程建波 楊瑞平

【摘 要】 新修訂的《農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》將于2024年1月1日起施行。在鄉(xiāng)村振興背景下，結(jié)合農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)工作及其制度的變遷對(duì)全行業(yè)會(huì)計(jì)功用的反思有著深遠(yuǎn)的意義。人類(lèi)社會(huì)先后經(jīng)歷了原始共生、野蠻競(jìng)生與文明競(jìng)生三個(gè)階段。農(nóng)業(yè)是伴隨人類(lèi)社會(huì)歷史最悠久的一個(gè)業(yè)態(tài)，受到天然具備多功能性的農(nóng)業(yè)與人類(lèi)的諸多密切聯(lián)系的啟示，基于卡爾·波蘭尼的“嵌入”概念并結(jié)合農(nóng)業(yè)多功能性的特點(diǎn)建立分析框架，通過(guò)反思伴隨近三百年來(lái)人類(lèi)工業(yè)文明發(fā)展的會(huì)計(jì)功用演變，認(rèn)為在未來(lái)社會(huì)，會(huì)計(jì)應(yīng)從“脫嵌”回歸到“嵌入”狀態(tài)；會(huì)計(jì)要突破貨幣計(jì)量的局限并注重對(duì)資源性資產(chǎn)的核算與管理；會(huì)計(jì)要突破有限責(zé)任的固化思維，勇于做人類(lèi)福利的守護(hù)者；會(huì)計(jì)要以社會(huì)型企業(yè)的擔(dān)當(dāng)履行其核算、監(jiān)督與治理的職能，為服務(wù)于人類(lèi)未來(lái)和諧共生的生態(tài)文明社會(huì)做好準(zhǔn)備。

【關(guān)鍵詞】 鄉(xiāng)村振興； 農(nóng)業(yè)多功能性； 會(huì)計(jì)的功用； 脫嵌； 嵌入； 社會(huì)型企業(yè)

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F234? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2023）24-0151-05

一、引言

在我國(guó)鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略的實(shí)施和全面推進(jìn)中，農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織的發(fā)展與壯大是一條重要的途徑。客觀上看，農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織不僅具有經(jīng)濟(jì)功能，同時(shí)也具有多項(xiàng)社會(huì)功能，這是由農(nóng)業(yè)天然具備的多功能性所決定的。作為農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織發(fā)展過(guò)程中的一個(gè)基礎(chǔ)性環(huán)節(jié)，其會(huì)計(jì)工作及相對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)制度的變遷與改進(jìn)勢(shì)必要結(jié)合農(nóng)業(yè)多功能性的特點(diǎn)，由此可以擴(kuò)展到對(duì)全行業(yè)會(huì)計(jì)功用的深刻反思。自人類(lèi)進(jìn)入文明時(shí)期以來(lái)，以動(dòng)植物的生命為對(duì)象的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)始終處于最基礎(chǔ)的地位。除經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能外，農(nóng)業(yè)還天然具備帶有正外部性的生態(tài)環(huán)境調(diào)節(jié)、物種多樣性、農(nóng)民生活就業(yè)與社會(huì)保障、社會(huì)穩(wěn)定與社會(huì)調(diào)節(jié)、國(guó)家安全、文化教育、醫(yī)療休閑等功能[1]，這就是農(nóng)業(yè)的多功能性。但是在當(dāng)下，受工業(yè)文明慣性思維的影響，人們更多注重農(nóng)業(yè)的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能而忽視其他功能。因?yàn)檗r(nóng)業(yè)的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能短期利益明顯，且易于量化和統(tǒng)計(jì)，更容易受到政府、投資者、經(jīng)銷(xiāo)渠道等利益集團(tuán)的操控。而農(nóng)業(yè)的其他各項(xiàng)功能對(duì)人類(lèi)短期利益的影響似乎不甚明顯，且難以準(zhǔn)確量化和分割，人們自然對(duì)其關(guān)注不足或視而不見(jiàn)，甚至對(duì)其進(jìn)行遏制或有意無(wú)意地破壞。于是人類(lèi)過(guò)度追求經(jīng)濟(jì)利益的片面思維漸漸導(dǎo)致了環(huán)境污染、氣候異常、生態(tài)破壞、自然災(zāi)害、資源耗竭、食品安全風(fēng)險(xiǎn)、重大疾病、疫情、舞弊、貪腐、犯罪、信任危機(jī)等惡果，且日益嚴(yán)重。

