姜愛華 高錦琦

內(nèi)容提要：本文基于對電子商務的發(fā)展與區(qū)域間增值稅收入兩者關系的思考以及當前增值稅屬地原則的征管制度，運用2014-2018年省級面板數(shù)據(jù)進行回歸分析?；貧w數(shù)據(jù)表明，從總體上看，電子商務的發(fā)展與地方政府增值稅收入呈負相關關系；從區(qū)域格局上看，不同地區(qū)電子商務發(fā)展水平的不同對其增值稅收入的影響不同?；谘芯浚岢鲂柚贫ň珳实脑鲋刀悆?yōu)惠政策促進潛力地區(qū)電商發(fā)展，調(diào)整優(yōu)化地方政府增值稅稅收分配規(guī)則，進一步完善增值稅稽查制度，推動電子商務與增值稅收入?yún)f(xié)同發(fā)展。

一、引 言

2013年國家發(fā)改委等13個部門出臺系列電商扶持政策，我國電子商務行業(yè)迅速發(fā)展。2018年8月底，我國首部規(guī)范電子商務秩序的法律《電子商務法》出臺，為我國電子商務的有序可持續(xù)發(fā)展構建了基本的法律基礎。據(jù)國家統(tǒng)計局信息披露，2021年我國實物商品網(wǎng)上零售額首次突破10萬億元，達10.8萬億元，覆蓋了社會消費品零售總額1/4左右①數(shù)據(jù)來源：中國政府網(wǎng)，http：//www.gov.cn/xinwen/2022-01/28/content_5670892.htm。。2021年9月底，世界互聯(lián)網(wǎng)大會在浙江烏鎮(zhèn)舉行，會議提出在國內(nèi)國際雙循環(huán)新發(fā)展大背景下，數(shù)字經(jīng)濟從社會經(jīng)濟文化生態(tài)等各個方面影響著人們的日常生活。作為數(shù)字經(jīng)濟的重要組成部分，電子商務的發(fā)展態(tài)勢也十分迅猛。隨著移動用戶增加、互聯(lián)網(wǎng)端口數(shù)量的擴大，智能手機、電腦等電子產(chǎn)品快速普及，網(wǎng)絡銷售平臺得到迅速發(fā)展。再者2019年底，在全世界范圍內(nèi)暴發(fā)的COVID-19，使居家防疫成為居民首選，線下實體銷售短時間內(nèi)失去客源，而互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟并未因此中斷，主播帶貨等新型網(wǎng)絡購物模式快速興起并廣泛活躍在各大電商平臺，數(shù)字經(jīng)濟儼然已經(jīng)成為人們生活中不可或缺的重要一環(huán)。電子商務作為一種產(chǎn)業(yè)模式與地區(qū)稅收息息相關，但由于各地區(qū)產(chǎn)業(yè)基礎、市場模式、優(yōu)惠政策、稅收監(jiān)管強度不同等原因，電子商務的發(fā)展與地方政府增值稅收入的關系需要進一步探究。

現(xiàn)有文獻從多個視角研究了電子商務發(fā)展帶來的地區(qū)稅收分配的多重效應。通過對31省市手機購買和銷售數(shù)據(jù)分析，劉怡等（2019）發(fā)現(xiàn)增值稅的分享原則按照現(xiàn)有的屬地方式，會使地方政府對增值稅收入惡性競爭現(xiàn)象更為嚴重，進而加重地區(qū)間非均衡發(fā)展程度，于是提出更適合消費地原則下的“公式法”。對此，Agrawal et al.（2020）也有相同的看法，其研究發(fā)現(xiàn)在電子商務發(fā)展和技術進步背景下消費地原則可以促進地區(qū)間稅收更為均衡，將稅收從傳統(tǒng)供應商集中的地區(qū)“重新分配”給其他地區(qū)。楊翠娜（2018）、陳鑫和劉生旺（2020）發(fā)現(xiàn)電子商務的發(fā)展使某些地區(qū)企業(yè)所得稅流失更為嚴重，生產(chǎn)、總部、注冊三地是稅收流入的主要地區(qū)。基于泰爾指數(shù)對電子商務進行定性定量分析，郁曉和趙文偉（2019）、孫叢叢（2021）發(fā)現(xiàn)區(qū)域間和區(qū)域內(nèi)電商增值稅稅負差異較大，電商發(fā)展使得地區(qū)增值稅稅負和收入歸屬差距加大，呈現(xiàn)出顯著的“馬太效應”。數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展背景下，電子商務不僅能夠促進地方政府稅收收入增長，同時拉大了地區(qū)之間的稅收收入差距（艾華等，2021；袁從帥和趙妤婕，2021）。

