劉惠岸 東莞實(shí)業(yè)投資控股集團(tuán)有限公司

引言

2022 年，國(guó)資委頒布了《中央企業(yè)合規(guī)管理辦法》，各地都陸續(xù)頒布了本地區(qū)的國(guó)企合規(guī)管理制度，國(guó)企合規(guī)管理體系逐步搭建完善。財(cái)務(wù)管理是合規(guī)管理的重要內(nèi)容，預(yù)算管理又是財(cái)務(wù)管理的重要部分，全流程審計(jì)是監(jiān)督國(guó)企合規(guī)管理、提高經(jīng)營(yíng)效率的重要制度設(shè)計(jì)，從全流程審計(jì)視角下分析國(guó)企預(yù)算管理的問(wèn)題，既能夠加強(qiáng)預(yù)算管理的合規(guī)性，又可以優(yōu)化國(guó)企整體發(fā)展水平，具有重要意義。

一、預(yù)算管理和全流程審計(jì)的概念

（一）預(yù)算管理的含義

預(yù)算管理是指企業(yè)為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)計(jì)劃，對(duì)企業(yè)資源進(jìn)行一系列組織、調(diào)節(jié)、控制和監(jiān)督的活動(dòng)總稱(chēng)。廣義的企業(yè)預(yù)算管理包括三個(gè)方面，一是業(yè)務(wù)預(yù)算管理，主要是圍繞企業(yè)產(chǎn)、供、銷(xiāo)的業(yè)務(wù)活動(dòng)開(kāi)展，一些規(guī)模較大的企業(yè)還會(huì)單獨(dú)開(kāi)展管理與銷(xiāo)售業(yè)務(wù)預(yù)算；二是專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算，主要圍繞企業(yè)投資活動(dòng)或融資活動(dòng)開(kāi)展；三是狹義的財(cái)務(wù)預(yù)算，是根據(jù)業(yè)務(wù)預(yù)算與專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算，編制財(cái)務(wù)報(bào)表，包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表等。

預(yù)算管理的特征包括全面性、全員性和系統(tǒng)性等。全面性是指預(yù)算要覆蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)的每個(gè)方面，所有業(yè)務(wù)活動(dòng)都要反映在預(yù)算中，開(kāi)展預(yù)算管理；全員性是指企業(yè)預(yù)算工作由各部門(mén)、各下屬單位參與，同時(shí)監(jiān)督各部門(mén)、各下屬單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)和財(cái)務(wù)收支；系統(tǒng)性是指企業(yè)預(yù)算是一項(xiàng)系統(tǒng)性工作，由董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)做出決策，財(cái)務(wù)部門(mén)開(kāi)展核算，業(yè)務(wù)部門(mén)具體執(zhí)行，貫穿企業(yè)整個(gè)的經(jīng)營(yíng)管理鏈條。

（二）全流程審計(jì)的含義

全流程審計(jì)是指企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在企業(yè)計(jì)劃、開(kāi)展、組織、領(lǐng)導(dǎo)以及內(nèi)部控制決策等環(huán)節(jié)中，各相關(guān)責(zé)任單位、部門(mén)和員工是否按照法律法規(guī)和企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度履行職責(zé)的監(jiān)督評(píng)價(jià)，主要包括合規(guī)和效率兩方面。以制造業(yè)企業(yè)為例，全流程審計(jì)覆蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)的全鏈條：采購(gòu)環(huán)節(jié)，采購(gòu)單是否由生產(chǎn)部門(mén)提出需求、是否有生產(chǎn)部門(mén)負(fù)責(zé)人簽字，采購(gòu)部門(mén)是否按照國(guó)企采購(gòu)管理制度開(kāi)展招投標(biāo)、選價(jià)比價(jià)等工作；運(yùn)輸環(huán)節(jié)，如果是外購(gòu)運(yùn)輸服務(wù)，全流程審計(jì)往往關(guān)注運(yùn)輸定價(jià)是否合理、是否簽署合同等；貨物入庫(kù)驗(yàn)收環(huán)節(jié)，關(guān)注是否按規(guī)定開(kāi)展質(zhì)檢工作、是否有質(zhì)檢人員的簽字，以及入庫(kù)盤(pán)點(diǎn)數(shù)量和發(fā)運(yùn)數(shù)量是否匹配等。