在后工業(yè)文明時(shí)代，人類(lèi)如果繼續(xù)沿著工業(yè)文明發(fā)展的路徑和思維習(xí)慣高速前行，究竟還能走多遠(yuǎn)？羅馬俱樂(lè)部在《增長(zhǎng)的極限》《人類(lèi)處在轉(zhuǎn)折點(diǎn)》《人類(lèi)的目標(biāo)》《極限與超越》等一系列報(bào)告中已經(jīng)給出了諸多的警示和建議。劉豐[2]將人類(lèi)的生存發(fā)展概括為原始共生、野蠻競(jìng)生、文明競(jìng)生與和諧共生四個(gè)階段。二戰(zhàn)以后，人類(lèi)進(jìn)入了文明競(jìng)生階段，在該階段，人類(lèi)主要通過(guò)發(fā)展商業(yè)、金融等業(yè)態(tài)來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)資源和財(cái)富的分配。但是人類(lèi)卻忽略了一個(gè)問(wèn)題——文明競(jìng)生的本質(zhì)不過(guò)是人類(lèi)合伙、高效地對(duì)地球進(jìn)行掠奪，遂使人類(lèi)賴以生存的資源愈發(fā)短缺，危機(jī)四伏。只有建設(shè)生態(tài)文明社會(huì)，實(shí)現(xiàn)和諧共生才是未來(lái)人類(lèi)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)生存的必然出路。那么，由此反觀伴隨人類(lèi)文明已久的會(huì)計(jì)，其功用是否應(yīng)當(dāng)有所提升與拓展呢？如何促進(jìn)和適應(yīng)和諧共生社會(huì)？這是需要研究的重要課題。

長(zhǎng)期以來(lái)，在人們固有的觀念中，會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)服務(wù)的，已有會(huì)計(jì)領(lǐng)域的相關(guān)文獻(xiàn)也多數(shù)是以現(xiàn)代企業(yè)制度作為其研究對(duì)象或研究背景的?；诋a(chǎn)權(quán)的現(xiàn)代企業(yè)制度是人類(lèi)工業(yè)文明的產(chǎn)物，如果從18世紀(jì)60年代英國(guó)開(kāi)始工業(yè)革命算起，人類(lèi)工業(yè)文明的歷史尚不足三百年，而人類(lèi)會(huì)計(jì)歷史的跨度卻長(zhǎng)達(dá)五萬(wàn)年，如果僅計(jì)算文明時(shí)代的歷史也有五千余年[3]。因此，從歷史長(zhǎng)河來(lái)看，會(huì)計(jì)與生俱來(lái)就是為全人類(lèi)的福祉服務(wù)的，而非只為現(xiàn)代企業(yè)制度服務(wù)。這就提示人類(lèi)應(yīng)當(dāng)從更高的維度來(lái)重新審視會(huì)計(jì)的功用，這也是人類(lèi)從工業(yè)文明步入生態(tài)文明的必然要求。

基于卡爾·波蘭尼[4]的“嵌入（embeddedness）”概念并結(jié)合農(nóng)業(yè)多功能性的特點(diǎn)，本文建立如下分析框架：第一，問(wèn)題的提出，當(dāng)下工業(yè)文明及現(xiàn)代企業(yè)制度已經(jīng)暴露出來(lái)的諸多弊端倒逼人類(lèi)覺(jué)醒并產(chǎn)生對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)的功用進(jìn)行深刻反思的動(dòng)機(jī)。第二，將“脫嵌（disembedding）”作為分析問(wèn)題的切入點(diǎn)?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)是建立在現(xiàn)代企業(yè)制度基礎(chǔ)之上的，在實(shí)踐中，傳統(tǒng)的貨幣計(jì)量假設(shè)和有限責(zé)任觀念容易使人們形成迷思，從而使會(huì)計(jì)受制于現(xiàn)代企業(yè)制度，于是可能形成市場(chǎng)邏輯、社會(huì)邏輯和自然邏輯倒置的“脫嵌”現(xiàn)象，所以對(duì)“脫嵌”進(jìn)行剖析是必要的。第三，通過(guò)考察農(nóng)業(yè)文明與人類(lèi)會(huì)計(jì)的歷史，并結(jié)合農(nóng)業(yè)天然具備多功能性的特點(diǎn)，為反思現(xiàn)代會(huì)計(jì)的功用提供良好的借鑒。因?yàn)檗r(nóng)業(yè)文明的歷史遠(yuǎn)長(zhǎng)于現(xiàn)代企業(yè)制度和工業(yè)文明的歷史，與人類(lèi)會(huì)計(jì)的歷史具有更高的匹配度，而且借助農(nóng)業(yè)文明的歷史以及農(nóng)業(yè)多功能性的特點(diǎn)，能夠更方便地闡釋“嵌入（embeddedness）”概念的應(yīng)用價(jià)值以及會(huì)計(jì)功用的正確取向。第四，在全面剖析社會(huì)企業(yè)這一經(jīng)濟(jì)組織形式發(fā)展趨勢(shì)的基礎(chǔ)上，對(duì)會(huì)計(jì)功用的未來(lái)嵌入機(jī)制和發(fā)展路徑提出建設(shè)性的建議。

二、會(huì)計(jì)應(yīng)從“脫嵌”回歸到“嵌入”

