吳永位　馬立華

[摘要]本文分析了個(gè)人所得稅在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中存在的弊端和問(wèn)題，并提出改革的計(jì)劃和倡議。

我國(guó)的個(gè)人所得稅法誕生于1980年9月第五屆全國(guó)人大第三次會(huì)議，1993年10月第八屆全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議進(jìn)行第一次修正。1998年8月第九屆全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議進(jìn)行第二次修正。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌，改革措施實(shí)施在個(gè)人所得稅運(yùn)行和管理中暴露出的問(wèn)題越來(lái)越多。

一、當(dāng)前個(gè)人所得稅制存在的問(wèn)題

(一)800元的起征點(diǎn)過(guò)低沿用了二十年后的800元起征點(diǎn)，顯然已不能適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，目前很多地區(qū)800元的扣除額甚至還不能滿足生活的基本需求，如上海的800元就是這種情況，如果仍以800元為扣除額，會(huì)造成低收入者的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)過(guò)重，生活得不到保障。2000年我國(guó)居民平均貨幣工資為9371元，每月平均為780．9元，2001年為10870元，每月平均為905．8元，這一數(shù)據(jù)僅僅略超過(guò)稅法規(guī)定的免征額800元，按照現(xiàn)行個(gè)人工資薪金所得稅制度的規(guī)定，農(nóng)村居民的個(gè)AT資薪金收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒(méi)有達(dá)到免征額，即年平均9600元。因此，個(gè)人工資薪金所得稅征收的主要部分是城鎮(zhèn)居民按免征額每月800元計(jì)算，所以，工資薪金所得稅的主要征收范圍應(yīng)是城鎮(zhèn)居民中的高收入家族和最高收入家族，這是因?yàn)槠骄鶖?shù)既反映了平均水平，同時(shí)又反映了集中趨勢(shì)。但在實(shí)踐中，個(gè)人工資所得稅的征收范圍卻包括了大量的中等偏上收入家族和中等收入家族，甚至還包括部分中等偏下家族和低收入家族。其原因在于，在這些家族中，可能有些家族成員的月工資薪金收入超過(guò)800元，但還存在著月工資薪金收入低于800元的家族成員，甚至還有無(wú)收入的家族成員。再者，800元扣除也沒(méi)有因納稅人的納稅身份而異，加之日益嚴(yán)重的通貨膨脹。

(二)個(gè)人所得稅稅制不合理

個(gè)人所得稅稅制模式大體上分為三種類(lèi)型：一是分類(lèi)所得稅制；二是綜合所得稅制；三是分類(lèi)綜合稅制。我國(guó)現(xiàn)行的是分類(lèi)所得稅制，即采用源泉控制的代扣代繳方法。此模式的優(yōu)點(diǎn)是課征簡(jiǎn)便，即省征收費(fèi)用，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展初期有其適用性。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，其缺陷也越來(lái)越明顯。主要體現(xiàn)在稅制模式不能反映納稅人的納稅能力；造成應(yīng)稅所得來(lái)源多，綜合收入高的人不繳稅或少繳稅，而應(yīng)稅所得來(lái)源少，收入相對(duì)集中的人卻要多繳稅的現(xiàn)象。如有兩納稅人甲、乙，甲每月收入1700元，其中工薪收入700元，勞務(wù)報(bào)酬600元，稿酬收入400元，按照規(guī)定甲無(wú)需納稅。而乙每月僅獲工薪900元，卻要繳納5元，目前，我國(guó)高收入者行業(yè)和個(gè)人偷逃個(gè)人所得稅的現(xiàn)象十分嚴(yán)重。

(三)費(fèi)用扣除忽略了納稅人的自然狀況，在個(gè)人所得稅征收上不考慮家庭之間的差異。

納稅人的婚姻情況、年齡大小、健康狀況、有無(wú)贍養(yǎng)老人以及子女的多寡都是影響其所得的重要因素。而且隨著社會(huì)各項(xiàng)制度的不斷深入、個(gè)人負(fù)擔(dān)的相關(guān)費(fèi)用也將呈明顯差異。我國(guó)長(zhǎng)期實(shí)行的扣除額口徑毫無(wú)疑問(wèn)是過(guò)窄了，除了以上因素，還應(yīng)該考慮納稅人的住房、教育、養(yǎng)老、失業(yè)等因素。首先，我國(guó)正處于改革開(kāi)放時(shí)期，在改革開(kāi)放過(guò)程中，隨著財(cái)政包袱的不斷減輕，居民個(gè)人的負(fù)擔(dān)內(nèi)容也就隨之增加。例如，我國(guó)以前是實(shí)行住宅分配制，人們購(gòu)買(mǎi)住宅不需要花費(fèi)太多資金，而在住宅商品化的今天，人們住宅需要花費(fèi)大量的資金；其次，隨著人口的增多，就業(yè)壓力的增大，由個(gè)人負(fù)擔(dān)的教育支出也隨之增大，這是社會(huì)發(fā)展所決定的，可以理解為取得收入而發(fā)生的支出，這一扣除在加拿大個(gè)人所得稅制里就存在，因此這筆費(fèi)用也應(yīng)該在費(fèi)用扣除之內(nèi)；還有，費(fèi)用扣除忽視了家庭之間的差異。

