黃麗娟 眉山市國(guó)土空間整理中心

引言

我國(guó)的行政事業(yè)單位屬于一類(lèi)特殊的社會(huì)組織，承擔(dān)著區(qū)域性的社會(huì)公共職能，單位內(nèi)部的各項(xiàng)管理尤其是財(cái)務(wù)方面的規(guī)范化管理將直接影響到社會(huì)公共效益的發(fā)揮。當(dāng)前，部分行政事業(yè)單位存在著的薄弱環(huán)節(jié)主要包括對(duì)內(nèi)部控制的重視不夠?qū)е箩槍?duì)性不強(qiáng)，重在發(fā)展業(yè)務(wù)使得內(nèi)部控制建設(shè)的投入不夠、內(nèi)部控制制度建設(shè)不完善導(dǎo)致內(nèi)控手冊(cè)未能形成、干部職工的行為不符合內(nèi)部控制要求、對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)與結(jié)果應(yīng)用不到位等。行政事業(yè)單位要實(shí)現(xiàn)陽(yáng)光政務(wù)下的規(guī)范廉潔發(fā)展，就必須將內(nèi)部控制建設(shè)納入重要的議事日程，切實(shí)分析內(nèi)部控制中存在的薄弱環(huán)節(jié)并加以改進(jìn)。

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)的成因

（一）工作性質(zhì)偏重業(yè)務(wù)發(fā)展，對(duì)內(nèi)部控制重視不夠

由于行政事業(yè)單位一般承擔(dān)著一個(gè)地區(qū)相應(yīng)領(lǐng)域的社會(huì)服務(wù)或其他社會(huì)職能，特別是基層單位人員也比較有限。因此其工作重心往往都傾向于業(yè)務(wù)工作的開(kāi)展，對(duì)于包括內(nèi)部控制在內(nèi)的管理工作投入精力與重視程度不夠。此外，部分單位的管理人員內(nèi)部控制相關(guān)專(zhuān)業(yè)度不夠，同時(shí)也疏于對(duì)企業(yè)內(nèi)現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，導(dǎo)致單位管理模式陳年不變?nèi)狈?chuàng)新，領(lǐng)導(dǎo)層缺乏先進(jìn)的管理手段，管理水平更是有待提高，內(nèi)部控制得不到應(yīng)有的使用。這樣的傾向?qū)κ聵I(yè)單位未來(lái)的發(fā)展造成了很多約束與限制[1]。

（二）行政事業(yè)單位特別是基層單位內(nèi)控體系存在人力物力的約束

一方面，事業(yè)單位管理人員及財(cái)務(wù)人員數(shù)量少，例如個(gè)別規(guī)模非常小的單位，要完全做到不相容職務(wù)相分離都存在困難，在內(nèi)部控制實(shí)踐中不得不采取多個(gè)補(bǔ)償性原則，再加之行政事業(yè)單位人員更新或流動(dòng)相對(duì)較慢，具有豐富工作經(jīng)驗(yàn)的內(nèi)部控制管理人員相對(duì)欠缺，導(dǎo)致事業(yè)單位內(nèi)部控制開(kāi)展基礎(chǔ)不扎實(shí)。另一方面，內(nèi)部控制建設(shè)是單位的責(zé)任，雖然部分單位將其歸口于財(cái)務(wù)、內(nèi)審、綜合等相關(guān)部門(mén)，但由于部門(mén)是平級(jí)的，內(nèi)部控制與業(yè)務(wù)工作發(fā)展同樣是整個(gè)單位的需要，二者不能偏頗。由于近年來(lái)行政事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)的從嚴(yán)控制，對(duì)于內(nèi)部控制制度修訂、中介咨詢(xún)、系統(tǒng)開(kāi)發(fā)的投入相對(duì)較少，這就導(dǎo)致內(nèi)部控制建設(shè)層面的力量薄弱，使得近年來(lái)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)水平未能取得根本性突破的原因。

（三）行政事業(yè)單位制度建設(shè)未能形成完善的內(nèi)部控制手冊(cè)