全流程審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)覆蓋預(yù)算管理的全流程，包括業(yè)務(wù)部門(mén)提出預(yù)算數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)部門(mén)編制預(yù)算財(cái)務(wù)報(bào)表，以及董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)審批等環(huán)節(jié)，全流程審計(jì)就是要對(duì)上述環(huán)節(jié)以及每個(gè)環(huán)節(jié)的預(yù)算工作內(nèi)容進(jìn)行全流程審計(jì)監(jiān)督，工作依據(jù)是企業(yè)內(nèi)部全流程審計(jì)制度以及國(guó)企關(guān)于企業(yè)內(nèi)部全流程審計(jì)的相關(guān)規(guī)章辦法等。通過(guò)全流程審計(jì)，能夠加強(qiáng)國(guó)企預(yù)算合規(guī)管理，規(guī)范預(yù)算工作，提高相關(guān)工作的效率和效果。

二、開(kāi)展全流程審計(jì)對(duì)預(yù)算管理的重要意義

首先，全流程審計(jì)有利于提高企業(yè)預(yù)算管理工作的合規(guī)性，具體表現(xiàn)如下：一是立足全流程審計(jì)自身職能，全面監(jiān)督預(yù)算管理工作的合規(guī)性，包括預(yù)算流程合規(guī)性和預(yù)算內(nèi)容合規(guī)性。預(yù)算流程合規(guī)性方面，相較非公有制經(jīng)濟(jì)主體，國(guó)企在預(yù)算流程方面有嚴(yán)格的審批制度，預(yù)算的制定、調(diào)整和調(diào)劑有相應(yīng)層級(jí)的審批機(jī)構(gòu)，在實(shí)務(wù)中，個(gè)別企業(yè)出現(xiàn)越級(jí)、越權(quán)審批預(yù)算的現(xiàn)象，就是在全流程審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)端倪，然后順藤摸瓜，發(fā)現(xiàn)更大的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。二是預(yù)算內(nèi)容合規(guī)性方面，現(xiàn)有制度對(duì)國(guó)企開(kāi)支內(nèi)容、額度等有比較明確的限制，例如差旅費(fèi)按照差旅人員的行政級(jí)別制定不同的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)；一些國(guó)企明確規(guī)定下屬單位不得對(duì)外提供任何形式的擔(dān)保，全流程審計(jì)就要關(guān)注預(yù)算支出中是否有擔(dān)保項(xiàng)目，具體是其他流動(dòng)負(fù)債、其他應(yīng)付款等會(huì)計(jì)科目的構(gòu)成。綜上，全流程審計(jì)有利于從流程和內(nèi)容兩個(gè)角度提高預(yù)算管理的合規(guī)性。

其次，全流程審計(jì)有利于促使企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任績(jī)效目標(biāo)。國(guó)企通常會(huì)制定經(jīng)濟(jì)責(zé)任績(jī)效目標(biāo)，既是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的方向，又是衡量和評(píng)價(jià)企業(yè)管理者是否勤勉盡職、國(guó)有資產(chǎn)是否有效率利用等的重要指標(biāo)，同時(shí)對(duì)企業(yè)管理者的工作調(diào)動(dòng)、職位升遷等都具有重要參考價(jià)值。在實(shí)務(wù)中，通常以國(guó)企經(jīng)濟(jì)責(zé)任全流程審計(jì)的形式開(kāi)展。經(jīng)濟(jì)責(zé)任與業(yè)績(jī)績(jī)效、工資薪酬掛鉤，因此開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任全流程審計(jì)，通過(guò)績(jī)效評(píng)價(jià)與管理者和員工切身利益掛鉤，有利于開(kāi)展預(yù)算管理中，對(duì)收入、成本支出等進(jìn)行比較審慎的考量，避免盲目夸大收入，或不切實(shí)際地壓縮成本支出，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)績(jī)效預(yù)算目標(biāo)與經(jīng)全流程審計(jì)的結(jié)果相差甚遠(yuǎn)。