(四)計(jì)稅依據(jù)不科學(xué)，稅率制度不合理

當(dāng)前我國(guó)的個(gè)人所得稅采用超額累進(jìn)稅制和比率稅制形式，對(duì)相類(lèi)似的所得適用不同的稅率。該形式存在明顯的不公和稅率上的稅收歧視，而且稅率累進(jìn)級(jí)距過(guò)多，不利于征管。如我國(guó)現(xiàn)行稅法對(duì)工薪所得實(shí)行5％～45％的九級(jí)超額累進(jìn)稅率。稅率級(jí)次過(guò)多的主要缺陷有：第一，從客觀上降低了稅收征管效率，嚴(yán)重制約著我國(guó)個(gè)人工資薪金所得稅收入功能的發(fā)揮；第二，過(guò)多的稅率級(jí)次導(dǎo)致對(duì)收入等劃分不明確，制約了個(gè)人工資薪金所得稅收入調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮。我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人工資薪金所得稅制度對(duì)收入等級(jí)的劃分不明確，難以明辨低工資薪金收入、中等偏下工資薪金收入、中等收入、中等偏上收入以及高工資薪金收入相互之間的界限，與城鎮(zhèn)居民家庭的收入水平等級(jí)劃分缺乏有機(jī)的聯(lián)系，致使我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人工資薪金所得稅制度的收入調(diào)節(jié)功能十分有限。對(duì)收入所得普遍較高的個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得企事業(yè)承包，承租經(jīng)營(yíng)所得實(shí)行5％～35％的五級(jí)超額累進(jìn)稅制，對(duì)利息、股息，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和偶然所得實(shí)行20％的比例稅率，這種設(shè)計(jì)傾向于重課輕勞所得，而資本擁有者卻從中獲利不少，由此貧富差距有越拉越大的趨勢(shì)。

(五)稅收減免項(xiàng)目過(guò)多、過(guò)濫

個(gè)人所得稅法與其各種實(shí)施條例，以及財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局等頌布的關(guān)于個(gè)人所得稅的規(guī)定中，都對(duì)個(gè)人所得項(xiàng)目給予了各種減免稅優(yōu)惠，而且各種形式的減免稅政策既不規(guī)范又不完善，給予各企事業(yè)單位和個(gè)人諸多借口合理避稅。

(六)代扣代繳難以落實(shí)

個(gè)人所得稅規(guī)定“以支付所得的單位或個(gè)人代為代繳義務(wù)人，但在實(shí)踐中卻沒(méi)有一套有效的措施加以制約和保障，使稅法難以落實(shí)。

二、個(gè)人所得稅稅制的改進(jìn)建議

(一)將個(gè)人所得稅納入共享稅

在我國(guó)，個(gè)人所得稅屬于地方稅，而個(gè)人所得稅中的儲(chǔ)蓄存款利息所得又劃歸中央稅。這種重迭交叉的個(gè)人所得稅制，既不符合世界稅制結(jié)構(gòu)的發(fā)展規(guī)律，也不利于我國(guó)與國(guó)際接軌。2002年中央提出將所得稅納入共享稅，一是有利于國(guó)家宏觀調(diào)控，以保持經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展；二是有利于更好地調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配，縮小貧富差距，中西部與東部的差距，最高收入和最低收入行業(yè)的收入差距；三是有利于個(gè)人所得稅制與國(guó)際接軌。