只有構(gòu)建了完善的內(nèi)部控制制度，才能保障內(nèi)部控制的有效運(yùn)行并取得實(shí)效。但是當(dāng)前形勢(shì)下，部分行政事業(yè)單位雖然構(gòu)建了較多的管理制度，但仍然在制度建設(shè)方面存在薄弱環(huán)節(jié)。一是有關(guān)內(nèi)部控制制度內(nèi)容的規(guī)劃與設(shè)計(jì)方面不夠合理，在實(shí)際工作中時(shí)常出現(xiàn)內(nèi)容重復(fù)、矛盾、空白、執(zhí)行力不足的情況。二是一些行政事業(yè)單位在制定和設(shè)計(jì)制度內(nèi)容時(shí)沒(méi)有全面反映單位主要業(yè)務(wù)或管理行為的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和薄弱環(huán)節(jié)，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的確定也不夠清晰，使得內(nèi)部控制工作的重點(diǎn)和核心凸顯，這就使得內(nèi)部控制制度的貫徹和落實(shí)受到了影響，導(dǎo)致了管理的控制和約束力度不夠[2]。三是制度建設(shè)缺乏系統(tǒng)化的相關(guān)安排。部分單位在制度建設(shè)時(shí)系統(tǒng)性不夠，往往是出現(xiàn)什么問(wèn)題，就專(zhuān)門(mén)制定什么制度，使得制度建設(shè)存在著滯后性，不利于制度的預(yù)防性職能。部分規(guī)模較大的行政事業(yè)單位就做得較好，通過(guò)數(shù)年的時(shí)間進(jìn)行制度建設(shè)規(guī)劃，不斷對(duì)已有的制度進(jìn)行完善或修訂，對(duì)欠缺的制度進(jìn)行補(bǔ)充，從而形成在一段時(shí)間內(nèi)具有可操作性及指導(dǎo)性的內(nèi)部控制手冊(cè)。

（四）干部職工的業(yè)務(wù)行為與現(xiàn)行內(nèi)控規(guī)范不夠匹配

現(xiàn)階段事業(yè)單位的管理工作中，內(nèi)部控制對(duì)管理與業(yè)務(wù)的規(guī)范與指導(dǎo)尚未達(dá)到最佳效果，內(nèi)部控制在業(yè)務(wù)工作的執(zhí)行中仍然存在諸多問(wèn)題，如審批事項(xiàng)的形式要件不完善，相關(guān)審批環(huán)節(jié)并沒(méi)有完整簽署就進(jìn)行報(bào)銷(xiāo)、業(yè)務(wù)開(kāi)展前置審核及報(bào)銷(xiāo)審核完成度不夠、預(yù)算執(zhí)行中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)跟蹤反饋不足、業(yè)務(wù)辦理過(guò)程中只注重形式上的合規(guī)但實(shí)質(zhì)上未能滿足內(nèi)部控制的要求的舞弊行為仍然存在。究其原因，一方面是前述討論的干部職工對(duì)于內(nèi)部控制重視程度不夠、不相容職務(wù)相分離、授權(quán)審批等執(zhí)行不力等原因。在業(yè)務(wù)工作開(kāi)展的過(guò)程中，未能建立有效的內(nèi)部控制執(zhí)行反饋機(jī)制，一旦出現(xiàn)相關(guān)問(wèn)題，責(zé)任落實(shí)不夠及時(shí)迅速，事后的處理方面也存在著諸多問(wèn)題，這些最終都導(dǎo)致工作受到影響。另一方面是由于內(nèi)部控制相關(guān)要求未與實(shí)際情況存在脫節(jié)未能得到及時(shí)更新，導(dǎo)致大多數(shù)業(yè)務(wù)無(wú)法滿足內(nèi)部控制的要求，而業(yè)務(wù)需要推進(jìn)不得不進(jìn)行一些變通行為。但無(wú)論如何，業(yè)務(wù)行為與內(nèi)部控制的相關(guān)要求存在一定程度的不匹配是客觀存在的現(xiàn)象。

