■周 彬

（重慶周義食品有限公司）

管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生于上世紀(jì)20年代的美國，于上世紀(jì)80年代初引進(jìn)到我國，對(duì)其理論探索的意義在于對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐的指導(dǎo)性。當(dāng)前，我國已從經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展向高質(zhì)量發(fā)展轉(zhuǎn)變，制造企業(yè)已由依靠擴(kuò)大投資規(guī)模、增加產(chǎn)能的粗放式發(fā)展模式轉(zhuǎn)向依靠科學(xué)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)品升級(jí)換代，向消費(fèi)提供優(yōu)質(zhì)而價(jià)廉產(chǎn)品的發(fā)展模式轉(zhuǎn)型。而企業(yè)內(nèi)部則轉(zhuǎn)向精細(xì)化管理要效益，深入挖掘制造企業(yè)內(nèi)部潛能，這就引入了管理會(huì)計(jì)。

1 管理會(huì)計(jì)在制造企業(yè)應(yīng)用的重要性

管理會(huì)計(jì)運(yùn)用了包含統(tǒng)計(jì)學(xué)、計(jì)算機(jī)科學(xué)以及其他現(xiàn)代管理技術(shù)在內(nèi)的多學(xué)科知識(shí)，為制造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動(dòng)中的事前預(yù)測、決策，事中控制分析和事后檢查評(píng)價(jià)工作等提供實(shí)用的信息支持，其主要功能就是為內(nèi)部控制制度提供所需要的信息資料，從而達(dá)到最佳經(jīng)營決策，進(jìn)一步提高經(jīng)營效率與效果。

1.1 能為企業(yè)提供更全面的會(huì)計(jì)信息

通常而言，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)屬于報(bào)賬型會(huì)計(jì)，主要是反映過去已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，重在核算和監(jiān)督。而管理會(huì)計(jì)則不同，它參與企業(yè)經(jīng)營管理全過程，著重對(duì)未來業(yè)務(wù)活動(dòng)的預(yù)測、決策和規(guī)劃，對(duì)現(xiàn)有業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制，并在事后進(jìn)行考核和評(píng)價(jià)，屬于管理型會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)不受現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的約束，也不受固定會(huì)計(jì)期間的限制，可以根據(jù)企業(yè)管理的實(shí)際情況和需要來確定收集、整理、加工業(yè)務(wù)活動(dòng)信息，并編制反映不同期間業(yè)務(wù)活動(dòng)的報(bào)告。管理會(huì)計(jì)將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息與業(yè)務(wù)信息融合在一起進(jìn)行綜合分析處理，這種綜合信息處理更加注重從財(cái)務(wù)信息與業(yè)務(wù)信息中獲取數(shù)據(jù)之間的相關(guān)關(guān)系，分析數(shù)據(jù)的規(guī)律性，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行綜合分析比較，提出計(jì)劃安排、找出控制目標(biāo)、提出改進(jìn)措施等。因此管理會(huì)計(jì)所提供的信息更加全面，能為企業(yè)管理層提供更加有效的信息支撐。

1.2 能幫助企業(yè)科學(xué)決策

管理會(huì)計(jì)運(yùn)用一系列專門的分析方法來為企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營決策提供幫助與支持。例如，企業(yè)在作戰(zhàn)略分析時(shí)，對(duì)宏觀環(huán)境進(jìn)行分析，就可以使用PESTEL分析法；而對(duì)行業(yè)環(huán)境分析就可以使用邁克爾波特“五力模型”分析法；運(yùn)用波士頓矩陣分析法、SWOT模型分析法來做企業(yè)業(yè)務(wù)組合管理分析；在作投資決策分析時(shí)，常用的方法是折現(xiàn)的分析方法，因?yàn)樗紤]了貨幣的時(shí)間價(jià)值，更符合現(xiàn)代投資管理的理念。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用這些分析方法并結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，提出多種方案供決策參考。因?yàn)閿?shù)據(jù)來源真實(shí)可靠，分析方法又歷經(jīng)實(shí)踐驗(yàn)證，讓管理層在作出經(jīng)營決策時(shí)，依據(jù)充分扎實(shí)，決策更加符合企業(yè)的客觀實(shí)際情況，因而決策更加具有科學(xué)性。