(二)起征點(diǎn)的調(diào)整

現(xiàn)在對(duì)提高個(gè)人所得稅起征點(diǎn)，已經(jīng)達(dá)到共識(shí)。而中國(guó)的地區(qū)經(jīng)濟(jì)差別決定了個(gè)人所得稅起征點(diǎn)不可能全部使用一個(gè)口徑。各地區(qū)現(xiàn)階段對(duì)800元的起征點(diǎn)的解釋和實(shí)施方法五花八門(mén)，既不嚴(yán)肅，又喪失了稅收的權(quán)威性和統(tǒng)一性，造成稅負(fù)事實(shí)上的不公平。筆者認(rèn)為，理想的做法應(yīng)該是：全國(guó)劃出個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，每個(gè)省選擇接近自己實(shí)際的線，制行和定義者應(yīng)統(tǒng)一，由中央政府集中監(jiān)督。但若各省起征點(diǎn)差別不大，又易造成稅源的流動(dòng)和收入的轉(zhuǎn)移，導(dǎo)致“貧者亦貧，富者亦富”。因此，個(gè)人所得稅起征隨工資水平、物價(jià)水平以及各種社會(huì)保障因素的變化而調(diào)整，將生活

費(fèi)扣除實(shí)行指數(shù)化調(diào)整，以避免因物價(jià)變動(dòng)而對(duì)個(gè)人生活費(fèi)的影響。但現(xiàn)在這些條件尚未成熟，因此確定個(gè)人工資薪金所得稅扣除應(yīng)結(jié)合我國(guó)改革實(shí)際情況，不能盲目地改革。建議將現(xiàn)行800元的起征點(diǎn)改為1500～2000元的浮動(dòng)起征點(diǎn)，具體數(shù)額由各級(jí)政府確定并報(bào)上級(jí)政府審批。

(三)調(diào)整工資薪金所得稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)行費(fèi)用扣除的個(gè)性化

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，今天一些城市，800元已成為普通的工資水平。公務(wù)員經(jīng)過(guò)幾次加薪后，工資水平也小幅度提高，1994年，工資薪金的納稅人僅為956萬(wàn)人，到2002年增加到6000多萬(wàn)。國(guó)家統(tǒng)計(jì)局資料顯示，2004年上半年完成個(gè)人所得稅收入730．61億元。四成以上來(lái)自工資薪金所得，工薪階層成為真正的納稅主體。主要原因是我國(guó)工資薪金所得的扣除額太低，導(dǎo)致納稅群體過(guò)大造成的。工資薪金所得的費(fèi)用扣除是將所有的費(fèi)用都包含在800元的基數(shù)中，表面看來(lái)，所有的納稅人都統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，橫向公平。而實(shí)際上由于我國(guó)各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異很大，各地區(qū)下資差別較大，東南沿海城市的工資水平是西北內(nèi)陸城市的幾倍。并且每個(gè)納稅人贍養(yǎng)的人口數(shù)也不一樣，對(duì)全國(guó)所有的納稅人都執(zhí)行同一個(gè)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，造成了納稅人之間稅負(fù)實(shí)際不平衡。按照國(guó)際慣例，工資薪金所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該充分考慮地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)差異，充分考慮納稅人的個(gè)體收入差異。扣除項(xiàng)目應(yīng)包括三類(lèi)：1．費(fèi)用扣除，即取得收入所必需的開(kāi)支。2．生計(jì)扣除，該費(fèi)用是與取得收入無(wú)直接關(guān)系的生活費(fèi)、基本醫(yī)療費(fèi)等。該費(fèi)用扣除可以按地區(qū)差異，采用了均定額或按收入定率的方法扣除。3．附加扣除，即針對(duì)納稅人負(fù)擔(dān)的老、幼、孤、殘標(biāo)準(zhǔn)等對(duì)象的照顧性扣除。實(shí)行費(fèi)用扣除的個(gè)性化是歐美發(fā)達(dá)國(guó)家的普遍做法，也是我國(guó)工資薪金所得稅改革的基本方向。但這種費(fèi)用扣除，計(jì)算比較繁瑣，必須依靠高效高質(zhì)量的征管體系及詳細(xì)準(zhǔn)確的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)才可完成。

(四)將利息稅由比例稅率改為超額累進(jìn)稅率

我國(guó)恢復(fù)開(kāi)征利息稅的目的是為了解決國(guó)內(nèi)有效需求不足，為了刺激投資和消費(fèi)。2000年，我國(guó)利息稅的征收額為個(gè)人所得稅的28％，2002年超過(guò)30％，國(guó)家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)的數(shù)字顯示，目前，我國(guó)的儲(chǔ)蓄存款為12萬(wàn)億元，70％左右的存款掌握在10％左右的人手中。而我國(guó)利息稅實(shí)行的是比率稅率。不管存款額和利息額的高低，統(tǒng)一實(shí)行20％的稅率，這種方法沒(méi)有體現(xiàn)稅收的公平原則。

