唐 瑤

（作者單位：重慶工商大學(xué)）

一、引言

隨著委托經(jīng)濟(jì)關(guān)系的產(chǎn)生與發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營者和所有者各司其職，企業(yè)經(jīng)營者負(fù)責(zé)管理公司的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動，定期向所有者報告公司的生產(chǎn)經(jīng)營狀況和財務(wù)運(yùn)營情況等。而所有者需要對這些財務(wù)會計信息質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督與管控，以確保公司運(yùn)營的合法性，審計正是基于這種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要而產(chǎn)生的。到目前為止，審計已經(jīng)形成內(nèi)部審計和外部審計兩大類，內(nèi)部審計是指由企業(yè)自身內(nèi)部審計部門或機(jī)構(gòu)對企業(yè)各項事務(wù)的執(zhí)行和財務(wù)狀況進(jìn)行監(jiān)督，并對其做出評價，外部審計則是由獨(dú)立于企業(yè)或單位以外的第三方機(jī)構(gòu)通過各種形式對被審計單位各項業(yè)務(wù)活動是否真實(shí)、合法等進(jìn)行核查，并出具審計意見書。內(nèi)部審計和外部審計在財務(wù)往來監(jiān)督、受托責(zé)任履行和公司治理控制等方面發(fā)揮著重要作用。在過去幾十年里，隨著我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的變化，內(nèi)外審計也在不斷發(fā)展變化。本文著眼于內(nèi)外審計關(guān)系，對兩者今后的協(xié)調(diào)發(fā)展提出建議，以豐富我國內(nèi)外部審計關(guān)系研究內(nèi)容，促進(jìn)內(nèi)外部審計發(fā)展。

二、內(nèi)外審計關(guān)系分析

（一）內(nèi)外審計的區(qū)別

1.審計的本質(zhì)。外部審計的本質(zhì)是從單位或企業(yè)的外部來監(jiān)督檢查被審計單位的受托責(zé)任是否如實(shí)盡責(zé)地履行的一項管理控制機(jī)制，是由獨(dú)立的第三方（會計師事務(wù)所等）對公司整體財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行審查核實(shí)，最終需要給公司的委托方出具一份翔實(shí)易懂的審計報告。而內(nèi)部審計本質(zhì)上是從單位或企業(yè)的內(nèi)部來監(jiān)督管控，使得受托責(zé)任能夠履行的一項管理控制機(jī)制，是公司財務(wù)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)對企業(yè)內(nèi)部自身管理的一種方式，一般可以不出具審計報告，這是內(nèi)外部審計在形式上最明顯、最直觀的區(qū)別。

2.審計的具體目標(biāo)。內(nèi)部審計和外部審計的具體目標(biāo)不完全相同，主要是因?yàn)閮?nèi)部和外部審計信息是提供給不同受眾的。外部審計的目標(biāo)是從第三方視角給出真實(shí)公允的財務(wù)評價等審計意見。而內(nèi)部審計主要幫助優(yōu)化內(nèi)部管理，審查和評價企業(yè)內(nèi)部運(yùn)作和內(nèi)部管理是否正確、合法和有效。

3.審計的獨(dú)立性。公司內(nèi)部審計設(shè)于董事會或其他機(jī)構(gòu)之下，因此內(nèi)部審計可能會受到上屬權(quán)利的控制，內(nèi)部審計與被審計機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系相當(dāng)于一種領(lǐng)導(dǎo)者與被領(lǐng)導(dǎo)者的關(guān)系，因而內(nèi)部審計的獨(dú)立性是有限的。而外部審計作為業(yè)務(wù)活動的第三方，與被審計單位只有暫時的合同關(guān)系，其作為單獨(dú)法人，具有絕對的獨(dú)立性。

4.審計工作的范圍。內(nèi)部審計工作的范圍涉及公司經(jīng)營管理的方方面面，包括風(fēng)險控制、管理和治理的全過程。外部審計的工作主要是為企業(yè)財務(wù)報表的公正性和真實(shí)性提供認(rèn)證服務(wù)，其審計范圍通常以被審計單位提供的財務(wù)報表信息及其相關(guān)內(nèi)部控制制度為依據(jù)，比較固定。

