬(wàn)元,保險(xiǎn)費(fèi)1.4萬(wàn)元,發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)4萬(wàn)元,于2008年5月10日竣工驗(yàn)收交付使用。西南公司采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊,該設(shè)備用于行政管理,使用年限為5年,預(yù)計(jì)凈殘值為原價(jià)的4%(注:抵銷(xiāo)該固定資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)時(shí)不考慮凈殘值)。西南公司與北方公司的所得稅稅率均為25%。

要求:

(1)計(jì)算確定西南公司購(gòu)入該設(shè)備的入賬價(jià)值。

(2)計(jì)算確定西南公司該設(shè)備每月應(yīng)計(jì)提的折舊額。

(3)假定該設(shè)備在使用期滿(mǎn)時(shí)進(jìn)行清理,編制西南公司2008年度,2009年度,2012年度,2013年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表中有關(guān)購(gòu)買(mǎi)、使用該設(shè)備的抵銷(xiāo)分錄。

(4)假定該設(shè)備于2010年6月10日提前進(jìn)行清理,在清理中發(fā)生清理費(fèi)用2萬(wàn)元,設(shè)備變價(jià)收入30萬(wàn)元(為簡(jiǎn)化核算,有關(guān)稅費(fèi)略)。編制西南公司2010年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表中有關(guān)購(gòu)買(mǎi)、使用該設(shè)備的抵銷(xiāo)分錄。

(5)假設(shè)該設(shè)備至2014年仍未報(bào)廢,編制2014年該設(shè)備的抵銷(xiāo)分錄。

(答案中的金額用萬(wàn)元表示)

分析過(guò)程:

(1)該設(shè)備入賬價(jià)值=93.6+1+1.4+4=100(萬(wàn)元)

(2)該設(shè)備每月應(yīng)計(jì)提的折舊額=100×(1-4%)÷5÷12=1.6(萬(wàn)元)

(3)該設(shè)備在使用期滿(mǎn)時(shí)進(jìn)行清理的情況下,西南公司各年編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷(xiāo)分錄:

①2008年度

該設(shè)備每月多計(jì)提折舊=[(80-62)÷5÷12=0.3(萬(wàn)元)

2008年多計(jì)提折舊=7×0.3=2.1(萬(wàn)元)(因?yàn)? 月10日安裝完畢支付使用,從6月份開(kāi)始計(jì)提折舊)。

借:營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80

貸:營(yíng)業(yè)務(wù)成本62

固定資產(chǎn)——原價(jià) 18

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊2.1

貸:管理費(fèi)用 2.1

借:遞延所得稅資產(chǎn)4.5 (18×25%)

貸:所得稅費(fèi)用 4.5

借:所得稅費(fèi)用 0.525(2.1×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn) 0.525

②2009年度

借:未分配利潤(rùn)——年初18

貸:固定資產(chǎn)——原價(jià) 18

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊2.1

貸:未分配利潤(rùn)——年初 2.1

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊3.6

貸:管理費(fèi)用 3.6

借:遞延所得稅資產(chǎn) 4.5

貸:未分配利潤(rùn)——年初 4.5

借:未分配利潤(rùn)——年初0.525

貸:遞延所得稅資產(chǎn) 0.525

借:所得稅費(fèi)用 0.9(3.6×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)0.9

③2012年度

借:未分配利潤(rùn)——年初 18

貸:固定資產(chǎn)——原價(jià) 18

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 12.9

貸:未分配利潤(rùn)——年初 12.9

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 3.6

貸:管理費(fèi)用 3.6

借:遞延所得稅資產(chǎn)4.5

貸:未分配利潤(rùn)——年初 4.5

借:未分配利潤(rùn)——年初3.225 (12.9×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn) 3.225

借:所得稅費(fèi)用 0.9 (3.6×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn) 0.9

④2013年度

借:未分配利潤(rùn)——年初 1.5

貸:管理費(fèi)用 1.5

借:遞延所得稅資產(chǎn) 4.5

貸:未分配利潤(rùn)——年初 4.5

借:未分配利潤(rùn)——年初4.125 (16.5×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)4.125

借:所得稅費(fèi)用 0.375 (1.5×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)0.375

(4)假設(shè)2010年6月10日提前報(bào)廢并進(jìn)行清理

借:未分配利潤(rùn)——年初12.3

貸:管理費(fèi)用 1.8

營(yíng)業(yè)外收入 10.5

借:遞延所得稅資產(chǎn) 4.5

貸:未分配利潤(rùn)——年初 4.5

借:未分配利潤(rùn)——年初 1.425 (5.7×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)1.425

借:所得稅費(fèi)用 0.45(1.8×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)0.45

借:所得稅費(fèi)用 2.625 (10.5×25%)

貸:遞延所得稅資產(chǎn)2.625

(5)2014年編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷(xiāo)分錄

借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 18

貸:固定資產(chǎn)——原價(jià) 18

借:遞延所得稅資產(chǎn) 4.5

貸:未分配利潤(rùn)——年初4.5

借:未分配利潤(rùn)——年初4.5 [(2.1+4×3.6+1.5)×25%]

貸:遞延所得稅資產(chǎn) 4.5 ●

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部.中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M] .經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2010.