劉源 溫作民

摘 要：碳匯是全球公認(rèn)的最經(jīng)濟(jì)、可持續(xù)的固碳減排機(jī)制，文章從服務(wù)高質(zhì)量碳信息披露的視角，針對碳匯會計(jì)檔案現(xiàn)狀與面臨的挑戰(zhàn)，從經(jīng)濟(jì)性、專業(yè)性、可行性出發(fā)，提出了一種輕量級模糊決策區(qū)塊鏈賦能ERP系統(tǒng)，作為實(shí)現(xiàn)碳匯會計(jì)檔案數(shù)字化治理的安全方案。重點(diǎn)討論了如何架構(gòu)系統(tǒng)、選擇鏈型和融合技術(shù)，并為克服影響新技術(shù)應(yīng)用的觀念障礙、制度缺陷和人才短板提出了建議。

關(guān)鍵詞：碳匯；碳匯會計(jì)；碳信息披露；區(qū)塊鏈；會計(jì)檔案

在“雙碳”（碳達(dá)峰與碳中和）背景下，各級政府要實(shí)現(xiàn)“雙碳”目標(biāo)離不開對本地區(qū)碳信息數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確掌握，企業(yè)高質(zhì)量的碳信息披露是政府進(jìn)行碳市場風(fēng)險(xiǎn)管理和碳價(jià)值評估的重要基礎(chǔ)，也是激發(fā)公眾積極參與“雙碳”行動的橋梁。本文從提高碳信息披露質(zhì)量的視角，分析了碳匯資產(chǎn)的特殊性對碳匯會計(jì)檔案管理帶來的挑戰(zhàn)，并針對涉農(nóng)碳匯會計(jì)檔案的現(xiàn)狀，討論了碳匯會計(jì)檔案管理數(shù)字化轉(zhuǎn)型策略。期望通過碳匯會計(jì)檔案的數(shù)字化治理，提高碳匯會計(jì)檔案管理水平，支撐碳信息的高質(zhì)量披露，激發(fā)企業(yè)參與碳匯開發(fā)的積極性，助力國家“雙碳”目標(biāo)如期實(shí)現(xiàn)。

一、 碳信息披露的特殊性及碳匯會計(jì)

1. 碳信息披露的特殊性

碳匯是指通過植樹造林、植被恢復(fù)等措施，吸收大氣中的二氧化碳，從而減少二氧化碳在大氣中濃度的過程、活動或機(jī)制。碳匯會計(jì)是對林業(yè)、濕地、土壤等碳固進(jìn)行核算的會計(jì)信息系統(tǒng)。碳匯資產(chǎn)依附于林木資產(chǎn)的特性，使得碳匯資產(chǎn)兼具資產(chǎn)增值的雙重性、產(chǎn)權(quán)的不完整性、分類界限的模糊性和效益的綜合性等特點(diǎn)。[1]所以，在確定碳匯的成本核算對象時(shí)，首先要明確碳匯資產(chǎn)與林木資產(chǎn)的確認(rèn)方式，即資產(chǎn)整體確認(rèn)還是碳匯資產(chǎn)獨(dú)立于林木資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)確認(rèn)，然后在此基礎(chǔ)上進(jìn)行各環(huán)節(jié)成本的歸集與分配。因此，碳信息披露的特殊性在于不但要克服因碳匯開發(fā)流程復(fù)雜，會計(jì)核算需要分階段進(jìn)行費(fèi)用化、成本化和碳資產(chǎn)后續(xù)損溢處理的碳信息披露困難，還要破解因碳匯資產(chǎn)確認(rèn)的雙重性和模糊性導(dǎo)致的碳信息披露難題。為此，碳匯會計(jì)的信息披露須以“可持續(xù)發(fā)展理論”和“信息不對稱理論”為指導(dǎo)，結(jié)合“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”，不僅要披露碳匯開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，還要披露企業(yè)實(shí)現(xiàn)生態(tài)效益和社會效益等方面的綜合信息。在具體實(shí)務(wù)操作中有學(xué)者[2]基于碳信息質(zhì)量的視角認(rèn)為實(shí)施碳匯造林或森林經(jīng)營等項(xiàng)目所產(chǎn)生的會計(jì)收益應(yīng)分為表內(nèi)披露與表外披露兩個(gè)部分，對于未能在表內(nèi)披露的碳匯公允價(jià)值變動的相關(guān)信息及非貨幣性信息，應(yīng)當(dāng)在表外進(jìn)行附注補(bǔ)充揭示和說明。