（一）卡爾·波蘭尼的“嵌入”概念

卡爾·波蘭尼認(rèn)為人類(lèi)的生產(chǎn)和生活本應(yīng)遵循的是市場(chǎng)服從于社會(huì)、社會(huì)受制于自然的邏輯，即所謂的“嵌入”狀態(tài)。這一理論能更好地解釋農(nóng)業(yè)的多功能性與人類(lèi)社會(huì)的天然關(guān)系。但是，自人類(lèi)進(jìn)入工業(yè)社會(huì)以來(lái)，農(nóng)業(yè)的基礎(chǔ)地位就不斷受到削弱，人們也更重視其經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能而忽視其他諸多功能。在資本的推動(dòng)和市場(chǎng)的誘導(dǎo)下，呈現(xiàn)的則是市場(chǎng)邏輯先于社會(huì)邏輯、社會(huì)邏輯先于自然邏輯的倒置狀態(tài)，即“脫嵌”狀態(tài)。其中，市場(chǎng)邏輯是以價(jià)格機(jī)制來(lái)調(diào)節(jié)人類(lèi)的生產(chǎn)、消費(fèi)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)；社會(huì)邏輯是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要受到人類(lèi)的文化傳承、生活習(xí)俗、家族延續(xù)等多種社會(huì)關(guān)系的影響；自然邏輯則是人類(lèi)的社會(huì)關(guān)系和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必須要遵循自然規(guī)律?！懊撉丁睜顟B(tài)最終將導(dǎo)致人類(lèi)的道德水平下降，但是卡爾·波蘭尼之后居主流地位的新自由主義經(jīng)濟(jì)學(xué)和新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)均回避了這一后果，市場(chǎng)被無(wú)限放大，交易不斷泛化，甚至只要能夠帶來(lái)利潤(rùn)，任何事物均可成為交易的對(duì)象，這顯然有悖于人類(lèi)社會(huì)的和諧共生。

（二）農(nóng)業(yè)的多功能性視角下的“脫嵌”

農(nóng)業(yè)的多功能性最能說(shuō)明“脫嵌”這種狀態(tài)及其后果，對(duì)一個(gè)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)主體來(lái)說(shuō)，如果片面注重農(nóng)業(yè)的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能而忽視其他各項(xiàng)功能，就會(huì)以追求規(guī)模、產(chǎn)量、品相和經(jīng)濟(jì)收入為首要目標(biāo)，從而盲目使用轉(zhuǎn)基因種子，過(guò)量施用化肥、農(nóng)藥、地膜、除草劑、生長(zhǎng)激素等。雖然短期內(nèi)看似能夠帶來(lái)可觀的經(jīng)濟(jì)利益，但其所造成的土壤板結(jié)、地力減退、農(nóng)產(chǎn)品質(zhì)量下降、生物多樣性減少等不利后果幾乎是不可逆的，進(jìn)而又波及氣候、水源、空氣質(zhì)量、生命健康等諸多方面。有機(jī)農(nóng)業(yè)即是在這個(gè)背景下艱難誕生的。

由農(nóng)業(yè)再延伸至食品加工業(yè)也是如此，趙霖[5]在蘭德?tīng)枴し拼慕芾拢?011）所著的《百年謊言：食物和藥品如何損害你的健康》一書(shū)的序言中寫(xiě)道：“隨著西方工業(yè)文明的發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和利潤(rùn)導(dǎo)向推動(dòng)著食品的工業(yè)化，從而制造出了大量更便宜、更豐富的食物……在所有的加工食品中，食品添加劑以合成色素、調(diào)味劑和防腐劑的形式出現(xiàn)，它們會(huì)讓孩子注意力不集中，增加出現(xiàn)兒童多動(dòng)癥的幾率……”。再比如，鋪天蓋地的白酒廣告的背后是一家家業(yè)績(jī)不凡的上市公司，但是其業(yè)績(jī)的代價(jià)卻是大量的糧食被消耗、過(guò)量飲酒對(duì)社會(huì)秩序和人民生命健康造成極大的危害，煙草行業(yè)亦如是。雖然這類(lèi)行業(yè)對(duì)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和財(cái)政收入有著巨大的貢獻(xiàn)，但其產(chǎn)生的負(fù)外部性也是顯著的。上述市場(chǎng)邏輯、社會(huì)邏輯、自然邏輯倒置的典型例子警示人們?cè)谧非蠼?jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的過(guò)程中務(wù)必要以遵循自然規(guī)律和社會(huì)規(guī)律為前提，最終實(shí)現(xiàn)全人類(lèi)的和諧共生。