1.3 能規(guī)范企業(yè)內(nèi)部管理

管理會(huì)計(jì)要求企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)清晰明確，符合現(xiàn)代企業(yè)管理的要求。企業(yè)內(nèi)部要成立股東會(huì)；由股東會(huì)選舉產(chǎn)生董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)；由董事會(huì)委任審計(jì)委員會(huì)和經(jīng)理層及各職能部門；各施其職又有相應(yīng)的制衡機(jī)制。股東會(huì)是審議批準(zhǔn)公司重大決策、規(guī)劃等重大問題的最高權(quán)力機(jī)關(guān)；董事會(huì)是受股東會(huì)的委托，主持企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)的決策機(jī)關(guān)；監(jiān)事會(huì)是受股東會(huì)委托的監(jiān)督機(jī)關(guān)；審計(jì)委員會(huì)是董事會(huì)設(shè)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)；經(jīng)理層受董事會(huì)委托，主持企業(yè)的經(jīng)營管理工作。對(duì)于“三重一大”問題，則按照既定的議事規(guī)則實(shí)行集體研究決定或集體簽字審批制度。讓企業(yè)每位員工都圍繞企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)各施其職、各盡其能，這樣方能讓企業(yè)“行穩(wěn)致遠(yuǎn)”。

1.4 能推動(dòng)優(yōu)化資源配置

管理會(huì)計(jì)通過量化測算、對(duì)標(biāo)分析，制造企業(yè)能夠測算出資源配置不同情況下企業(yè)效益優(yōu)劣情況，從而篩選出最佳的資源配置方案，提高資源的利用效率。在資源消耗的過程中，通過對(duì)過程控制和執(zhí)行過程中對(duì)偏差分析、對(duì)標(biāo)分析，能夠協(xié)調(diào)控制各種資源，在各部門之間的合理分配，及時(shí)對(duì)不合理的資源配置進(jìn)行調(diào)整，以減少資源浪費(fèi)，充分合理地利用各類資源。

2 制造企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用存在的問題

2.1 慣性思維阻礙管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用

部分企業(yè)在制定年度經(jīng)營計(jì)劃時(shí)，習(xí)慣根據(jù)企業(yè)自己所擁有的資源來制定年度經(jīng)營計(jì)劃，這可能導(dǎo)致企業(yè)年度經(jīng)營計(jì)劃與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)不一致，這將影響到企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因而企業(yè)在制定年度經(jīng)營計(jì)劃時(shí)應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向，根據(jù)企業(yè)確定的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃，來制定年度經(jīng)營計(jì)劃。為實(shí)現(xiàn)此目標(biāo)需要采取什么方法，以及為實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)需要配置哪些資源，才是制定年度經(jīng)營計(jì)劃應(yīng)考慮的。這時(shí)管理會(huì)計(jì)人員，就要為企業(yè)管理層適時(shí)地提供決策支持，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)營決策中的適用性，從而提升管理會(huì)計(jì)人員在企業(yè)經(jīng)營決策中的地位。

2.2 企業(yè)管理會(huì)計(jì)工作缺乏專業(yè)人才

制造企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，不僅要求管理會(huì)計(jì)人員要熟悉掌握會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)知識(shí)，而且還要熟練掌握管理會(huì)計(jì)方法，諸如本量利分析法、經(jīng)濟(jì)增加值法、盈虧平衡點(diǎn)法的應(yīng)用、變動(dòng)成本法等諸多管理會(huì)計(jì)方法都能在企業(yè)經(jīng)營決策中起到很好的支持作用。目前制造企業(yè)還是缺少專業(yè)的管理會(huì)計(jì)人才，從而導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)工作在制造企業(yè)的應(yīng)用質(zhì)量有待提高。