電子商務的發(fā)展對區(qū)域間經(jīng)濟發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結構變化等方面產(chǎn)生一定的影響。Hortacsu et al.（2009）、Fox et al.（2014）通過對交易平臺和公司交易數(shù)據(jù)的研究發(fā)現(xiàn)電子商務顯著改變著生產(chǎn)和消費的格局。楊堅爭等（2011）、王紅等（2014）認為電子商務可以促進經(jīng)濟尤其是農(nóng)村經(jīng)濟的發(fā)展。我國電子商務省域發(fā)展水平存在顯著的區(qū)域性和群體性差異（湯英漢，2014；谷國鋒和許瑛航，2019）。Genis Majoral et al.（2021）關注到電商商品“最后一英里”的配送情況，考慮將定價方式擴展到電子商務領域，運用成本效益分析評估電商稅的影響。對國外稅收規(guī)則和制度的研究，是建立現(xiàn)代化國際稅收治理體系的客觀要求。郝東杰和陳雙專（2020）、楊曉妹等（2021）分別對“雙支柱”方案與東盟國家稅收制度進行研究，以期從數(shù)字經(jīng)濟的法律制度和稅收管轄權等方面取得對我國稅制發(fā)展有益的舉措。

2021年我國稅收收入占財政收入比重為85.28%①數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計局，https：//data.stats.gov.cn/easyquery.htm?cn=C01。，稅收收入作為財政收入最主要的來源，其地區(qū)分配問題尤為重要。劉怡（2016）發(fā)現(xiàn)增值稅按生產(chǎn)地原則分享會導致地方政府間稅收競爭，從而加劇區(qū)域發(fā)展不平衡，提出增值稅地區(qū)間橫向分享，應采用融入人口和消費等要素的消費地原則方案。我國稅收背離現(xiàn)象十分嚴重且稅收收入的地區(qū)間差異要明顯高于非稅收入（李建軍，2013；王蓓和李芳芳，2015；楊良松，2016）。劉建徽等（2012）、陳鑫和劉生旺（2013）認為流轉(zhuǎn)稅制設計、地方政府稅收競爭等因素會造成我國橫向稅收分配不均衡，地區(qū)產(chǎn)業(yè)集聚程度、經(jīng)濟發(fā)展水平等與地方在企業(yè)所得稅地區(qū)間分配格局中是否受益息息相關。白彥鋒和張琦（2014）研究發(fā)現(xiàn)電子商務的發(fā)展與實體零售之間呈現(xiàn)負相關性，可以以電商征稅為契機，緩解地區(qū)稅收背離問題。從個人和企業(yè)電商使用兩個方面對電商發(fā)展與增值稅收入跨區(qū)轉(zhuǎn)移的關系進行研究，劉金東等（2021）發(fā)現(xiàn)相對于個人電商使用，企業(yè)電商使用對增值稅稅收流出影響較大。為解決地區(qū)間稅收競爭激烈、“銷售極化消費均化”等問題，劉怡等（2022）提出省際增值稅清算機制的實踐可能性。

國外學者對電子商務發(fā)展及征稅方面持多種觀點。從是否對電商征稅方面看，Ballard，C.L.和J.Lee.（2007）、Basu，Subhajit（2008）認為不應該對電子商務征稅，否則會對電商發(fā)展產(chǎn)生不利影響。而Ward B et al.（2012）則運用稅率函數(shù)計算出稅率與消費者購物需求量之間的相關性，主張應對電商征稅，并提出在制定稅率時應以消費者的敏感程度作為參照。從區(qū)域分類看，Sami Dakhlia（2013）研究了美國跨州的電子商務對稅收、公共物品的提供和實際收入的影響，發(fā)現(xiàn)任何反補貼政策措施特別是與簡化銷售稅項目相關的會使福利收益或損失很小。Amelia Setiawan et al.（2019）、Desi Triana Munthe et al.（2020）和Miftha Rizkina（2020）通過對印度尼西亞電商發(fā)展現(xiàn)狀的研究，發(fā)現(xiàn)印尼電商參與人群和交易額呈現(xiàn)逐年擴大趨勢。目前印尼并未出臺相關的稅收管理辦法，需在此方面不斷推進。歐洲零售業(yè)電子商務公司明顯比傳統(tǒng)公司更容易逃稅（Josep M，2020）。L.V.Polezharova et al.（2020）探討俄羅斯引入間接數(shù)字服務稅的可行性和可能的結果，發(fā)現(xiàn)由于俄羅斯的稅收體系與全球數(shù)字趨勢不夠同步，引入數(shù)字服務稅可能對稅收產(chǎn)生負面影響。