（三）農(nóng)業(yè)多功能性背景下對(duì)會(huì)計(jì)功用的反思

受農(nóng)業(yè)多功能性特點(diǎn)的影響和啟示，談及為人類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)保駕護(hù)航的會(huì)計(jì)工作，我們更要意識(shí)到，在一個(gè)錯(cuò)誤的方向上，即使我們將做事的方法完善到極致，它也只會(huì)更加錯(cuò)誤。如果我們習(xí)慣性把會(huì)計(jì)工作僅僅當(dāng)作一種單純的職業(yè)而無(wú)視它所服務(wù)的行業(yè)及其后果的話，那么會(huì)計(jì)存在的意義就是狹隘和偏頗的。所以我們不時(shí)會(huì)發(fā)問(wèn)：會(huì)計(jì)工作只能受制于資本和市場(chǎng)的力量而與其一并“脫嵌”嗎？會(huì)計(jì)的核算、監(jiān)督和治理的目標(biāo)真的實(shí)現(xiàn)了嗎？當(dāng)前已有的不少會(huì)計(jì)研究文獻(xiàn)僅僅是基于新自由主義經(jīng)濟(jì)學(xué)和新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的范疇來(lái)展開(kāi)的，其所涉及的公司治理、內(nèi)部人控制、會(huì)計(jì)舞弊、審計(jì)合謀、會(huì)計(jì)職業(yè)道德、股票內(nèi)幕交易等問(wèn)題也并未從根本上得以改善或解決。同時(shí)，即便是合法、合規(guī)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理，也未必就是合乎社會(huì)規(guī)律和自然規(guī)律的。所以當(dāng)下的會(huì)計(jì)工作事實(shí)上是有“脫嵌”的機(jī)會(huì)和行為的。在這種情況下，會(huì)計(jì)作為維系人類(lèi)信任的低成本工具[6]應(yīng)如何開(kāi)展工作？會(huì)計(jì)究竟應(yīng)如何同時(shí)發(fā)揮其核算、管理和治理的職能呢？會(huì)計(jì)能否只算短期的經(jīng)濟(jì)賬，而不算長(zhǎng)遠(yuǎn)的生態(tài)賬和政治賬？作為回答這些問(wèn)題的前提，會(huì)計(jì)工作最終還是要順應(yīng)自然規(guī)律、社會(huì)規(guī)律和經(jīng)濟(jì)規(guī)律，實(shí)現(xiàn)從“脫嵌”到“嵌入”的回歸。

三、會(huì)計(jì)應(yīng)走出貨幣計(jì)量的迷思，防止陷入金融化的陷阱

（一）警惕貨幣計(jì)量的迷思

貨幣計(jì)量這一會(huì)計(jì)的基本假設(shè)容易使人們?cè)陂L(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和管理決策中形成迷思，并習(xí)慣性地將數(shù)字化的計(jì)量結(jié)果看作是衡量某一經(jīng)濟(jì)主體運(yùn)行狀況及結(jié)果的主要指標(biāo)甚至是唯一指標(biāo)，無(wú)論企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是利潤(rùn)最大化、股東財(cái)富最大化、利益相關(guān)者利益最大化還是價(jià)值最大化，均離不開(kāi)貨幣計(jì)量這一基本假設(shè)。受該迷思所惑，經(jīng)濟(jì)主體非常容易被誤導(dǎo)——為了實(shí)現(xiàn)這類(lèi)指標(biāo)的目標(biāo)值而千方百計(jì)甚至不擇手段，這也造成了財(cái)務(wù)舞弊事件頻發(fā)。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，貨幣計(jì)量固然重要，但人類(lèi)賴以生存的基礎(chǔ)永遠(yuǎn)是資源而不是貨幣，貨幣必須與一定的資源相匹配才有價(jià)值。歷史上每逢時(shí)局動(dòng)蕩，便會(huì)出現(xiàn)通貨膨脹、民不聊生的慘況。農(nóng)業(yè)天然具備的多功能性已經(jīng)很好地證明了這一點(diǎn)，經(jīng)濟(jì)下行、就業(yè)困難時(shí)期，大量的勞動(dòng)力就會(huì)離開(kāi)城市返回故土，在那里，衣、食、住、用等基本生活所需均可以低成本地從土地中獲取，此時(shí)農(nóng)業(yè)的生活就業(yè)與社會(huì)保障功能、社會(huì)穩(wěn)定與社會(huì)調(diào)節(jié)功能、國(guó)家安全功能等就得到了充分的顯現(xiàn)，從而抑制了社會(huì)沖突和犯罪率的增長(zhǎng)，社會(huì)穩(wěn)定的大局得以維持。這個(gè)道理同樣適用于任何行業(yè)中的經(jīng)濟(jì)主體，一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體真正能夠擁有或控制的資源才是其賴以生存和發(fā)展的根本，也就是資源性資產(chǎn)，這與會(huì)計(jì)所定義的資產(chǎn)的概念是一致的。所以，資源性資產(chǎn)應(yīng)是會(huì)計(jì)履行其核算、監(jiān)督、治理等職能的起點(diǎn)，而對(duì)資源性資產(chǎn)在貨幣化、資本化、金融化的過(guò)程中發(fā)生的各類(lèi)業(yè)務(wù)的核算、監(jiān)督和治理則是現(xiàn)代會(huì)計(jì)工作的重中之重，尤其是與金融化相關(guān)的業(yè)務(wù)更應(yīng)受到足夠的重視。