(五)對(duì)個(gè)人所得稅應(yīng)降低稅率減少稅率檔次

為了防止稅率檔次過(guò)多，而影響人們工作和投資的積極性、造成效率損失。我國(guó)工資薪金適用5％～45％的9級(jí)級(jí)超額累進(jìn)稅率。最高稅率高達(dá)45％，這種稅率雖然適用者極少，但對(duì)于適用此稅率的納稅人而言，無(wú)疑嚴(yán)重傷害了他們的積極性，直接結(jié)果是高收入的納稅者被迫選擇少勞動(dòng)或休閑，避稅甚至逃稅。這既不利于社會(huì)福利的增進(jìn)，也不符合讓一部分人先富起來(lái)的經(jīng)濟(jì)政策。相反，降低稅率則可以減少經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的扭曲。另外，絕大多數(shù)人只適用5％～15％的稅率，而20％～45％的稅率甚至不起作用。稅率檔次太多不僅會(huì)增加稅制的復(fù)雜程度，而且增加了偷漏稅的機(jī)會(huì)和征收成本。再則，就全月應(yīng)納稅所得額的絕對(duì)差距而言，從不超過(guò)500到5000有3檔稅率，級(jí)距之間差額太小，無(wú)法體現(xiàn)公平稅負(fù)，也違背“需求規(guī)律”。一般來(lái)說(shuō)，個(gè)人所得稅稅率越高，愿意納稅的人越少，個(gè)人所得稅稅率越低，愿意納稅的人相應(yīng)增多。鑒于此，筆者認(rèn)為，稅率一方面應(yīng)降低；另一方面應(yīng)減少稅率檔次，個(gè)人所得稅稅率級(jí)次以3-5級(jí)為宜。

(六)加強(qiáng)對(duì)高收入者個(gè)人所得稅的征管

2002年，我國(guó)個(gè)人所得稅增收達(dá)335．6億元，稅收的大幅度增長(zhǎng)并不能掩蓋稅款被大量偷逃的嚴(yán)重性。由于工薪階層工資在開(kāi)放環(huán)節(jié)實(shí)行代扣代繳制度，對(duì)工薪階層的稅收約束較為嚴(yán)格。而由于我國(guó)高收入群體收入來(lái)源的復(fù)雜性，在相關(guān)制度不完善的情況下，偷逃稅款現(xiàn)象相當(dāng)普遍，工薪階層成為個(gè)人所得稅的真正納稅主體，而真正的高收入者卻很少納稅，個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入的功能變成為逆向調(diào)節(jié)。針對(duì)這種現(xiàn)狀，稅務(wù)主管部門(mén)，應(yīng)該盡快出臺(tái)有關(guān)措施，加強(qiáng)對(duì)高收入群體的稅收監(jiān)管，加快建立個(gè)人所得高收入群體的監(jiān)控體系。在全國(guó)范圍內(nèi)建立針對(duì)高收入納稅人的檔案管理系統(tǒng)，對(duì)其收入情況實(shí)施重點(diǎn)跟蹤管理。加強(qiáng)對(duì)重點(diǎn)行業(yè)如電、電信、保險(xiǎn)、高等院校等高收入行業(yè)的監(jiān)管力度。加強(qiáng)對(duì)高收入群體的稅收檢查，在部署每年的稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查時(shí)，把高收入群體的納稅情況作為檢查重點(diǎn)。

(七)稅制模式的轉(zhuǎn)變

綜合所得稅制模式是公認(rèn)的最為成熟和公平性最好的稅制模式，目前歐美等大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家都在采用，它也是中國(guó)稅制模式改革的終極目標(biāo)。

(八)盡量減少減免項(xiàng)目范圍，保留少量減免稅項(xiàng)目

當(dāng)前個(gè)人所得稅改革的共識(shí)是應(yīng)擴(kuò)大稅基，把原先減免項(xiàng)目覆蓋進(jìn)來(lái)，這樣可以有效地避免稅源流失，杜絕稅收漏洞。個(gè)人所得稅應(yīng)從社會(huì)福利組成部分中彈出，起到應(yīng)起的財(cái)政杠桿的作用。除法律規(guī)定的免稅項(xiàng)目外，其它一律予以征收。此外，應(yīng)適應(yīng)我國(guó)現(xiàn)階段個(gè)人的收入來(lái)源多樣化，調(diào)整應(yīng)稅項(xiàng)目，擴(kuò)大稅基，嚴(yán)格控制減免稅。