綜合前文來看，已有大量國內(nèi)外學者對電子商務發(fā)展所帶來的相關問題進行研究，從電子商務發(fā)展伊始討論是否應該對其征稅，電子商務快速發(fā)展后對其征稅各要素和環(huán)節(jié)可行性進行分析，到電商發(fā)展對經(jīng)濟和產(chǎn)業(yè)結構優(yōu)化等宏觀經(jīng)濟發(fā)展的作用和影響，但較少有文獻采用計量模型對電子商務發(fā)展與地區(qū)間增值稅收入的相關性問題進行深入研究。本文使用2014-2018五年間的省級面板數(shù)據(jù)，對數(shù)字經(jīng)濟飛速發(fā)展的當下，地方增值稅收入情況進行實證分析。針對目前存在的區(qū)域性增值稅收入問題，探討促進電商發(fā)展的政策措施以及增值稅收入的監(jiān)管方案，以期促進區(qū)域經(jīng)濟協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

二、理論分析與研究假設

電子商務的發(fā)展與增值稅收入的相關關系分析如下：首先電商發(fā)展可能導致增值稅收入減少。據(jù)中國互聯(lián)網(wǎng)絡信息中心數(shù)據(jù)，2021年全國互聯(lián)網(wǎng)用戶規(guī)模約為10.32億人，手機網(wǎng)民規(guī)模約為10.29億人①中國互聯(lián)網(wǎng)絡信息中心：第49次《中國互聯(lián)網(wǎng)絡發(fā)展狀況統(tǒng)計報告》，http：//www.cnnic.cn/gywm/xwzx/rdxw/20172017_7086/202202/t20220225_71724.htm。，約七成居民可以輕松成為線上購物的消費者，形成電商參與者基數(shù)大的局面。電子商務的發(fā)展、各大電商平臺的崛起為商品零售行業(yè)提供了新的銷售思路，它不同于以往的傳統(tǒng)批發(fā)零售行業(yè)大部分囿于距離、地形等原因，僅能在相對較小的范圍內(nèi)銷售，難以形成大規(guī)模的地區(qū)輻射，依靠區(qū)域間交通道路等基礎設施建設的完善、快遞運輸隊伍的擴大等因素，電子商務的覆蓋范圍可以遍布全國各地的大街小巷，國際物流業(yè)的發(fā)展又進一步擴展了網(wǎng)上銷售的規(guī)模。基于電子商務的發(fā)展特征，其具有納稅主體隱藏性強、納稅地點無邊界、增值稅計稅基礎認定難度大、稅務檢查和稅收保全困難等特殊性，這在一定程度上加劇了增值稅稅收流失，導致增值稅收入減少。目前我國稅收收入格局中間接稅占比較大，而在間接稅中增值稅占比也較大，其重要性可見一斑。2021年，我國增值稅收入約為6.4億元，在當年稅收收入中占比約為36.81%②數(shù)據(jù)來源：中國政府網(wǎng)，https：//www.chyxx.com/industry/202202/996196.html。，其征收監(jiān)管規(guī)則和地區(qū)分配原則牽動著各地財政收支的命脈。增值稅具有規(guī)模大、稅負轉(zhuǎn)嫁等特征，這就意味著增值稅雖由負責商品生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的企業(yè)上繳，但消費品價格會將其繳納的增值稅囊括其中，真實的稅負承擔者仍是消費者。電子商務平臺通過手機應用程序連接了商品生產(chǎn)和消費兩端，這種銷售模式自然而然會形成生產(chǎn)地聚集，銷售地相對擴散的商品生產(chǎn)消費格局（劉怡等，2019）。而我國增值稅征收遵循屬地原則，若消費品的生產(chǎn)地和消費者購買地存在差異，那么增值稅稅收地和最終稅負歸屬地就會出現(xiàn)地區(qū)差異的現(xiàn)象，違反稅收公平原則。增值稅主要依賴專用發(fā)票進行征管，由于電商商品買賣流程的特殊性，對增值稅專用發(fā)票難以做到全方位管控，加大了稅收流失的可能性。而且目前我國電商商家主體存在一部分小規(guī)模納稅人，增值稅對其施行免稅的優(yōu)惠政策，也會減少一部分增值稅收入。