（五）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)施與結(jié)果應(yīng)用不到位

內(nèi)部控制重在建設(shè)，如果只注重制度設(shè)計(jì)而不注重其執(zhí)行效果，例如不嚴(yán)格執(zhí)行責(zé)任權(quán)利劃分，往往在事后無(wú)法判斷和難以追責(zé)。近年來(lái)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)作為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的重要環(huán)節(jié)，一方面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)及其執(zhí)行結(jié)果，另一方面反映內(nèi)部控制在執(zhí)行過(guò)程中存在的問(wèn)題。通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)來(lái)綜合考慮行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行的有效性。從實(shí)踐情況來(lái)看，當(dāng)前各行政事業(yè)單位每年至少都必須進(jìn)行一次內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，而內(nèi)部控制評(píng)價(jià)不同于內(nèi)部控制審計(jì)，一般是由本系統(tǒng)或本單位的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)進(jìn)行的。在此方面比較突出的現(xiàn)象是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作本身及其評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用不到位，具體分析其原因主要為：

一是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作本身開(kāi)展不嚴(yán)謹(jǐn)不全面。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)本身是需要結(jié)合單位管理或業(yè)務(wù)工作有針對(duì)性地對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否完善、科學(xué)進(jìn)行全面測(cè)試，然后要對(duì)其業(yè)務(wù)進(jìn)行有針對(duì)性的調(diào)研，確認(rèn)其執(zhí)行是否發(fā)揮了預(yù)期的作用。如果行政事業(yè)單位從主觀上有著“應(yīng)付”的想法，則內(nèi)部控制評(píng)價(jià)自然就無(wú)法發(fā)揮應(yīng)有的作用。

二是科學(xué)完善的內(nèi)部審計(jì)體系是完成內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的組織保證，在具體實(shí)施內(nèi)部審計(jì)的過(guò)程中，很多企業(yè)缺乏完善的內(nèi)部審計(jì)體系。一個(gè)典型的情況是部分行政事業(yè)單位規(guī)模較小無(wú)法設(shè)置專(zhuān)門(mén)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，在此情況下由財(cái)務(wù)等相關(guān)部門(mén)代行了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，這樣使得應(yīng)有的獨(dú)立性受到影響，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的結(jié)果自然客觀性降低了。

三是雖然內(nèi)部控制評(píng)價(jià)形成了相關(guān)的報(bào)告，也得到了單位相關(guān)方的認(rèn)可，但對(duì)于其內(nèi)部控制的改進(jìn)工作卻未能落實(shí)，這樣內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行層面造成了割裂，使管理工作與業(yè)務(wù)工作形成“兩張皮”，內(nèi)部控制不能指導(dǎo)和制約事業(yè)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)工作和業(yè)務(wù)事項(xiàng)，內(nèi)部控制未能實(shí)際稽查和監(jiān)督事業(yè)單位的實(shí)際活動(dòng)。

二、改進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)的主要路徑

（一）完善內(nèi)部控制環(huán)境，增強(qiáng)內(nèi)控實(shí)施內(nèi)生動(dòng)力

首先，各行政事業(yè)單位要認(rèn)真學(xué)習(xí)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》等內(nèi)部控制的相關(guān)規(guī)范性文件，要深切認(rèn)識(shí)到該規(guī)范對(duì)于我國(guó)行政事業(yè)單位管理改革與發(fā)展的重要意義，要充分認(rèn)識(shí)到它是倒逼事業(yè)單位完善管理機(jī)制的重要工具，是實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位各階段規(guī)劃目標(biāo)與戰(zhàn)略目標(biāo)的根本保證[3]。

其次，內(nèi)部控制建設(shè)中，將內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)提上議事日程。雖然事業(yè)單位都承擔(dān)著具體的業(yè)務(wù)活動(dòng)，但單位班子應(yīng)認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)開(kāi)展的保障作用，定期進(jìn)行內(nèi)部控制的宣傳教育，不僅使干部職工知曉?xún)?nèi)部控制實(shí)施的具體要求，更要使干部職工知曉?xún)?nèi)部控制設(shè)計(jì)是為了從根本上防范相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)這一出發(fā)點(diǎn)。

（二）加大人力物力投入，完善內(nèi)部控制管理體系

內(nèi)部控制的實(shí)現(xiàn)不僅包括結(jié)合事業(yè)單位實(shí)際設(shè)計(jì)并實(shí)施的相關(guān)制度、流程，也包括相應(yīng)的經(jīng)辦審批人員及其相應(yīng)授權(quán)，還包括管理與業(yè)務(wù)開(kāi)展的平臺(tái)，在平臺(tái)上將前述制度、權(quán)限予以固化，使得行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系有效運(yùn)行。在內(nèi)部控制管理體系建設(shè)方面，這需要行政事業(yè)單位合理安排人力物力的投入。