2.3 業(yè)務(wù)部門與財(cái)務(wù)部門的融合不夠

制造企業(yè)只要發(fā)展到一定規(guī)模，其下屬部門設(shè)置一般都很明確，如設(shè)置有采購部、銷售部、生產(chǎn)部、質(zhì)檢部、財(cái)務(wù)部、行政部等。各職能部門職責(zé)權(quán)限劃分明確，各施其職。職能部門在其各自負(fù)責(zé)的范圍內(nèi)組織安排工作，以提高工作營運(yùn)效率。但各職能部門之間溝通與聯(lián)系確不暢通，各行其事，這就加大了企業(yè)管理的難度。管理會(huì)計(jì)則很好地解決了這一難題，在具體項(xiàng)目運(yùn)行中組建跨部門的職能團(tuán)隊(duì)，在職能部門之間進(jìn)行有效的協(xié)調(diào)與溝通。

2.4 信息化系統(tǒng)有待提升和完善

制造企業(yè)下屬部門眾多，涉及研發(fā)、采購、生產(chǎn)、銷售及售后服務(wù)等部門。每天都會(huì)產(chǎn)生大量的數(shù)據(jù)信息，對(duì)這些數(shù)據(jù)信息的管理十分繁雜。當(dāng)前多數(shù)制造企業(yè)內(nèi)部信息系統(tǒng)建設(shè)還不完善，如業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)不兼融，信息還不能共享。如此龐大繁雜的數(shù)據(jù)信息如果每天都要管理會(huì)計(jì)人員來收集、整理、加工，事必會(huì)耗費(fèi)他們大量的時(shí)間和精力，這樣不僅效率低而且還容易出差錯(cuò)。這與管理層要求管理會(huì)計(jì)人員準(zhǔn)確及時(shí)地提供經(jīng)營決策所需的數(shù)據(jù)信息相差甚遠(yuǎn)。目前能有效解決這一難題的作法便是引入ERP管理系統(tǒng)。ERP管理系統(tǒng)能有效地解決各部門之間信息貫通，從而實(shí)現(xiàn)信息共享，能有效提高數(shù)據(jù)采集、加工、分析的效率。

3 完善管理會(huì)計(jì)在制造企業(yè)應(yīng)用的建議

3.1 強(qiáng)化企業(yè)管理層對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視

企業(yè)管理層應(yīng)成為管理會(huì)計(jì)在制造企業(yè)推廣施行的先驅(qū)者和示范者。只有企業(yè)管理層支持和重視管理會(huì)計(jì)工作，才能帶動(dòng)全體員工積極參與到管理會(huì)計(jì)活動(dòng)中來，這樣才能保障管理會(huì)計(jì)工作的順利開展。當(dāng)然每一項(xiàng)管理會(huì)計(jì)工作的開展，都會(huì)涉及到企業(yè)要投入一定的資源，這些投入必然會(huì)增加企業(yè)的費(fèi)用支出，但這些投入又是必需的，是管理會(huì)計(jì)工作順利開展的基本保障。管理會(huì)計(jì)工作就是要對(duì)原輔材料采購、生產(chǎn)加工過程、銷售及售后服務(wù)等業(yè)務(wù)活動(dòng)過程中所產(chǎn)生的大量信息進(jìn)行加工、整理、分析研判，綜合運(yùn)用統(tǒng)計(jì)學(xué)、計(jì)算機(jī)學(xué)以及其他現(xiàn)代管理技術(shù)從中抓取出對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有用的信息，來為企業(yè)管理層決策提供有力支持。從而增強(qiáng)企業(yè)管理層對(duì)管理會(huì)計(jì)工作的關(guān)注與信任，進(jìn)而推動(dòng)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)。

3.2 提高管理會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)

提高管理會(huì)計(jì)人員的專業(yè)勝任能力是管理會(huì)計(jì)發(fā)揮有效作用的重要保證。制造企業(yè)管理會(huì)計(jì)人員既要嫻熟掌握管理會(huì)計(jì)理論知識(shí)及相關(guān)方法，又要熟悉掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論知識(shí)和相關(guān)法律法規(guī)，還要熟悉企業(yè)生產(chǎn)過程和經(jīng)營狀況，走“業(yè)財(cái)”融合發(fā)展的道路，才能更好地發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策中的適用性。