（二）對(duì)金融化本質(zhì)的深刻認(rèn)識(shí)及其防范

中國(guó)經(jīng)濟(jì)的對(duì)外開(kāi)放與世界經(jīng)濟(jì)的全球化、金融化密切關(guān)聯(lián)，世界資本主義體系在20世紀(jì)末期已經(jīng)完成了從產(chǎn)業(yè)資本階段向金融資本階段的躍升[7]。金融全球化本質(zhì)上反映了金融資本所代表的特殊利益集團(tuán)的基本要求，金融全球化又推動(dòng)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，在此背景下，為了更好地進(jìn)行權(quán)力制約和風(fēng)險(xiǎn)防控，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也需要不斷完善[8]。自2006年2月以來(lái)，我國(guó)已陸續(xù)頒布和修訂了42項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及配套的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋?zhuān)３至伺c國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。其中，與金融全球化直接相關(guān)的有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期會(huì)計(jì)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》等，這些準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施為我國(guó)企業(yè)應(yīng)對(duì)全球經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展，規(guī)范金融業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確核算提供了有力的制度保障。

但是，應(yīng)該注意到，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同僅僅是應(yīng)對(duì)金融全球化的權(quán)宜之計(jì)，而非會(huì)計(jì)工作的終點(diǎn)。因?yàn)榻鹑谫Y本是靠流動(dòng)性來(lái)獲利的，它同時(shí)具備流動(dòng)性、短期性、集中性、寄生性和腐朽性等特點(diǎn)，不受?chē)?guó)界的限制，通過(guò)自由的跨國(guó)流動(dòng)，金融資本很容易進(jìn)入全球期貨市場(chǎng)，從而操控國(guó)際期貨貿(mào)易，借此實(shí)現(xiàn)對(duì)發(fā)展中國(guó)家資源和實(shí)體產(chǎn)業(yè)的控制。可以說(shuō)，只要能夠?qū)崿F(xiàn)利潤(rùn)最大化，金融資本可以洗劫全世界，尤其是對(duì)發(fā)展中國(guó)家的實(shí)體經(jīng)濟(jì)進(jìn)行壓榨和收割，它可以將發(fā)達(dá)國(guó)家的矛盾順利轉(zhuǎn)嫁至發(fā)展中國(guó)家，造成發(fā)展中國(guó)家通貨膨脹、生態(tài)破壞、勞資沖突等一系列矛盾的形成，并最終會(huì)危及國(guó)家的政治安全，這才是最需要警惕和防范的。所以，在這個(gè)過(guò)程當(dāng)中，深刻認(rèn)識(shí)經(jīng)濟(jì)全球化和金融資本的本質(zhì)，積極參與全球的會(huì)計(jì)治理，提升我國(guó)的國(guó)際會(huì)計(jì)話語(yǔ)權(quán)，維護(hù)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)秩序、經(jīng)濟(jì)安全和國(guó)家安全才是當(dāng)下會(huì)計(jì)工作的艱巨使命所在。具體到一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體也是如此，會(huì)計(jì)要在其實(shí)務(wù)工作中做好對(duì)金融業(yè)務(wù)的核算和監(jiān)督，控制金融業(yè)務(wù)的比重以避免系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的增加，使其主業(yè)的發(fā)展能夠有足夠的支撐，以保持經(jīng)濟(jì)主體的健康與穩(wěn)定。同時(shí)，會(huì)計(jì)要在山、水、林、田、湖、草、沙等資源性資產(chǎn)的核算、管理與治理方面進(jìn)行積極的探索與實(shí)踐。

四、會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)是全人類(lèi)福利的守護(hù)者

（一）農(nóng)業(yè)的多功能性與會(huì)計(jì)的歷史起點(diǎn)