首先，落實(shí)主責(zé)部門(mén)。由于行政事業(yè)單位特別是基層單位的規(guī)模較小，內(nèi)部控制建設(shè)大多數(shù)情況下落實(shí)給財(cái)務(wù)管理部門(mén)。此時(shí)財(cái)務(wù)部門(mén)不僅負(fù)責(zé)事業(yè)單位預(yù)算管理、會(huì)計(jì)核算、資產(chǎn)管理，還要增加內(nèi)部控制職能。內(nèi)部控制建設(shè)除大多數(shù)情況雖然由財(cái)務(wù)等部門(mén)牽頭，但也需要事業(yè)單位各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)積極配合、參與，通過(guò)不斷完善內(nèi)部控制體系，針對(duì)薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)治理和有效監(jiān)督，規(guī)范各項(xiàng)業(yè)務(wù)，避免資產(chǎn)流失、資金浪費(fèi)等問(wèn)題[4]。

其次，配置專(zhuān)業(yè)人員。一方面是在財(cái)務(wù)部門(mén)落實(shí)專(zhuān)門(mén)負(fù)責(zé)內(nèi)部控制建設(shè)的相關(guān)人員，同時(shí)也要根據(jù)權(quán)限與流程落實(shí)業(yè)務(wù)部門(mén)的發(fā)起人員、業(yè)務(wù)及管理層的審批人員等。另一方面是要設(shè)置監(jiān)控或評(píng)價(jià)人員，例如增加內(nèi)部審計(jì)部門(mén)相關(guān)崗位負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的監(jiān)控評(píng)價(jià)功能等，相應(yīng)也需要進(jìn)行人員調(diào)整或編制擴(kuò)充。

最后，隨著當(dāng)前互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展和信息化水平的不斷提高，對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的要求也在不斷地提升，尤其是行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理狀況急需得到進(jìn)一步改善。通過(guò)相關(guān)系統(tǒng)的建設(shè)與升級(jí)，不僅使行政事業(yè)單位更加規(guī)范地運(yùn)用新的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，更加能夠使單位財(cái)務(wù)人員的會(huì)計(jì)核算操作更加規(guī)范化，還能全面提升事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平。

（三）強(qiáng)化干部職工意識(shí)，將實(shí)施內(nèi)部控制嵌入自覺(jué)行動(dòng)

一方面，內(nèi)部控制建設(shè)屬于典型的“一把手”工程，這要求行政事業(yè)單位主要負(fù)責(zé)人及其班子明確所有決策及業(yè)務(wù)開(kāi)展都必須在內(nèi)部控制的框架內(nèi)開(kāi)展，在行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組中，“一把手”或主要負(fù)責(zé)人必須兼任組長(zhǎng)，使內(nèi)部控制在單位管理中保持足夠的高度，以確保其權(quán)威性[5]。

另一方面，各級(jí)干部職工對(duì)內(nèi)部控制的遵守須保持足夠的敏感度，一旦發(fā)生違反內(nèi)部控制的行為，則必須加以制止或糾正，使行政事業(yè)單位形成從基層到領(lǐng)導(dǎo)全員自覺(jué)執(zhí)行內(nèi)部控制的內(nèi)生動(dòng)力。長(zhǎng)此以往，則使各行政事業(yè)單位無(wú)論是“三重一大”還是常規(guī)工作，都能夠自覺(jué)地按內(nèi)部控制規(guī)定的流程、權(quán)限執(zhí)行，從而實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制“無(wú)形”的管控。

（四）完善單位制度建設(shè)，形成有效的內(nèi)部控制手冊(cè)

一是保持單位制度建設(shè)的動(dòng)態(tài)性，定期對(duì)相關(guān)制度進(jìn)行修訂、廢止、完善，使得內(nèi)部控制能夠應(yīng)對(duì)新的情況與新的問(wèn)題，避免內(nèi)部控制失控現(xiàn)象，確保各單位形成一套不斷更新且適應(yīng)當(dāng)前業(yè)務(wù)與管理的內(nèi)部控制手冊(cè)。事業(yè)單位要重視審查制度的構(gòu)建，要積極發(fā)揮各部門(mén)之間相互監(jiān)督的作用，有效規(guī)避內(nèi)部控制失效情況出現(xiàn)。行政事業(yè)單位要通過(guò)多方調(diào)研和考察，從外部借鑒經(jīng)驗(yàn)和模式，結(jié)合事業(yè)單位的實(shí)際發(fā)展需求，進(jìn)一步優(yōu)化和完善財(cái)務(wù)管理體系與制度，促進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算管理融合發(fā)展的真正實(shí)現(xiàn)[4]。