3.2.1 鼓勵(lì)員工積極參加職稱考試

制造企業(yè)要鼓勵(lì)員工積極參加各類專業(yè)技術(shù)考試，如參加會(huì)計(jì)職稱考試、稅務(wù)師考試和管理會(huì)計(jì)師考試等，為企業(yè)培育一批德才兼?zhèn)涞膹?fù)合型人才。當(dāng)然企業(yè)也應(yīng)當(dāng)制訂一些鼓勵(lì)政策，諸如給予一次性獎(jiǎng)勵(lì)、發(fā)給職稱金貼、在加薪晉級(jí)時(shí)給予優(yōu)先考慮等，充分調(diào)動(dòng)員工參與的積極性，從而提升管理會(huì)計(jì)綜合水平。

3.2.2 對(duì)管理會(huì)計(jì)人員進(jìn)行各種培訓(xùn)

日常中，制造企業(yè)還要組織管理會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)，以提高管理會(huì)計(jì)人員的從業(yè)能力。例如鼓勵(lì)參加一些專業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)學(xué)習(xí)；還有請(qǐng)一些管理會(huì)計(jì)方面的專家教授來企業(yè)作專題報(bào)告，以夯實(shí)企業(yè)管理會(huì)計(jì)人員的理論知識(shí)和明瞭管理會(huì)計(jì)發(fā)展的前瞻性，為企業(yè)持續(xù)發(fā)展培養(yǎng)出一批又一批的可用之才。

3.2.3 廣招優(yōu)秀管理會(huì)計(jì)人才

制造企業(yè)可以從各大專院校或社會(huì)機(jī)構(gòu)中招聘具有管理會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和技能的高端人才，以此來提高制造企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)水平。同時(shí)，可以在企業(yè)人力資源部下設(shè)立專門的人材培養(yǎng)儲(chǔ)備部門。一方面，向高校訂制企業(yè)需要的專業(yè)技術(shù)人材；另一方面，讓高校師生到企業(yè)來了解企業(yè)的真切需求，讓學(xué)生增長實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，學(xué)以致用。

3.3 結(jié)合實(shí)際情況開展管理會(huì)計(jì)工作

制造企業(yè)在具體應(yīng)用管理會(huì)計(jì)方法時(shí)，一定要根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際情況，不能生搬硬套，只有適合企業(yè)自身的管理會(huì)計(jì)方法，才能更好地為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策提供有效的支持。管理會(huì)計(jì)方法眾多，如何選擇？這就要求管理會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)經(jīng)營特征，選擇適合的方法。制造企業(yè)生產(chǎn)過程復(fù)雜，所需耗用的原輔材料數(shù)量大、品種多，成本占比高，因而加強(qiáng)對(duì)成本的管控就尤其重要。管理會(huì)計(jì)對(duì)成本管控的方法比較多，如變動(dòng)成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法、目標(biāo)成本法等，各種成本管控方法都各有利弊，只有選擇適合企業(yè)實(shí)際情況的方法，才能更好地為企業(yè)的經(jīng)營決策提供有效的支持。其中在短期經(jīng)營決策中變動(dòng)成本法應(yīng)用比較普遍，操作也簡便。