三、全流程審計(jì)視角下國(guó)企預(yù)算管理存在的問(wèn)題

首先，國(guó)企對(duì)預(yù)算管理的認(rèn)識(shí)不充分、不到位。實(shí)務(wù)中，一些國(guó)企的下屬單位，對(duì)預(yù)算管理的認(rèn)識(shí)存在偏差，認(rèn)為預(yù)算管理只是對(duì)下一階段收入和支出的簡(jiǎn)單預(yù)測(cè)，對(duì)預(yù)算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可實(shí)現(xiàn)性關(guān)注不夠。一些國(guó)企規(guī)模小、人員少，管理者由上級(jí)單位外派，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況了解不多，對(duì)業(yè)務(wù)人員和財(cái)務(wù)人員的預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)缺乏把關(guān)的能力，有些管理者干脆以自己不參與實(shí)際經(jīng)營(yíng)為由，就把預(yù)算工作全部交給財(cái)務(wù)部門(mén)統(tǒng)籌。還有一些管理者認(rèn)為預(yù)算工作就是一項(xiàng)例行性的行政工作，沒(méi)有按照國(guó)企預(yù)算管理制度的要求，召開(kāi)董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議討論、審議預(yù)算報(bào)告，直接一把手簽字就通過(guò)施行了。還有個(gè)別企業(yè)，雖然編制了預(yù)算，但在費(fèi)用支出時(shí)，沒(méi)有進(jìn)行預(yù)算額度審核，在年底隨意進(jìn)行調(diào)劑，違反了預(yù)算規(guī)定。這些既反映了管理者對(duì)預(yù)算管理工作認(rèn)識(shí)存在偏差，也存在違規(guī)情形。需要在未來(lái)通過(guò)加強(qiáng)全流程審計(jì)，加以改善。

其次，預(yù)算全流程審計(jì)監(jiān)督機(jī)制不健全不完善。一方面，國(guó)企內(nèi)部全流程審計(jì)通常是覆蓋業(yè)務(wù)管理全過(guò)程的，符合全面性要求，但重點(diǎn)不突出，存在“眉毛胡子一把抓”的問(wèn)題，沒(méi)有單獨(dú)建立預(yù)算管理全流程審計(jì)工作流程，而是放在財(cái)務(wù)管理全流程審計(jì)或經(jīng)濟(jì)績(jī)效目標(biāo)全流程審計(jì)中，缺乏針對(duì)性；另一方面，個(gè)別國(guó)企人手不足，全流程審計(jì)資源有限，對(duì)預(yù)算管理的全流程審計(jì)往往流于形式，沒(méi)有深入預(yù)算管理實(shí)務(wù)工作，對(duì)審批流程的完整性、預(yù)算內(nèi)容的合規(guī)性等把關(guān)不夠，導(dǎo)致全流程審計(jì)未能起到應(yīng)有的效果。

再次，預(yù)算方法使用不當(dāng)。預(yù)算方法包括增量預(yù)算法和零基預(yù)算法，不同方法適用不同的需求。但實(shí)務(wù)中，部分國(guó)企預(yù)算方法選用不當(dāng)，對(duì)預(yù)算經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)變動(dòng)較大或往年已經(jīng)出現(xiàn)不合理開(kāi)支的情形，仍使用增量預(yù)算法，導(dǎo)致不合理事項(xiàng)仍列支在預(yù)算中，存在合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，也不利于控制成本。對(duì)于跨年度的重大專(zhuān)項(xiàng)項(xiàng)目，沒(méi)有開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算。特別是財(cái)政資金，部分國(guó)企未按照制度規(guī)定開(kāi)展財(cái)政資金使用專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算，混在自有資金中，存在一定的合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。全流程審計(jì)部門(mén)對(duì)此也未保持必要的關(guān)注，沒(méi)有取得應(yīng)有的全流程審計(jì)效果。

最后，相關(guān)工作人員專(zhuān)業(yè)能力不足。國(guó)企預(yù)算管理工作應(yīng)當(dāng)包括業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)兩個(gè)方面，雖然最后呈現(xiàn)的是財(cái)務(wù)報(bào)表，報(bào)表數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)是業(yè)務(wù)活動(dòng)。預(yù)算管理編制人員和全流程審計(jì)人員不能僅僅“照本宣科”，盯著報(bào)表看數(shù)字，而是要對(duì)背后的業(yè)務(wù)活動(dòng)有充分的了解，對(duì)業(yè)務(wù)部門(mén)提供的數(shù)據(jù)是否客觀、可行有必要的判斷，以此為基礎(chǔ)編制的預(yù)算報(bào)表才有可行性，提出的全流程審計(jì)意見(jiàn)才有說(shuō)服力。但部分國(guó)企預(yù)算管理人員和全流程審計(jì)人員大多數(shù)都是專(zhuān)業(yè)財(cái)務(wù)、全流程審計(jì)專(zhuān)業(yè)出身，對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)了解不多，對(duì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)被動(dòng)接受，難以把預(yù)算管理和全流程審計(jì)工作落到實(shí)處、發(fā)揮實(shí)效。