其次，電子商務發(fā)展水平不同的地區(qū)對其增值稅收入的影響不同。健全的法律構架是電商發(fā)展的制度依據(jù)，良好的基礎設施建設是電商經(jīng)濟規(guī)模優(yōu)勢形成的重要前提，自由的生產(chǎn)要素流動是電商快速發(fā)展的重要動力。表1為2014-2018年31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）電子商務年均指數(shù)及其排名，由2015-2019年清華大學等機構公開的《中國電子商務發(fā)展指數(shù)報告》測評值取平均值所得。進一步以省域間電商指數(shù)測評值為基準將各省份劃分為電子商務發(fā)展先導、優(yōu)勢、中堅和潛力區(qū)域，其中先導地區(qū)中廣東、浙江、北京等省市的發(fā)展指數(shù)測評值約為發(fā)展?jié)摿Φ貐^(qū)省區(qū)市測評值的5-6倍，可見電子商務發(fā)展水平在我國呈現(xiàn)較為明顯的地區(qū)差別。本文推測電商發(fā)展水平不同的地區(qū)對其增值稅收入的影響有所差異。主要原因可能是電商作為一種全面綜合性的產(chǎn)業(yè)，從事相關業(yè)務的企業(yè)增值額較大，相應地，繳納的增值稅也較多，而相較于先導地區(qū)，潛力地區(qū)電商發(fā)展程度低，電商本身增值稅貢獻程度較低，其帶動的相關產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生的增值稅也較少；為鼓勵電商行業(yè)發(fā)展，電商發(fā)展程度較低地區(qū)的政府可能制定更多的扶持政策優(yōu)化當?shù)仉娚贪l(fā)展環(huán)境，助力電商穩(wěn)定創(chuàng)新發(fā)展；電商發(fā)展?jié)摿Φ貐^(qū)大多經(jīng)濟基礎較為落后且發(fā)展水平不高，區(qū)域內(nèi)綜合實力較弱，未能實現(xiàn)與電商及其上下游產(chǎn)業(yè)關聯(lián)度較高的交通運輸、人才引進、先進科技等同步發(fā)展模式，還可能存在增值稅稽查制度不夠健全等問題。

表1 2014-2018年31省（自治區(qū)、直轄市）電子商務年均指數(shù)及其排名

基于前文分析，提出如下假說：

假說1：電子商務發(fā)展與地方政府增值稅收入成負相關關系。

假說2：電子商務發(fā)展水平不同的地區(qū)對其增值稅收入的影響不同。

三、變量與模型選擇

（一）變量定義

1.被解釋變量

本文的被解釋變量是地區(qū)增值稅收入（revat），借鑒陳鑫和劉生旺（2013）的方法，即用各地區(qū)平均每單位增值稅收入額在當年該地區(qū)生產(chǎn)總值中的占比取得。該值的大小即為該地區(qū)增值稅收入的多少，同時，為減少由于數(shù)據(jù)波動帶來的影響，本文在計算時對被解釋變量進行標準化處理。上述數(shù)據(jù)均來自《中國統(tǒng)計年鑒》（2015-2019）。

2.核心解釋變量

電子商務發(fā)展指數(shù)（edin）為本文的核心解釋變量，發(fā)展指數(shù)測量值反映了該地區(qū)電商發(fā)展處于何種程度，該指標包括農(nóng)村電子商務、電子商務交易量、支持電子商務發(fā)展的環(huán)境和政策等因素，從存在基礎優(yōu)劣、電商規(guī)模大小、未來發(fā)展?jié)摿Φ人膫€方面衡量各地區(qū)電商發(fā)展水平。此部分數(shù)據(jù)來源于上文中提到的《中國電子商務發(fā)展指數(shù)報告》（2014-2018）。

3.控制變量

基于已有文獻對電商發(fā)展與區(qū)域增值稅收入關系的研究，本文將地區(qū)人均生產(chǎn)總值、勞動力集聚、地區(qū)開放程度、基礎設施建設、地區(qū)產(chǎn)業(yè)結構、城市化水平、企業(yè)要素、政府行政效率作為控制變量，部分指標的選取參照艾華（2021），具體解釋如下：地區(qū)人均生產(chǎn)總值（pov），用地區(qū)生產(chǎn)總值除以地區(qū)常住人口來表示，其數(shù)值越高一定程度上表明該地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平越高；勞動力集聚（lfc），勞動人口是地區(qū)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的主體，該指標一定程度上衡量地區(qū)的勞動力豐富程度，用地區(qū)年末從業(yè)人員除以全國從業(yè)人員來表示；城市化水平（ule），用地區(qū)城鎮(zhèn)人口占當?shù)乜側(cè)丝诒戎睾饬吭摰貐^(qū)城市化發(fā)展處于何種程度，該指標越高表明該地區(qū)的生產(chǎn)和消費更加集中、現(xiàn)代化程度更高；基礎設施建設（inc），以地區(qū)道路面積除以地區(qū)常住人口來表示，便捷的交通條件、發(fā)達的通信設備等都需要基礎設施的不斷完善；地區(qū)開放程度（ope），該指標越大意味著該地區(qū)與其他地區(qū)經(jīng)濟要素流動程度越高，經(jīng)濟發(fā)展支撐體系越完備，用地區(qū)進出口額除以生產(chǎn)總值來表示；地區(qū)產(chǎn)業(yè)結構（ist），該指標以地區(qū)第二、三產(chǎn)業(yè)增加值占地區(qū)GDP的比重來表示，產(chǎn)業(yè)發(fā)展的高附加值化、高技術化、高集約化在雙循環(huán)新發(fā)展格局下顯得尤為重要，地區(qū)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展需要根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀，調(diào)整優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構；企業(yè)要素（ent），參考雷根強和何惠敏（2009）用地區(qū)規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)單位數(shù)占全國規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)單位數(shù)的比重表示，數(shù)值越大代表該地區(qū)大中型企業(yè)越多；政府行政效率（gae），以政府行政性開支占地區(qū)生產(chǎn)總值的比重表示，該數(shù)值的大小意味著區(qū)域政府提供公共服務的能力高低。該部分數(shù)據(jù)來自《中國統(tǒng)計年鑒》（2015-2019）、國家統(tǒng)計局。