二是行政事業(yè)單位應(yīng)該從完善自身的內(nèi)部控制制度入手，逐步形成執(zhí)行與監(jiān)督相結(jié)合的監(jiān)控或稽核體系。例如行政事業(yè)單位通過(guò)制度建設(shè)將內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的權(quán)力獨(dú)立出來(lái)，讓其能夠?qū)κ聵I(yè)單位所有項(xiàng)目的實(shí)施情況進(jìn)行全面的監(jiān)督，以此提升事業(yè)單位在財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金管理上的自查效果。

三是行政事業(yè)單位還要注重信息化建設(shè)的作用，將線上和線下的監(jiān)督有效融合起來(lái)，增強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督監(jiān)控的及時(shí)性。高速發(fā)展的大數(shù)據(jù)技術(shù)、云計(jì)算技術(shù)等新型信息管理工具能夠賦能事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作的方方面面，在數(shù)據(jù)的收集、傳輸和處理方面都能產(chǎn)生較好的效果，行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制的信息化建設(shè)方面也必須注意適應(yīng)新的業(yè)務(wù)與新的工作手段，不斷升級(jí)管理系統(tǒng)，增強(qiáng)內(nèi)部控制系統(tǒng)的針對(duì)性與有效性。

（五）做好內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，強(qiáng)調(diào)自我改善與評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用

首先，隨著行政事業(yè)單位近年來(lái)內(nèi)部控制建設(shè)的不斷推進(jìn)，財(cái)政部也要求行政事業(yè)單位定期進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。當(dāng)前，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在一定程度上還是以自評(píng)為主，要求行政事業(yè)單位比照內(nèi)部控制規(guī)范及單位相應(yīng)的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行詳細(xì)自查，重點(diǎn)規(guī)定都必須列舉足夠的業(yè)績(jī)材料予以佐證。將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)納入內(nèi)部控制建設(shè)中，從而使內(nèi)部控制的整體效能更強(qiáng)。

其次，從事業(yè)單位的實(shí)施來(lái)看，由于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作在一定時(shí)間內(nèi)仍將是內(nèi)部控制管理的重點(diǎn)工作，各行政事業(yè)單位在評(píng)價(jià)過(guò)程中，通過(guò)財(cái)務(wù)、內(nèi)審、綜合等相關(guān)部門(mén)進(jìn)行該項(xiàng)工作都普遍存在，開(kāi)展的水平盡管存在差異，但客觀地講，在一定程度上促使行政事業(yè)單位認(rèn)真分析存在的問(wèn)題并采取相應(yīng)措施，是內(nèi)部控制建設(shè)一項(xiàng)重要的事后評(píng)價(jià)工作。

最后，行政事業(yè)單位在實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的過(guò)程中，更多地注重于關(guān)鍵業(yè)務(wù)的控制情況，尚未形成內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的通用型量化指標(biāo)，加之行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)存在差異也很難形成共性指標(biāo)。故而主管部門(mén)應(yīng)就內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)計(jì)、指標(biāo)執(zhí)行情況、評(píng)價(jià)成績(jī)要定期結(jié)合實(shí)際情況進(jìn)行核對(duì)，對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用或改進(jìn)情況進(jìn)行專(zhuān)門(mén)核查，并作為專(zhuān)門(mén)工作管理，將其與班子的年度考核或評(píng)價(jià)有機(jī)結(jié)合起來(lái)。

結(jié)語(yǔ)

事業(yè)單位作為具有部分社會(huì)職能和政府授權(quán)職能的社會(huì)組織，必須認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制建設(shè)對(duì)事業(yè)單位的關(guān)鍵性作用，下大力氣分析形成內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)的原因，并采取措施加以解決，以制度化、信息化的方式促進(jìn)行政事業(yè)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)，促進(jìn)地方社會(huì)經(jīng)濟(jì)事業(yè)的全面發(fā)展。