農(nóng)業(yè)是與人類(lèi)社會(huì)共存歷史最悠久的一個(gè)業(yè)態(tài)，也是離自然最近的一個(gè)業(yè)態(tài)，它天然具備的多功能性所體現(xiàn)的其實(shí)是就“天有好生之德”的本質(zhì)屬性，它的生態(tài)環(huán)境調(diào)節(jié)功能、物種多樣性功能、農(nóng)民生活就業(yè)與社會(huì)保障功能、社會(huì)穩(wěn)定與社會(huì)調(diào)節(jié)功能、國(guó)家安全功能、文化教育功能、醫(yī)療休閑功能、經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能等幾乎照顧到了人類(lèi)生產(chǎn)與生活的方方面面。中國(guó)考古界最早發(fā)現(xiàn)了早期人類(lèi)部落為了籌劃與安排以食物為主的生活資料而刻畫(huà)的計(jì)量和記錄符號(hào)及其使用方法與規(guī)則，這證實(shí)了會(huì)計(jì)的歷史起點(diǎn)發(fā)生在原始農(nóng)業(yè)文明時(shí)期，這些計(jì)量與記錄符號(hào)被用于生活資料的采集、儲(chǔ)存、分配與消費(fèi)的過(guò)程當(dāng)中，對(duì)保障部落成員的生存與繁衍起到了關(guān)鍵性作用，這體現(xiàn)的是一種樸素的原始共生的會(huì)計(jì)思想，是人類(lèi)寶貴的精神遺產(chǎn)。在人類(lèi)社會(huì)的各個(gè)歷史階段，會(huì)計(jì)通過(guò)對(duì)社會(huì)各利益集團(tuán)的行為過(guò)程及其結(jié)果進(jìn)行綜合計(jì)量、核算與報(bào)告，從而使得有限經(jīng)濟(jì)資源的合理配置擁有了客觀基礎(chǔ)，為協(xié)調(diào)各種利益關(guān)系做出了不可或缺的貢獻(xiàn)[9]。

（二）有限責(zé)任、無(wú)限責(zé)任與全人類(lèi)福利的守護(hù)者

現(xiàn)代會(huì)計(jì)基本沿用了西方的概念和話語(yǔ)體系，尤其是受到以有限責(zé)任公司為代表的現(xiàn)代企業(yè)制度的影響，會(huì)計(jì)恒等式即為明證。有限責(zé)任的觀念可追溯至中世紀(jì)古羅馬的包稅制，包稅制最早源自公元前2世紀(jì)的希臘，后來(lái)羅馬征服希臘后繼續(xù)沿用[10]。包稅制是將國(guó)家的稅收權(quán)外包給私人以解決當(dāng)時(shí)城邦政府財(cái)政問(wèn)題的一種制度。包稅制后來(lái)萌芽了法人、公司、契約、委托代理等制度。當(dāng)時(shí)包稅制中的包稅商或包稅公司已具有嚴(yán)密的組織和明確的分工，通常設(shè)有承包人、董事長(zhǎng)、董事、法務(wù)、保證人、無(wú)限合伙人和有限合伙人等職位。其中的有限合伙人以其出資額為限對(duì)公司的債務(wù)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)有限責(zé)任，這便是有限責(zé)任在人類(lèi)歷史上的最早應(yīng)用。包稅制出現(xiàn)后，又經(jīng)歷了約兩千年的漫長(zhǎng)時(shí)期，直到19世紀(jì)中期，以有限責(zé)任為基礎(chǔ)的公司制在美國(guó)最終確立。

有限責(zé)任的積極意義主要在于：一是實(shí)現(xiàn)了法人財(cái)產(chǎn)與個(gè)人財(cái)產(chǎn)的分離，解決了法人財(cái)產(chǎn)權(quán)問(wèn)題；二是減輕了潛在投資者的心理負(fù)擔(dān)，便于企業(yè)擴(kuò)大籌資范圍和快速積累資本；三是股東可以自由轉(zhuǎn)讓股份，促進(jìn)了資本市場(chǎng)的發(fā)展與繁榮；四是極大地促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)進(jìn)步，創(chuàng)造了人類(lèi)歷史上最為豐富的物質(zhì)財(cái)富和相應(yīng)的制度和文化。有限責(zé)任的弊端則表現(xiàn)在：一是其更注重股東利益的最大化和財(cái)務(wù)行為的短期化，容易忽略社會(huì)公眾和國(guó)家的整體利益，將超過(guò)其有限責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)甩給社會(huì)，產(chǎn)生負(fù)的外部性效應(yīng)；二是債權(quán)人無(wú)權(quán)介入企業(yè)內(nèi)部的管理，對(duì)債權(quán)人的保護(hù)有較大的局限性；三是為股東或管理層濫用企業(yè)人格進(jìn)行舞弊提供了制度溫床；四是為西方國(guó)家構(gòu)建有限責(zé)任政府提供了法理依據(jù)。綜合其利弊來(lái)看，現(xiàn)代會(huì)計(jì)如果僅僅建立在有限責(zé)任的價(jià)值觀念基礎(chǔ)之上來(lái)履行其職能勢(shì)必是不完備的，甚至?xí)?duì)國(guó)家和社會(huì)經(jīng)濟(jì)造成潛移默化的負(fù)面影響。同時(shí)，有限責(zé)任與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)在邏輯上似乎也是矛盾的。