表2展示了本文主要回歸變量的名稱，含義及其定義。

表2 主要變量定義

續(xù)表

（二）描述性統(tǒng)計

本文共選取2014-2018年五年間全國除港澳臺之外的31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）數(shù)據(jù)進行研究，有效樣本155個，并對數(shù)據(jù)進行上下1%縮尾處理。表3為各主要變量的描述性統(tǒng)計。如表3所示，核心解釋變量電商發(fā)展指數(shù)的標準差為14.580，遠遠高于其他變量，驗證了上文提到的，我國電子商務發(fā)展區(qū)域差異十分顯著的觀點。

表3 主要變量描述性統(tǒng)計

（三）模型設定

本文的基礎回歸模型為：

式（1）中，i代表省份，t=（2014，2015，…，2018）代表年份；Yi，t為被解釋變量，表示第i省份第t年的增值稅收入，edini，t為核心解釋變量，即電商發(fā)展指數(shù)；controli，t為控制變量，包含了上文中提到的衡量地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平、勞動力集聚、地區(qū)產(chǎn)業(yè)結構和企業(yè)要素等8個變量對區(qū)域增值稅收入的影響，防止遺漏變量導致偏誤。αi，t和δi，t分別為個體固定效應和年份固定效應，μi，t為誤差項。

具體而言：在式（1）中，β1衡量了電商發(fā)展水平與區(qū)域增值稅收入的相關性。如果其回歸系數(shù)β1顯著為負，則意味著電商發(fā)展與地區(qū)的增值稅收入成負相關關系；反之，則表明二者成正相關關系。

四、實證結果與分析

（一）基準回歸結果

借助計量軟件對面板數(shù)據(jù)進行模型估計，通過Hausman檢驗，選擇固定效應模型，回歸結果見表4。

表4 電商發(fā)展對增值稅收入的影響

根據(jù)是否控制省份效應和年份效應分為（1）（2）兩列，未控制省份效應和年份效應時，即在（1）列中核心解釋變量（edin）的系數(shù)為-0.2266，在1%的水平下顯著，控制省份效應和年份效應以后，即在（2）列中核心解釋變量（edin）的系數(shù)為-0.2114，在5%顯著性水平上通過了檢驗，即控制異方差穩(wěn)健標準誤后（edin）系數(shù)稍有增大且依然顯著，說明電子商務的發(fā)展與地區(qū)的增值稅收入之間存在負相關關系，與前文提出的假設1相符。可能原因是政府制定并推出促進電子商務發(fā)展的優(yōu)惠政策，如大力推動電商園區(qū)建設、現(xiàn)金獎勵扶持地區(qū)特色電商平臺的發(fā)展等，對電商產(chǎn)業(yè)仍處于稅收優(yōu)惠階段；電子商務稅收的課稅對象、納稅主體具有數(shù)字化特征，納稅地點也存在無界性（周勝言，2021），數(shù)字經(jīng)濟背景下電子商務的交易憑證、納稅主體等稅收環(huán)節(jié)的各要素相對模糊，沒有統(tǒng)一規(guī)范的界限，導致稅務監(jiān)管稽查較實體企業(yè)而言更為困難。