2. 碳匯會計(jì)檔案的現(xiàn)狀與面臨的挑戰(zhàn)

碳匯會計(jì)的背景是涉農(nóng)的農(nóng)業(yè)農(nóng)村會計(jì)，王雨[3]（2022）在農(nóng)村調(diào)研中了解到，由于多種原因，農(nóng)業(yè)農(nóng)村會計(jì)檔案管理的現(xiàn)狀可概括為：一是檔案意識淡薄，規(guī)章制度不全；二是工作條件差，管理手段落后；三是職責(zé)不明確，專職管理人員少。而碳匯開發(fā)不僅開發(fā)周期長、流程多、風(fēng)險(xiǎn)高、會計(jì)核算復(fù)雜，還因林地家庭承包產(chǎn)權(quán)分散、管理碎片化，許多地方采用“公司+農(nóng)戶”的模式組織開發(fā)，利益相關(guān)方多。因此，在碳信息披露質(zhì)量視角下，碳匯會計(jì)檔案管理的完整、真實(shí)、安全和透明共享面臨挑戰(zhàn)。一要信息原始真實(shí)。碳匯會計(jì)檔案應(yīng)囊括項(xiàng)目開發(fā)全過程經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的會計(jì)憑證、會計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告、項(xiàng)目立項(xiàng)文件、第三方檢測和審核報(bào)告等文件資料，保證會計(jì)檔案的原始性。二要資料規(guī)范完整。碳匯會計(jì)檔案是碳匯開發(fā)全周期連續(xù)系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)活動的記錄，在進(jìn)行會計(jì)檔案收集時(shí)，鑒于碳匯開發(fā)流程復(fù)雜、時(shí)間跨度大，為有效防范會計(jì)信息被篡改，應(yīng)當(dāng)按照《會計(jì)檔案管理辦法》健全檔案鑒定制度，檔案管理人員要對歸檔資料進(jìn)行鑒定，既要去除與碳匯開發(fā)不相關(guān)的信息，又要防止關(guān)鍵信息被遺漏或篡改。三要數(shù)據(jù)安全共享。碳匯開發(fā)涉及企業(yè)、農(nóng)戶、投資者、第三方監(jiān)管機(jī)構(gòu)、政府管理部門等多個(gè)利益相關(guān)方，需要創(chuàng)建檔案管理信息化平臺，并通過信息安全技術(shù)將擬公開的碳信息在網(wǎng)絡(luò)公開，讓利益相關(guān)者能夠共享會計(jì)檔案信息。

二、碳匯會計(jì)檔案管理的數(shù)字化轉(zhuǎn)型策略

1. 結(jié)合應(yīng)用場景，構(gòu)建碳匯會計(jì)檔案管理系統(tǒng)

信息化、網(wǎng)絡(luò)化環(huán)境下采用數(shù)字化管理模式是改變碳匯會計(jì)檔案管理現(xiàn)狀和破解挑戰(zhàn)的發(fā)展方向。《“十四五”全國檔案事業(yè)發(fā)展規(guī)劃》提出要建立檔案數(shù)字治理新模式，推動檔案工作融入各項(xiàng)業(yè)務(wù)全流程，推進(jìn)檔案業(yè)務(wù)在線監(jiān)督指導(dǎo)，提升檔案治理網(wǎng)絡(luò)化、智能化、精細(xì)化水平。[4]而區(qū)塊鏈因其不可篡改、高安全性、透明可追溯的特點(diǎn)，已經(jīng)成為電子會計(jì)檔案領(lǐng)域數(shù)字轉(zhuǎn)型中可信的技術(shù)路徑，并正從理論探索走向應(yīng)用加速落地的階段。[5]因此，如何結(jié)合應(yīng)用場景從經(jīng)濟(jì)性、專業(yè)性、可行性等方面優(yōu)選系統(tǒng)架構(gòu)、鏈型和技術(shù)路徑，使區(qū)塊鏈賦能碳匯會計(jì)檔案管理系統(tǒng)，是碳匯會計(jì)檔案數(shù)字化轉(zhuǎn)型的首要問題。