四、全流程審計(jì)視角下國(guó)企預(yù)算管理工作改進(jìn)建議

（一）提高預(yù)算管理工作認(rèn)識(shí)

從全流程審計(jì)角度看，國(guó)企開(kāi)展好預(yù)算管理工作，應(yīng)當(dāng)要建立良好的預(yù)算管理環(huán)境，重點(diǎn)是管理者和相關(guān)人員要提高對(duì)預(yù)算管理工作的認(rèn)識(shí)，具體包括以下方面：一是要認(rèn)識(shí)到預(yù)算管理不僅僅是簡(jiǎn)單預(yù)測(cè)收支和盈余數(shù)據(jù)，還包括現(xiàn)金流量預(yù)算、固定資產(chǎn)預(yù)算、投融資預(yù)算等，特別是現(xiàn)金流量預(yù)算，直接關(guān)系到下一年企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)支出和人工成本支出等。一些應(yīng)收賬款較高的企業(yè)，即便收入非常可觀，但實(shí)際盈利少，一樣可能面臨現(xiàn)金短缺風(fēng)險(xiǎn)，影響正常運(yùn)轉(zhuǎn)。二是對(duì)于規(guī)模較小、管理者多是上級(jí)外派的國(guó)企來(lái)說(shuō)，必須按照國(guó)企管理人員的規(guī)定承擔(dān)權(quán)責(zé)，切實(shí)履行崗位職責(zé)，不能出現(xiàn)職責(zé)“缺位”的問(wèn)題。三是預(yù)算管理工作要堅(jiān)持按照制度開(kāi)展，需要召開(kāi)董事會(huì)表決的，必須進(jìn)行相應(yīng)的程序，不能為了提高工作效率或其他理由而違規(guī)審批，更不能出現(xiàn)企業(yè)主要負(fù)責(zé)人“一言堂”的現(xiàn)象。以上既是國(guó)企管理者需要注意和把握的問(wèn)題，也是全流程審計(jì)需要關(guān)注的重點(diǎn)。

（二）完善預(yù)算全流程審計(jì)監(jiān)督機(jī)制

國(guó)企應(yīng)當(dāng)從全流程審計(jì)角度，加快完善預(yù)算全流程審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，提高全流程審計(jì)監(jiān)督效果，具體包括以下方面。一是在全面全流程審計(jì)的基礎(chǔ)上，對(duì)預(yù)算管理各環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向評(píng)估，對(duì)易發(fā)問(wèn)題的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，加大全流程審計(jì)資源投入，做足實(shí)質(zhì)性全流程審計(jì)程序，必要時(shí)聘請(qǐng)有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)輔助工作。二是要按照國(guó)企內(nèi)部全流程審計(jì)的相關(guān)制度開(kāi)展預(yù)算全流程審計(jì)工作，保持必要的獨(dú)立性，不受其他單位和員工的干涉，可以通過(guò)穿行測(cè)試、細(xì)節(jié)測(cè)試等全流程審計(jì)措施深入預(yù)算管理實(shí)務(wù)工作，了解實(shí)際情況、掌握一手材料。全流程審計(jì)人員還要制定細(xì)致完善的全流程審計(jì)底稿，真正把工作做實(shí)做細(xì)做好。此外，有條件的國(guó)企，還可以開(kāi)展集團(tuán)內(nèi)預(yù)算管理全流程審計(jì)調(diào)研工作，了解各下屬單位在相關(guān)工作存在的問(wèn)題，總結(jié)共性問(wèn)題，通過(guò)修訂制度、完善工作流程等對(duì)工作“痛點(diǎn)”加以解決。