下面著重對（2）列中控制變量的顯著性結果進行分析。人均生產(chǎn)總值（pov）系數(shù)為正、城市化水平（ule）的系數(shù)為正、地區(qū)開放程度（ope）系數(shù)為負，且三者均在1%水平下顯著，說明前兩者與增值稅收入成正相關關系，而地區(qū)開放程度與增值稅收入成負相關關系。三者在一定程度上與地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展程度相關，人均生產(chǎn)總值和城市化水平越高意味著該地經(jīng)濟發(fā)展水平越高，居民可支配收入越高，消費能力也越強，更容易實現(xiàn)商品銷售，增加當?shù)氐脑鲋刀愂杖?；開放程度越高，說明該地與外部地區(qū)經(jīng)濟要素流動性更強，更容易形成稅負轉(zhuǎn)移，一定程度上會降低增值稅收入。勞動力集聚（lfc）系數(shù)為正，且在10%水平下顯著，基礎設施建設（inc）系數(shù)為負，且在1%水平下顯著，二者均是地區(qū)發(fā)展所必須的基礎要素。勞動力集聚水平越高，說明人力資源越豐富，勞動力競爭越大，企業(yè)雇傭勞工支出越少，在其他條件不變的情況下創(chuàng)收增加，增值額上升，增值稅收入增加；基礎設施建設水平越高，地區(qū)交通條件越發(fā)達，與其他地區(qū)交流更加便捷，企業(yè)避稅行為更易發(fā)生。地區(qū)產(chǎn)業(yè)結構（ist）、企業(yè)要素（ent）系數(shù)為正，且在1%水平下顯著，二者是衡量地區(qū)企產(chǎn)業(yè)發(fā)展水平的要素。更為合理的產(chǎn)業(yè)結構意味著由二、三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生的生產(chǎn)值其絕對值和相對值①相對值意為二、三產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)值占地區(qū)生產(chǎn)總值的比重。均較大，說明地區(qū)企業(yè)集聚效應越強，產(chǎn)業(yè)鏈更為完整，產(chǎn)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造的經(jīng)濟效益更高，可帶來更多的增值稅收入。其余控制變量的系數(shù)均不顯著，說明其對增值稅收入基本無影響。

（二）異質(zhì)性檢驗

上文多次提到，由于各地區(qū)的經(jīng)濟基礎、市場條件、人口結構等存在差異，電商發(fā)展存在顯著的地域差異。為研究電商發(fā)展與增值稅收入的區(qū)域性問題，本文按照表1對31省（自治區(qū)、直轄市）的劃分，將電子商務發(fā)展先導地區(qū)和優(yōu)勢地區(qū)分為一組，中堅地區(qū)和潛力地區(qū)分為一組來進行異質(zhì)性檢驗分析。其中，先導和優(yōu)勢地區(qū)包括廣東、浙江等9地，中堅和潛力地區(qū)包括陜西、重慶等22地。同時，引入虛擬變量對兩組間系數(shù)差異進行驗證，令D=1代表先導和優(yōu)勢地區(qū)，其余地區(qū)D=0?；貧w結果表明，從顯著性看，先導和優(yōu)勢地區(qū)電商發(fā)展與地區(qū)增值稅收入不存在相關性，而中堅和潛力地區(qū)電商發(fā)展與地區(qū)增值稅收入存在顯著的負相關性；從回歸數(shù)據(jù)看，先導和優(yōu)勢地區(qū)的回歸系數(shù)為-0.1377，中堅和潛力地區(qū)的回歸系數(shù)為-0.2369，分別高于和低于基準回歸系數(shù)-0.2114，從實證數(shù)據(jù)層面證實了電商發(fā)展與地區(qū)增值稅收入的關系存在地區(qū)異質(zhì)性，與前文提到的假設2推測相符。似無相關檢驗和費舍爾組合檢驗的結果顯示兩組系數(shù)差異具有顯著性。

表5 電商發(fā)展程度分組異質(zhì)性檢驗

五、穩(wěn)健性檢驗

（一）更替變量

本文先通過替換和增加控制變量進行穩(wěn)健性檢驗，將衡量地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平的控制變量人均生產(chǎn)總值（pov）替換為人均消費支出（pce）；增加衡量地區(qū)市場發(fā)展要素的控制變量（mar）進行回歸。其中，人均消費支出指標具體定義為地區(qū)消費支出除以地區(qū)常住人口，市場要素指標參考雷根強和何惠敏（2009）①市場要素指標包括地區(qū)內(nèi)部市場和外部市場（內(nèi)部市場用地區(qū)GDP占全國GDP的比重表示，外部市場用地區(qū)進出口貿(mào)易總額與全國GDP的比值表示），二者權重各占50%。，包括地區(qū)內(nèi)部市場和外部市場?；貧w結果如表6列（1）（2）所示，核心解釋變量和控制變量的系數(shù)符號、系數(shù)大小以及顯著性均與基礎回歸結果基本一致，說明回歸結果是穩(wěn)健的。