3.3.1 是否接受特殊訂單的決策

企業(yè)在日常經(jīng)營中，有時(shí)會(huì)接到一些特殊的訂單。例如某個(gè)訂單的價(jià)格低于正常訂單的價(jià)格，是否要接受這樣的訂單，就要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，運(yùn)用變動(dòng)成本法來加以分析判斷。在完全成本法下，一般只要訂單的價(jià)格低于單位生產(chǎn)成本時(shí)，企業(yè)通常不會(huì)接受這樣的訂單。但在變動(dòng)成本下，只要在企業(yè)生產(chǎn)能力允許的范圍內(nèi)，生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量越多，其每個(gè)產(chǎn)品分?jǐn)偟墓潭ㄙM(fèi)用就越少。因此在判斷是否接受這樣的特殊訂單時(shí)，就要看該訂單所能帶來的邊際貢獻(xiàn)的大小。在一定范圍內(nèi)固定成本不會(huì)因追加訂單而增加，接受追加訂單所產(chǎn)生的貢獻(xiàn)毛利是否大于該追加訂單所引起的相關(guān)支出。如果追加訂單不影響正常訂單的實(shí)現(xiàn)，且剩余生產(chǎn)能力又不能轉(zhuǎn)移、也不需要增加投入專門支出的情況下，只要追加訂單的貢獻(xiàn)毛利大于零，即追加訂單的價(jià)格大于該產(chǎn)品的單位變動(dòng)成本，即能夠增加一定的貢獻(xiàn)毛利，就可以接受該追加訂單；如果追加訂單需要增加專門支出且企業(yè)剩余生產(chǎn)能力又可以轉(zhuǎn)移出去，就要考慮追加訂單所能帶來的貢獻(xiàn)毛利要大于增加投入的專門支出和剩余生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)移帶來的收益，才可以接受該追加訂單。

3.3.2 是否繼續(xù)生產(chǎn)虧損產(chǎn)品的決策

在制造企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品中，有的產(chǎn)品可能是虧損的。對(duì)于這些虧損產(chǎn)品，企業(yè)是繼續(xù)生產(chǎn)還是停止生產(chǎn)，在完全成本法和變動(dòng)成本法下會(huì)得出不同的結(jié)論。在完全成本法下，對(duì)于虧損產(chǎn)品會(huì)立即作出停止生產(chǎn)的決策。如果用變動(dòng)成本法來分析，情況就不一樣了。如果剩余生產(chǎn)能力不能轉(zhuǎn)移，只要虧損產(chǎn)品的貢獻(xiàn)毛利大于零，說明還能為企業(yè)作出一定的貢獻(xiàn)，就應(yīng)該繼續(xù)生產(chǎn)；如果剩余生產(chǎn)能力可以轉(zhuǎn)移，只要虧損產(chǎn)品的貢獻(xiàn)毛利大于生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)移所帶來的相關(guān)收益，也應(yīng)該繼續(xù)生產(chǎn)。反之，則應(yīng)立即停止生產(chǎn)。

3.3.3 零部件自制或外購的決策

制造企業(yè)在生產(chǎn)過程中所領(lǐng)用的一些零部件，有的可以自己生產(chǎn)，也可以在市場上直接采購。在質(zhì)量同等的情況下，零部件是自己生產(chǎn)還是從市場上采購，只需要比較自己生產(chǎn)零部件的單位變動(dòng)成本與采購零部件價(jià)格的大小，誰的價(jià)格低就是優(yōu)選方案。如果自制生產(chǎn)能力可以轉(zhuǎn)移，則還要考慮自制生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)移帶來的收益，即自制零部件的變動(dòng)成本里還應(yīng)包含自制生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)移可能帶來的相關(guān)收益。

3.4 完善管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

企業(yè)管理層重視管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)的同時(shí)，還應(yīng)做好信息化處理工作，完善管理會(huì)計(jì)信息處理模塊，讓管理會(huì)計(jì)人員在收集、整理、分析數(shù)據(jù)信息時(shí)更加方便快捷、準(zhǔn)確及時(shí)，提高信息可用程度。因此制造企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行與維護(hù)的管理，制定出管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)管理制度與工作程序以及具體操作規(guī)程。及時(shí)發(fā)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)在運(yùn)行中存在的問題，確保管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)持續(xù)穩(wěn)定地運(yùn)行。

4 結(jié) 語

激烈的市場競爭，促使制造企業(yè)加強(qiáng)自身內(nèi)部控制管理，而管理會(huì)計(jì)的引入恰正當(dāng)時(shí)。制造企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)強(qiáng)大的數(shù)據(jù)收集、加工、分析、研判功能，抓取出實(shí)用的信息，成為企業(yè)管理層的得力幫手。因而增強(qiáng)管理會(huì)計(jì)在制造企業(yè)的應(yīng)用并完善管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)，必然會(huì)幫助企業(yè)提高經(jīng)營效率與效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。