（1）系統(tǒng)架構(gòu)。從已有的實(shí)踐案例可知，利用區(qū)塊鏈技術(shù)可以實(shí)現(xiàn)跨部門、跨區(qū)域的分布式會計(jì)檔案信息共享平臺構(gòu)建。[6]會計(jì)軟件是連接外部系統(tǒng)、內(nèi)部業(yè)務(wù)系統(tǒng)和電子會計(jì)檔案管理系統(tǒng)的樞紐。其自動生成的電子會計(jì)文件是電子會計(jì)檔案中內(nèi)容最多、最重要的部分。因此，區(qū)塊鏈賦能現(xiàn)有成熟的會計(jì)軟件，是一條既節(jié)省投入成本，又符合專業(yè)特點(diǎn)的捷徑。ERP管理系統(tǒng)由訂單管理、商品管理、生產(chǎn)采購、倉庫管理、物流管理、財(cái)務(wù)管理、會計(jì)檔案管理等模塊組成，是國內(nèi)外上市企業(yè)廣泛使用的財(cái)務(wù)管理軟件。該系統(tǒng)的應(yīng)用促進(jìn)了企業(yè)資產(chǎn)、生產(chǎn)數(shù)據(jù)化，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部信息的實(shí)時(shí)共享，提高了企業(yè)的管理效率和決策水平，其不足之處是系統(tǒng)數(shù)據(jù)易被篡改，缺乏有效的信息安全保障。秦家明等[7]（2021）通過對應(yīng)用ERP系統(tǒng)的上市公司會計(jì)信息披露狀況研究，發(fā)現(xiàn)基于區(qū)塊鏈賦能的ERP系統(tǒng)彌補(bǔ)了原有的不足，實(shí)現(xiàn)了會計(jì)信息的不可篡改和可溯源，保障了會計(jì)信息的真實(shí)性，為創(chuàng)新碳匯會計(jì)檔案管理模式、組織形態(tài)提供了借鑒。

（2）鏈型選擇。區(qū)塊鏈的本質(zhì)是去中心化的分布式數(shù)據(jù)庫，該數(shù)據(jù)庫通過加密算法確保數(shù)據(jù)可信，通過智能合約與共識機(jī)制使得結(jié)果可信，通過鏈?zhǔn)浇Y(jié)構(gòu)及時(shí)間戳形成歷史可信。目前，區(qū)塊鏈有公有鏈、聯(lián)盟鏈、私有鏈三種類型，公有鏈中用戶可以自由訪問區(qū)塊鏈上傳播的交易數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)公開、共享、透明、去中心化。私有鏈按照私有組織規(guī)則來制定用戶在鏈上的讀寫權(quán)限和記賬權(quán)限，強(qiáng)調(diào)了保密性，弱化了開放性、共享性和透明性，適合在私有組織內(nèi)部使用。聯(lián)盟鏈介于公有鏈和私有鏈之間，采用權(quán)益證明或?qū)嵱冒菡纪ト蒎e(cuò)算法等來代替工作量證明的挖礦機(jī)制，兼顧安全性、開放性、共享性與保密性。ERP系統(tǒng)不僅涉及原始憑證、記賬憑證、會計(jì)檔案，還涉及總賬、固定資產(chǎn)、成本管理、資金往來等與會計(jì)人員有關(guān)的系統(tǒng)操作，需要兼顧保密性、公正性和共享性，因此聯(lián)盟鏈比較契合ERP系統(tǒng)的應(yīng)用需求。ERP系統(tǒng)按照聯(lián)盟鏈架構(gòu)改造后，將增強(qiáng)eRP系統(tǒng)的功能，形成碳匯會計(jì)檔案智能化、網(wǎng)絡(luò)化的數(shù)字治理新模式，推動碳匯會計(jì)檔案工作融入碳匯開發(fā)業(yè)務(wù)全流程、全周期。