表6 穩(wěn)健性檢驗

（二）更換估計模型

1.更換為廣義矩估計（GMM）模型

考慮基礎回歸模型可能存在內(nèi)生變量對回歸結果的準確性產(chǎn)生影響，以及電商發(fā)展與地區(qū)增值稅收入存在雙向因果的關系，因此選取允許隨機擾動項存在異方差、自相關等情況的廣義矩估計（GMM）模型替換基礎回歸的固定效應模型進行處理。在工具變量選擇上，應與核心解釋變量電商發(fā)展指數(shù)相關性較強，而與被解釋變量地區(qū)增值稅收入無直接關系，本文參考艾華（2021）采用各地區(qū)的被解釋變量一階滯后值、移動互聯(lián)網(wǎng)接入流量、互聯(lián)網(wǎng)寬帶接入端口以及互聯(lián)網(wǎng)寬帶接入用戶作為電商發(fā)展指數(shù)的工具變量（如表6所示）。移動互聯(lián)網(wǎng)接入流量作為無線網(wǎng)絡承載手段代表地區(qū)移動端數(shù)字化的發(fā)展程度；互聯(lián)網(wǎng)寬帶接入端口是各地區(qū)固定端數(shù)字化的表現(xiàn)形式；互聯(lián)網(wǎng)寬帶接入用戶代表區(qū)域內(nèi)電商發(fā)展覆蓋范圍和電商參與情況。此外在實證模型設定方面，由于GMM估計需要滿足可識別條件，所以穩(wěn)健性檢驗中將原模型中不顯著的變量剔除。GMM估計結果如表6列（3）所示，sargan檢驗對應的P值為0.2737大于0.05，通過了工具變量過度識別，說明工具變量是外生的，且電商發(fā)展指數(shù)系數(shù)顯著為負，與基礎回歸結果相一致。上述穩(wěn)健性檢驗分析的結果再次證明了前文基礎結果的可靠性，這說明電商發(fā)展確實與區(qū)域內(nèi)增值稅收入確實存在負相關關系。

2.更換為SAR模型和SEM模型

本文研究全國31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）電子商務發(fā)展與增值稅收入的相關性問題，地區(qū)間經(jīng)濟系統(tǒng)增值稅收入可能存在交互影響，電商發(fā)展在一定程度上往往呈現(xiàn)出不同的空間依賴性，主要變量之間可能存有較為明顯的空間異質(zhì)性問題，使用一般的面板數(shù)據(jù)固定效應模型、GMM模型等進行計量回歸研究，回歸結果可能存在部分偏差。為了進一步測算并處理因空間地理經(jīng)濟因素引發(fā)的回歸結果誤差，接下來將組建空間面板模型對基礎回歸結果的穩(wěn)健性進行驗證。

如表7所示的驗證結果表明，2014-2018年全國31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）增值稅收收入Moran I指數(shù)大致位于0.12-0.21范圍內(nèi)，Moran I均值是0.1678，而且大部分在5%水平上明顯偏離隨機分布，表示鄰近地區(qū)的增值稅收入之間確實具有顯著的空間相關性特征。出現(xiàn)空間相關性的原因可能是，某些存在空間相關性的變量在普通的固定效應模型回歸中被遺漏。所以，前文中的計量回歸結果具有存在偏差的可能性，需要組建空間面板模型對電商發(fā)展與地區(qū)間增值稅收入的相關性問題進行更深一步的檢驗。本文考慮組建如下式（2）（3）所示的空間自回歸模型（SAR）與空間誤差模型（SEM）。經(jīng)Hausman檢驗，兩個模型都運用時間個體雙固定的固定效應模型進行回歸檢驗。式（2）為SAR模型設定，式（3）為SEM模型設定，表6（4）（5）列為空間計量模型檢驗結果。

表7 2014-2018年31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）增值稅收入Moran I指數(shù)

驗證結果表明，核心解釋變量電商發(fā)展水平（edin）以及其他控制變量的系數(shù)與基本回歸結果大致相同，再一次驗證了基準回歸結果的穩(wěn)健性。由表6可知，兩個空間計量模型的估計系數(shù)分別為-0.2246和-0.2270，均在1%水平上通過了顯著性檢驗，說明電子商務的發(fā)展與地區(qū)的增值稅收入之間存在負相關關系。

六、結論與政策建議

（一）主要結論

本文以電子商務發(fā)展為背景，選取了我國2014-2018年31?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）面板數(shù)據(jù)進行回歸分析，使用固定效應模型實證檢驗了電子商務的發(fā)展與地方政府增值稅收入的關系，并進一步通過異質(zhì)性檢驗討論了其在不同地區(qū)中的異質(zhì)性，最后使用穩(wěn)健性檢驗驗證了結果的穩(wěn)健性。