經(jīng)過(guò)四十多年的改革與發(fā)展，有限責(zé)任公司已經(jīng)成為我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體的主流形式。當(dāng)前，以產(chǎn)業(yè)資本為主導(dǎo)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)仍然是地方政府的重要經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，產(chǎn)業(yè)資本追求的是生產(chǎn)性投資報(bào)酬的最大化，所以容易陷入地區(qū)間激烈的低水平競(jìng)爭(zhēng)并形成產(chǎn)能過(guò)剩，在此過(guò)程中也就必然就包含了對(duì)勞動(dòng)者、土地、自然資源和生態(tài)環(huán)境的不負(fù)責(zé)任以及其所派生的以權(quán)謀私、貪污舞弊等腐敗亂象，這些風(fēng)險(xiǎn)最終只能由地方政府轉(zhuǎn)移給社會(huì)和國(guó)家。通常，地方政府占有了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的收益，卻未能承擔(dān)產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中的風(fēng)險(xiǎn)。這種由企業(yè)延伸至地方政府的有限責(zé)任傾向及其后果，會(huì)計(jì)是有機(jī)會(huì)見(jiàn)證的，但其立場(chǎng)的選擇和職能的發(fā)揮，是需要我們深刻反思的——在此情境中，會(huì)計(jì)不能甘愿受制于有限責(zé)任經(jīng)濟(jì)主體的決策與行為，做默默的執(zhí)行者與記錄者；而是要利用其自身的信息與技術(shù)優(yōu)勢(shì)，站在國(guó)家和全社會(huì)和諧共生的維度，做具有前瞻性和建設(shè)性的預(yù)測(cè)者、會(huì)計(jì)治理的積極參與者和全人類(lèi)福利的守護(hù)者。

（三）會(huì)計(jì)——計(jì)利當(dāng)計(jì)天下利

在前面的討論中提到，會(huì)計(jì)與生俱來(lái)就是與人類(lèi)的福祉緊密聯(lián)系在一起的。當(dāng)下的研究者多習(xí)慣按學(xué)科的劃分來(lái)進(jìn)行微觀分析，而較少進(jìn)行跨學(xué)科的思考，這樣就容易將對(duì)會(huì)計(jì)職能的認(rèn)知局限在它所服務(wù)的會(huì)計(jì)主體和特定的利益索求者范圍之內(nèi)而忽略其他利益主體。農(nóng)業(yè)的多功能性啟示人類(lèi)在發(fā)展農(nóng)業(yè)的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)功能的同時(shí)務(wù)必要兼顧農(nóng)業(yè)的諸多其他功能并力求使其得到必要的支付，這其實(shí)就是對(duì)諸多相關(guān)利益主體乃至自然資源、生態(tài)環(huán)境和全人類(lèi)福利的正確對(duì)待，其他任何行業(yè)也應(yīng)如此。對(duì)于會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)則必須要有“計(jì)利當(dāng)計(jì)天下利”的價(jià)值觀念和偉大擔(dān)當(dāng)。這種價(jià)值觀念呼喚更多社會(huì)企業(yè)在未來(lái)出現(xiàn)。

（四）會(huì)計(jì)應(yīng)是社會(huì)企業(yè)的會(huì)計(jì)

社會(huì)企業(yè)源于19世紀(jì)末20世紀(jì)初英國(guó)的“合作運(yùn)動(dòng)”。晚清狀元張謇于1895年創(chuàng)辦的大生公司和盧作孚于1926年創(chuàng)辦的民生公司是我國(guó)實(shí)業(yè)家最早進(jìn)行的社會(huì)企業(yè)實(shí)踐。20世紀(jì)70年代諾貝爾和平獎(jiǎng)得主穆罕默德·尤努斯博士正式提出社會(huì)企業(yè)的概念，強(qiáng)調(diào)用商業(yè)手段解決社會(huì)問(wèn)題。社會(huì)企業(yè)的基本特征是將實(shí)現(xiàn)社會(huì)目標(biāo)作為首要目標(biāo)，并采取市場(chǎng)運(yùn)作的方式來(lái)加以實(shí)現(xiàn)。現(xiàn)實(shí)中的各類(lèi)企業(yè)本來(lái)就兼具社會(huì)性與經(jīng)濟(jì)性，隨著社會(huì)的進(jìn)步和人類(lèi)的覺(jué)醒，企業(yè)的社會(huì)性越發(fā)突顯，更多的企業(yè)意識(shí)到經(jīng)濟(jì)目標(biāo)與社會(huì)目標(biāo)的協(xié)同是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的核心所在。于是，社會(huì)企業(yè)逐漸從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的邊緣走向中心地帶，當(dāng)前國(guó)內(nèi)最具代表性的社會(huì)企業(yè)有吳念博創(chuàng)辦的蘇州固锝、曹德旺創(chuàng)辦的福耀玻璃、李慈雄創(chuàng)辦的斯米克和悅心健康、胡小林創(chuàng)辦的北京匯通匯利、李文良創(chuàng)辦的東莞泰威電子等。社會(huì)企業(yè)的涌現(xiàn)其實(shí)是一種回歸，是從西方經(jīng)營(yíng)管理模式到東方經(jīng)營(yíng)管理模式的回歸，是從“脫嵌”到“嵌入”的回歸。這是人類(lèi)從工業(yè)文明到生態(tài)文明的進(jìn)步，是人類(lèi)從文明競(jìng)生階段邁向和諧共生階段的必然選擇。