5.審計的權(quán)限。由于內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)只是公司內(nèi)部的一個下設(shè)部門，它本身沒有任何行政處罰權(quán)或行政強(qiáng)制權(quán)，只能在合理的范圍內(nèi)行使其職能權(quán)限，如一定的審查權(quán)和處理權(quán)。外部審計機(jī)構(gòu)作為第三方與被審計單位簽訂有償服務(wù)合同，具有平等的關(guān)系。外部審計機(jī)構(gòu)沒有處理或處罰的權(quán)力，但嚴(yán)重違法行為可向有關(guān)行政部門報告并由其處理。

6.違反法規(guī)時承擔(dān)的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)不是獨(dú)立法人，對于其所出具的審計結(jié)果不需要承擔(dān)獨(dú)立的法律責(zé)任，而是由其所在公司承擔(dān)。而外部審計作為專業(yè)的第三方審計機(jī)構(gòu)，具有獨(dú)立法人身份，其實(shí)施審計過程中出具的審計報告有違法違規(guī)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

（二）內(nèi)外部審計的聯(lián)系

1.審計根本目標(biāo)一致。盡管內(nèi)外部審計在具體目標(biāo)上有一些不同，但兩者的根本目標(biāo)都是相同的，這是因?yàn)閮煞N方式本質(zhì)上具有一致性。內(nèi)外部審計的根本目標(biāo)都是遵循獨(dú)立公正的原則評估企業(yè)內(nèi)部控制的有效性和財務(wù)報告的可靠性。兩者都是我國審計監(jiān)督體系的重要組成部分，共同促進(jìn)我國審計事業(yè)的有序發(fā)展。

2.審計職能一致。內(nèi)外部審計在基本職能上具有相當(dāng)?shù)囊恢滦?，即都具有監(jiān)督、評價和保證職能。內(nèi)部審計不僅要對內(nèi)部控制、財務(wù)收支進(jìn)行監(jiān)督，而且要對內(nèi)部控制進(jìn)行評價，并提出改進(jìn)建議。外部審計通過檢查被審計單位內(nèi)部控制制度的有效性及其財務(wù)報告的真實(shí)性，評價重大錯報風(fēng)險和事項，從而對企業(yè)的總資產(chǎn)、財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的真實(shí)性進(jìn)行核查。

3.審計方法和技術(shù)一致。內(nèi)部審計和外部審計采用的方法和技術(shù)基本相同或相似，如抽樣、審查、觀察、檢查、詢問和取證等。

4.審計依據(jù)和準(zhǔn)則一致。雖然內(nèi)部審計和外部審計作為不同的審計形式存在，并有各自的標(biāo)準(zhǔn)和行為守則，但它們都屬于一個審計組合，在總體框架、具體指導(dǎo)方針和具體操作內(nèi)容方面有許多相似之處。

三、內(nèi)外部審計發(fā)展建議

從以上分析可以看出，內(nèi)部審計與外部審計既有各自獨(dú)特性又有交叉共性，兩者相互補(bǔ)充，缺一不可。內(nèi)外部審計協(xié)同互助發(fā)展是大勢所趨。所謂協(xié)同審計，顧名思義就是協(xié)助共同審計，是指內(nèi)外部審計作為兩種不同的審計活動，在審計過程中進(jìn)行有效配合，相互協(xié)助。一方面，內(nèi)部審計為外部審計提供有效信息，在此基礎(chǔ)上外部審計人員制定合理的審計程序，并隨時調(diào)整審計程序的范圍，以提高外部審計工作的效率；另一方面，內(nèi)部審計也可以利用外部審計的信息結(jié)果來檢驗(yàn)和提高內(nèi)部審計的質(zhì)量、效率以及獨(dú)立性。

（一）內(nèi)部審計與外部審計協(xié)調(diào)的必要性分析

1.外部審計需要借助內(nèi)部審計來確定審計范圍，確保全面了解公司的狀況，提高審計效率，同時在審計過程中盡可能減少與被審計單位的不良摩擦，避免公司業(yè)務(wù)部門產(chǎn)生不合作的抵觸情緒。