本文得出的結論為電子商務的發(fā)展與地方政府增值稅收入存在顯著的負相關關系，其原因可能是地區(qū)為促進電商發(fā)展而制定了一系列的扶持政策和鼓勵措施，更利于電商企業(yè)及其上下游產(chǎn)業(yè)合理避稅；電商行為具有不確定性等特征，增加了增值稅稅收管理的障礙。除此之外，電商發(fā)展對區(qū)域內(nèi)增值稅收入的影響在不同地區(qū)存在異質(zhì)性。原因可能是電商發(fā)展程度較低的地區(qū)電商及其相關企業(yè)較少，電商對增值稅的貢獻度較低，且該部分地區(qū)對電商發(fā)展的優(yōu)惠措施較多，有利于電商企業(yè)降低稅收負擔。此外，該部分地區(qū)的增值稅稽查制度建設仍需加強。

（二）政策建議

1.制定精準的增值稅優(yōu)惠政策促進潛力地區(qū)電商發(fā)展

經(jīng)前文數(shù)據(jù)分析和模型回歸結果可知，我國電子商務發(fā)展地區(qū)差異顯著。提高增值稅優(yōu)惠政策的精準度以促進電商潛力地區(qū)提升發(fā)展能力成為未來地方政府重要工作之一。隨著《電子商務法》《跨境電商標準框架》等制定和推行，電子商務法律構架不斷完善，逐漸規(guī)范有序發(fā)展。但現(xiàn)有的電商增值稅優(yōu)惠政策主要集中于提高免征額，減少小規(guī)模電商納稅人的納稅壓力。而對于電商聯(lián)動產(chǎn)業(yè)發(fā)展，如促進地方傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)與農(nóng)村電商、電商扶貧等方面的增值稅優(yōu)惠政策較少，且缺乏針對性。所以在地區(qū)傳統(tǒng)行業(yè)聯(lián)動電商過程中，對于其在研發(fā)產(chǎn)品、網(wǎng)絡銷售、物流運輸?shù)确矫嫱度氲某杀炯百M用，應制定精準的增值稅優(yōu)惠政策；對于電商因扶貧而產(chǎn)生的人才引進及后續(xù)培訓等方面的資金投入，達到一定指標的，可允許其進行加計扣除。

2.調(diào)整優(yōu)化地方政府增值稅稅收分配規(guī)則

目前，我國增值稅納稅遵循屬地原則，且增值稅在我國按照中央和地方五五開的固定比例分享。由實證結果可知，電子商務的發(fā)展程度不同，對地區(qū)間增值稅收入的作用也有所差異，這就導致在一定程度上會加劇地方政府增值稅收入的拉大?；诖?，建議參考劉怡等（2019），采用循序漸進的方式將考慮到地區(qū)人口結構和消費質(zhì)量等因素的消費地原則與目前的生產(chǎn)地原則相結合，確定更為合理的增值稅稅收分享的規(guī)則。除地區(qū)人口消費等指標，還應考慮到各地方電子商務發(fā)展指標，如互聯(lián)網(wǎng)上網(wǎng)人數(shù)、移動互聯(lián)網(wǎng)接入流量、快遞業(yè)務量等作為衡量標準納入考核范圍。地區(qū)應按照增值稅收入源頭和其歸屬地統(tǒng)一的原則，優(yōu)化增值稅收入地區(qū)間分配原則，平衡因電商發(fā)展引起的地區(qū)稅收差距，促進現(xiàn)代財稅體制的建立。

3.進一步完善增值稅稽查制度

由基礎回歸和異質(zhì)性檢驗結果可知，與先導地區(qū)相比，潛力地區(qū)電商發(fā)展水平與增值稅收入的負相關性較更強，說明在全國范圍內(nèi)進一步完善增值稅稽查制度刻不容緩。地方政府應根據(jù)本地區(qū)電子商務發(fā)展的程度和實際情況形成線上線下相融合的稽查模式，建立地區(qū)間聯(lián)合電商監(jiān)控統(tǒng)計系統(tǒng)，形成增值稅稅收稽查全行業(yè)、全過程、全地域的一體化服務平臺，加大公共部門對電商企業(yè)服務力度。從稅收稽查實際出發(fā)，針對電商活動虛擬性、靈活性等特征，依托數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展和大數(shù)據(jù)管理技術，探索數(shù)字化增值稅稽查新模式，擴大電商企業(yè)涉稅信息范圍，豐富跨地區(qū)稽查的手段，進一步提高增值稅稽查效能，推進我國稅收治理現(xiàn)代化。