在社會(huì)企業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)下，會(huì)計(jì)的功用應(yīng)是為社會(huì)企業(yè)服務(wù)，這也應(yīng)是會(huì)計(jì)的最終歸宿和發(fā)展方向。社會(huì)企業(yè)的涌現(xiàn)對(duì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)的啟示主要包括：

一是放大會(huì)計(jì)目標(biāo)的邊界?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)的目標(biāo)，無(wú)論是受托責(zé)任觀還是決策有用觀，其經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)均是建立在有限責(zé)任與兩權(quán)分離之上的現(xiàn)代企業(yè)制度和私人利益最大化的市場(chǎng)理性，這決定了現(xiàn)代會(huì)計(jì)必然以債權(quán)人、股東、政府等具有法律人格的強(qiáng)勢(shì)主體為主要服務(wù)對(duì)象，有著固有的局限性。在未來(lái)以社會(huì)企業(yè)為主導(dǎo)的背景下，會(huì)計(jì)目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)也必然要從有限責(zé)任延伸至無(wú)限責(zé)任，且會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象也要涵蓋到生態(tài)環(huán)境、自然資源等不具有法律人格的主體和處于最基層的職工、農(nóng)民、市民等弱勢(shì)主體。這其實(shí)與在我國(guó)承擔(dān)無(wú)限責(zé)任的全民所有制國(guó)有企業(yè)和政府的初衷是相一致的。我國(guó)的政府自成立之日起就是一個(gè)對(duì)國(guó)家安全和全民福利承諾了無(wú)限責(zé)任的全能型政府，也因此獲得法理意義上政權(quán)的合法性。這個(gè)上層建筑的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，也恰好就是全民所有制的無(wú)限責(zé)任公司。

二是將傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)擴(kuò)展成內(nèi)外兼容的生態(tài)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。要將容易產(chǎn)生外部效應(yīng)的事項(xiàng)逐步納入到會(huì)計(jì)系統(tǒng)中來(lái)，既包括產(chǎn)生正外部性的事項(xiàng)，又包括產(chǎn)生負(fù)外部性的事項(xiàng)，既包括影響自然生態(tài)環(huán)境的事項(xiàng)，又包括有悖倫理道德的事項(xiàng)。生態(tài)會(huì)計(jì)系統(tǒng)不是對(duì)早期綠色會(huì)計(jì)和環(huán)境會(huì)計(jì)的簡(jiǎn)單翻版或升級(jí)，而是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)從低維度向高維度發(fā)展的引領(lǐng)，需要綜合使用貨幣單位、實(shí)物單位以及其他計(jì)量單位等計(jì)量手段來(lái)解決會(huì)計(jì)計(jì)量的問(wèn)題。其中，內(nèi)部生態(tài)會(huì)計(jì)以傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)為主導(dǎo)，主動(dòng)將產(chǎn)生外部性的事項(xiàng)尤其是產(chǎn)生負(fù)外部性的事項(xiàng)（比如廢棄物的排放與處置）納入到預(yù)算和成本核算中來(lái)。外部生態(tài)會(huì)計(jì)以傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為主導(dǎo)，要主動(dòng)將企業(yè)產(chǎn)生的具有外部效應(yīng)的事項(xiàng)披露出來(lái)，可以把社會(huì)責(zé)任報(bào)告和環(huán)境報(bào)告等整合到財(cái)務(wù)報(bào)告中，以滿足不同利益相關(guān)者的信息使用需求。

三是加強(qiáng)并始終保持會(huì)計(jì)的獨(dú)立性。會(huì)計(jì)是為業(yè)務(wù)服務(wù)的，但是，未來(lái)在社會(huì)企業(yè)中，會(huì)計(jì)反映的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)會(huì)更加豐富和全面，會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能會(huì)更加突出，這就對(duì)會(huì)計(jì)的獨(dú)立性提出了更高的要求。因?yàn)闀?huì)計(jì)的數(shù)據(jù)來(lái)自于其上游的業(yè)務(wù)，如果業(yè)務(wù)不可靠，再精確的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)也不能真實(shí)地反映業(yè)務(wù)，這就要求會(huì)計(jì)必須始終保持其對(duì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立認(rèn)識(shí)和理解，為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性負(fù)責(zé)。會(huì)計(jì)的獨(dú)立性要從會(huì)計(jì)行為主體的獨(dú)立性、會(huì)計(jì)行為過(guò)程的獨(dú)立性和會(huì)計(jì)判斷的獨(dú)立性等方面著手進(jìn)行強(qiáng)化并保持，并借助區(qū)塊鏈、人工智能等數(shù)字技術(shù)予以保障。

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