（3）技術(shù)融合。對碳匯會計(jì)檔案而言，由于企業(yè)和農(nóng)戶分散在山區(qū)農(nóng)村，經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)、技術(shù)條件等都比較薄弱。因此，不但要解決區(qū)塊鏈賦能ERP系統(tǒng)后的信息安全和可靠傳輸問題，還要考慮節(jié)省投資成本，方便系統(tǒng)維護(hù)使用。在區(qū)塊鏈技術(shù)不斷迭代的今天，現(xiàn)有的區(qū)塊鏈共識機(jī)制在安全性、可擴(kuò)展性、效率和資源消耗方面各不相同，需要結(jié)合應(yīng)用場景吸收成功案例的經(jīng)驗(yàn)融合創(chuàng)新。筆者所在團(tuán)隊(duì)針對區(qū)塊鏈在實(shí)踐中應(yīng)用存在的系統(tǒng)復(fù)雜和難以實(shí)施等問題，提出了一種通過MQTT和Fibonacci的輕量級模糊決策區(qū)塊鏈安全方案。[8]其中，消息隊(duì)列遙測傳輸（MQTT）是一種基于發(fā)布/訂閱的通信協(xié)議，具有整體安全性、設(shè)備兼容性強(qiáng)和資源消耗低的優(yōu)勢，因簡單、規(guī)范、開銷低、易于實(shí)現(xiàn)被廣泛應(yīng)用于物聯(lián)網(wǎng)。Diffie-Hellman（DH）是一種安全密鑰交換算法，用于共享公鑰和私鑰配對的安全加密和解密。斐波那契數(shù)列（Fibonacci sequence），又稱黃金分割數(shù)列，因有許多奇特的性質(zhì)在計(jì)算數(shù)學(xué)、優(yōu)化理論、運(yùn)籌學(xué)等領(lǐng)域被廣泛運(yùn)用。輕量級模糊決策區(qū)塊鏈（LF-BC）將Diffie-Hellman和Fibonacci變換結(jié)合，形成DH-FIB模糊決策加密算法，彌補(bǔ)了MQTT協(xié)議采用的用戶密碼登錄形式存在一定程度不安全的缺陷[9]，提高了系統(tǒng)的安全性。普通區(qū)塊鏈方案使用PBFT共識算法，一次完整的PBFT共識需要兩次通信過程，復(fù)雜度為O（n2），LF-BC區(qū)塊鏈安全方案的共識算法為F-PBFT，其共識的復(fù)雜度為O（n2/3），減少了通信開銷。實(shí)驗(yàn)說明[10]通過在HD基礎(chǔ)上增加Fibonacci變換，不但其安全性、加密性、容錯(cuò)性和可靠性更強(qiáng)，還可伸縮區(qū)塊鏈服務(wù)器的規(guī)模，復(fù)雜度低、投資省、便于系統(tǒng)維護(hù)，很適合涉農(nóng)碳匯會計(jì)檔案管理數(shù)字化轉(zhuǎn)型的應(yīng)用場景。

2. 提高思想認(rèn)識，加強(qiáng)碳匯會計(jì)檔案制度建設(shè)