2.通過對內(nèi)部審計資源和外部審計資源進(jìn)行系統(tǒng)、科學(xué)的規(guī)劃，盡可能實(shí)現(xiàn)資源的最合理、最優(yōu)化配置，從而減少大量的重復(fù)審計，避免資源浪費(fèi)。通過審計資源的整合，內(nèi)部審計和外部審計可以實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有審計機(jī)構(gòu)與現(xiàn)有審計對象之間的最優(yōu)配置，可以發(fā)揮其最大潛力，降低企業(yè)審計的時間成本和經(jīng)濟(jì)成本，同時可以極大地提高審計工作的質(zhì)量和效率。

3.國內(nèi)外出臺了很多法律文件以促進(jìn)內(nèi)外部審計協(xié)調(diào)合作的要求。21世紀(jì)初，《薩班斯法案》認(rèn)為內(nèi)部審計師、董事會、最高管理層和外部審計師之間的合作對于完善公司治理體系具有重要作用。這意味著在當(dāng)今的環(huán)境下，兩種審計類型職能間的潛在聯(lián)系越來越緊密。中華人民共和國財政部會計司發(fā)布的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1411號——考慮內(nèi)部審計工作》，強(qiáng)調(diào)外部審計要充分利用內(nèi)部審計工作，簡要指明規(guī)范流程?！秲?nèi)部審計具體準(zhǔn)則第10 號——內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)》，強(qiáng)調(diào)內(nèi)外部審計要相互協(xié)調(diào)展開，并提出具體協(xié)調(diào)內(nèi)容。

（二）促進(jìn)內(nèi)部審計與外部審計協(xié)同發(fā)展的建議

1.內(nèi)部審計與外部審計要加強(qiáng)溝通合作。內(nèi)部審計與外部審計的溝通主要集中在兩者獲得的重要信息以及得出的審計成果。首先，要加強(qiáng)審計范圍上的溝通，進(jìn)行充分討論，以確定審計范圍，減少重復(fù)性工作，并根據(jù)實(shí)際情況變動需要調(diào)整計劃的工作范圍，這是溝通交流的主要目的；其次，要加強(qiáng)審計方法的信息溝通，內(nèi)、外部審計必須明確雙方的具體審計程序和方法，就各自的審計程序、方法和技術(shù)達(dá)成共識，這樣才能更好利用對方的工作，實(shí)現(xiàn)雙方的良好合作；最后，要加強(qiáng)審計報告的溝通，公司內(nèi)部管理人員或經(jīng)理人員應(yīng)對外部審計報告中出現(xiàn)的問題作出反應(yīng)，并采取積極措施加以改進(jìn)，內(nèi)部審計還應(yīng)評價改進(jìn)措施的有效性和及時性。

2.從健全機(jī)制方面促進(jìn)內(nèi)外部審計協(xié)同。國家層面不僅要不斷更新完善現(xiàn)有內(nèi)部審計和外部審計協(xié)同發(fā)展的法律法規(guī)，還要探索制定出內(nèi)外部審計協(xié)同發(fā)展的操作流程和標(biāo)準(zhǔn)要求等。兩者協(xié)同審計一個項目時，內(nèi)外部審計要嚴(yán)謹(jǐn)確定職責(zé)和范圍，以免權(quán)責(zé)劃分不清，導(dǎo)致工作效率低下，雙方應(yīng)嚴(yán)格按照國家標(biāo)準(zhǔn)流程，一步步開展審計工作。

四、結(jié)語

在“十四五”期間，審計工作被賦予了新的時代要求和使命，作為我國審計體系下具有舉足輕重地位的兩大類審計模式，內(nèi)部審計和外部審計因其天然的區(qū)別與聯(lián)系而具有協(xié)同發(fā)展的強(qiáng)大基礎(chǔ)，也只有兩者進(jìn)行了高效合作與良性互動，才能使我國審計事業(yè)迸發(fā)出更大的生機(jī)與活力，促進(jìn)我國審計更好發(fā)展。