（三）選用適當(dāng)?shù)念A(yù)算方法

從全流程審計(jì)角度，國(guó)企預(yù)算應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)念A(yù)算方法。對(duì)于預(yù)算事項(xiàng)變化較大或下一年度新增的投融資項(xiàng)目，更適宜采取零基預(yù)算法，而對(duì)于經(jīng)常性業(yè)務(wù)或收支較為穩(wěn)定的項(xiàng)目，可以選用增量預(yù)算法。零基預(yù)算法要把控收入數(shù)據(jù)的可實(shí)現(xiàn)性、支出項(xiàng)目的合規(guī)性和合理性，違反規(guī)定，或不宜列支的項(xiàng)目堅(jiān)決不能納入預(yù)算。預(yù)算人員要對(duì)選用方法有充分的理由，在預(yù)算審批文件中講清楚、說(shuō)透徹，不能僅僅以“往年經(jīng)驗(yàn)”和“以往做法”為理由。全流程審計(jì)部門(mén)認(rèn)為預(yù)算方法選用不當(dāng)?shù)?，要及時(shí)提出全流程審計(jì)意見(jiàn)，切實(shí)發(fā)揮全流程審計(jì)時(shí)效。對(duì)于跨年度的重大項(xiàng)目，預(yù)算部門(mén)還要對(duì)項(xiàng)目建立專(zhuān)項(xiàng)預(yù)算，必要時(shí)開(kāi)展預(yù)算臺(tái)賬管理；對(duì)財(cái)政資金使用計(jì)劃預(yù)算，全流程審計(jì)部門(mén)要重點(diǎn)全流程審計(jì)財(cái)政資金的使用是否符合財(cái)政資金使用制度。

（四）提高預(yù)算管理和全流程審計(jì)人員的勝任能力

從全流程審計(jì)角度，如果相關(guān)工作人員的勝任能力不夠，再好的制度都將流于形式，國(guó)企預(yù)算管理全流程審計(jì)工作也是一樣。勝任能力包括三個(gè)方面，一是能夠勝任崗位職責(zé)，預(yù)算人員要能夠按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)內(nèi)部制度要求編制會(huì)計(jì)報(bào)表，全流程審計(jì)人員要能夠按照企業(yè)內(nèi)部全流程審計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)制度開(kāi)展好全流程審計(jì)工作，提出審議建議，這是最基本的要求。二是業(yè)財(cái)融合能力，即結(jié)合企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)實(shí)際，審核預(yù)算數(shù)據(jù)的可靠性和可行性，這要求財(cái)務(wù)人員和全流程審計(jì)人員必須了解業(yè)務(wù)、熟悉業(yè)務(wù)，甚至自身就參與過(guò)業(yè)務(wù)，這樣才能避免相關(guān)工作囿于數(shù)字和數(shù)字間關(guān)系，讓工作更接地氣，更能發(fā)揮實(shí)效。三是提出問(wèn)題和改進(jìn)建議的能力，特別是全流程審計(jì)人員，不是填完全流程審計(jì)底稿就代表工作完成了，在全流程審計(jì)意見(jiàn)中，要能從制度、業(yè)務(wù)流程以及合規(guī)、績(jī)效評(píng)價(jià)等方面對(duì)預(yù)算管理工作提出有代表性的意見(jiàn)，而這些的基礎(chǔ)除了工作經(jīng)驗(yàn)的積累以外，還需要理論功底。具體地，相關(guān)工作人員可以利用業(yè)余時(shí)間加強(qiáng)專(zhuān)業(yè)知識(shí)學(xué)習(xí)，考取專(zhuān)業(yè)資格證書(shū)，不斷加深專(zhuān)業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)和掌握。有條件的企業(yè)要為員工創(chuàng)設(shè)更多的學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)，例如參加會(huì)計(jì)全流程審計(jì)學(xué)會(huì)組織的理論研學(xué)、企業(yè)實(shí)地研學(xué)等活動(dòng)，內(nèi)部開(kāi)展實(shí)務(wù)調(diào)研工作，聘請(qǐng)業(yè)界專(zhuān)家和實(shí)務(wù)大咖來(lái)企業(yè)講演，讓相關(guān)工作人員時(shí)刻保持學(xué)習(xí)的狀態(tài)，不斷提高專(zhuān)業(yè)技術(shù)和履職能力，為相關(guān)工作打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

結(jié)語(yǔ)

本文以全流程審計(jì)視角下國(guó)企預(yù)算管理為主題，首先分別介紹了預(yù)算管理和全流程審計(jì)的概念涵義，然后分析了國(guó)企全流程審計(jì)對(duì)預(yù)算管理的重要作用，探討了當(dāng)前我國(guó)國(guó)企相關(guān)工作存在的問(wèn)題，并有針對(duì)性地提出建議措施，包括提高預(yù)算管理工作認(rèn)識(shí)、完善預(yù)算全流程審計(jì)監(jiān)督機(jī)制、選用適當(dāng)?shù)念A(yù)算方法和提高相關(guān)人員勝任能力等。相信本文的研究對(duì)國(guó)企相關(guān)工作者提高相關(guān)工作水平有一定的參考借鑒作用。