區(qū)塊鏈、人工智能等新技術(shù)的應(yīng)用改變了檔案工作的環(huán)境、對象、管理模式和組織形態(tài)，需要創(chuàng)新檔案工作理念和方法，尤其要克服影響新技術(shù)應(yīng)用的觀念障礙和制度缺陷。因此，首先要提高企業(yè)管理者及財(cái)會工作人員的檔案質(zhì)量意識。會計(jì)檔案質(zhì)量與財(cái)會人員和檔案人員的思想認(rèn)識有密切關(guān)系，只有財(cái)會人員和直接從事檔案信息收集與管理的檔案人員有強(qiáng)烈的檔案質(zhì)量意識，才能從源頭上保證碳匯會計(jì)檔案內(nèi)容真實(shí)、全面、規(guī)范。其次，要加強(qiáng)對碳匯會計(jì)檔案重要性的宣傳力度。讓企業(yè)管理者、財(cái)會人員和檔案人員理解碳匯會計(jì)檔案對提高碳信息披露質(zhì)量的意義，了解失真的碳信息會削弱國家碳中和宏觀調(diào)控效力，誤導(dǎo)投資者行為，扭曲碳市場的資源配置功能，引發(fā)碳交易市場“劣幣驅(qū)逐良幣”的逆向選擇。在提高思想認(rèn)識的基礎(chǔ)上，落實(shí)《會計(jì)檔案管理辦法》，加強(qiáng)碳匯會計(jì)檔案制度建設(shè)，既為會計(jì)檔案管理系統(tǒng)中區(qū)塊鏈智能合約算法提供依據(jù)，又用制度規(guī)范檔案人員的行為，做到人、機(jī)有章可循、按章辦事。政府管理部門在碳匯開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)審查時(shí)，應(yīng)將碳匯會計(jì)檔案管理制度和碳匯會計(jì)檔案數(shù)字化管理平臺建設(shè)作為項(xiàng)目立項(xiàng)的必要條件之一。

3. 加強(qiáng)教育培訓(xùn)，培養(yǎng)碳匯會計(jì)檔案管理人才

碳匯會計(jì)檔案管理模式的數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化，對檔案人員的業(yè)務(wù)能力提出了新的要求。目前，一方面缺少既掌握計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、區(qū)塊鏈等信息技術(shù)，又具備會計(jì)檔案管理經(jīng)驗(yàn)的復(fù)合型人才；另一方面部分檔案人員對區(qū)塊鏈技術(shù)和檔案信息共享不信任，區(qū)塊鏈技術(shù)作為新技術(shù)顛覆了傳統(tǒng)的檔案管理模式和檔案人員認(rèn)知習(xí)慣，也造成部分檔案人員對區(qū)塊鏈技術(shù)在碳匯會計(jì)檔案中應(yīng)用有排斥、抵觸的消極情緒。因此，既要發(fā)現(xiàn)和引進(jìn)掌握信息技術(shù)、擁有檔案管理經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人才，為其創(chuàng)造工作和成長環(huán)境，又要加強(qiáng)對現(xiàn)有會計(jì)檔案人員的教育和培訓(xùn)，通過舉辦培訓(xùn)班和講座等，提高現(xiàn)有會計(jì)檔案人員對新技術(shù)在會計(jì)檔案中運(yùn)用意義的認(rèn)識和實(shí)際操作能力，并通過改革職稱評審制度和績效獎勵機(jī)制，激勵其主動學(xué)習(xí)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、區(qū)塊鏈、人工智能等信息技術(shù)，提高信息素養(yǎng)和業(yè)務(wù)能力，培養(yǎng)一支忠于職守，遵紀(jì)守法，有較強(qiáng)事業(yè)心和業(yè)務(wù)能力的碳匯會計(jì)檔案管理隊(duì)伍。

三、 結(jié)語

區(qū)塊鏈賦能ERP會計(jì)軟件后，碳匯會計(jì)檔案管理可以更好地融入碳匯開發(fā)業(yè)務(wù)的全過程、全生命周期，使得碳匯會計(jì)檔案信息不可篡改和可溯源，實(shí)現(xiàn)碳匯會計(jì)檔案信息的自治監(jiān)管，減輕了財(cái)務(wù)人員和檔案人員的工作強(qiáng)度。碳匯會計(jì)檔案制度建設(shè)與人才培養(yǎng)也將為碳信息的高質(zhì)量披露提供有力支撐。

*本文系江蘇省高校哲學(xué)社會科學(xué)研究項(xiàng)目“CCER機(jī)制背景下碳排放權(quán)交易的會計(jì)框架研究”（項(xiàng)目編號：2019SJA0474）、江蘇省高等教育學(xué)會重點(diǎn)課題“校企融合人才培養(yǎng)模式下會計(jì)學(xué)專業(yè)教學(xué)質(zhì)量保障機(jī)制探究”（項(xiàng)目編號：20200823）階段性研究成果。

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