傅婉珍（云南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 云南昆明 650021）

一、引言

由信息理論可知，不同的利益相關(guān)者通過(guò)不同的途徑得到的信息差異較大，由此形成了信息不對(duì)稱(chēng)現(xiàn)象，并因此引發(fā)了一系列問(wèn)題，比如代理人問(wèn)題、道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇等。審計(jì)作為獨(dú)立的第三方監(jiān)督力量，其目的就是為了緩解市場(chǎng)的信息不對(duì)稱(chēng)、提高資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量、降低企業(yè)代理成本和資本市場(chǎng)的信息風(fēng)險(xiǎn)。隨著資本市場(chǎng)的不斷成熟，上市公司公布的財(cái)務(wù)報(bào)表成為人們了解公司經(jīng)營(yíng)狀況的重要途徑。但并不是每個(gè)投資者都具有有效閱讀和充分理解報(bào)表的能力。在上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾乃至造假現(xiàn)象較為普遍的情形下，審計(jì)報(bào)告成為投資者投資前的重要參考依據(jù)。

近年來(lái)，財(cái)務(wù)舞弊事件層出不窮，從安然事件到康美藥業(yè)，屢屢發(fā)生的財(cái)務(wù)造假現(xiàn)象降低了社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)師的信任度，誠(chéng)信危機(jī)四起，審計(jì)師應(yīng)該如何重塑職業(yè)誠(chéng)信？如何讓公眾相信會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告？獨(dú)立董事制度的設(shè)計(jì)是為了保護(hù)中小股東的權(quán)益，避免信息不對(duì)稱(chēng)，在一定程度上緩解代理問(wèn)題，其實(shí)施效應(yīng)直接影響公司內(nèi)部控制運(yùn)行效應(yīng)，從根源上為審計(jì)質(zhì)量提供制度保障（林鐘高，2017）。利益相關(guān)者獲取信息的渠道主要是依靠財(cái)務(wù)報(bào)表，真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息有利于提高中小股東的判斷，而外部審計(jì)師的質(zhì)量對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量有著極為重要的影響。我國(guó)2009年制定的《上市公司獨(dú)立董事履職指引》規(guī)定：我國(guó)獨(dú)立董事?lián)碛衅溉位蚪馄笗?huì)計(jì)師事務(wù)所的提議權(quán)和預(yù)先認(rèn)可權(quán)。因此，我們可以探討一下獨(dú)立董事制度在公司治理中是如何影響審計(jì)質(zhì)量的，如獨(dú)立董事是否切實(shí)履行監(jiān)督和咨詢的職責(zé)，參與公司選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者外部審計(jì)師的機(jī)制是否秉持公平公正的原則，并如何影響財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)質(zhì)量呢？鑒于以上問(wèn)題，本文基于獨(dú)立董事特征視角，梳理相關(guān)的研究成果，并提出改進(jìn)建議。

二、獨(dú)立董事的背景特征與審計(jì)質(zhì)量

（一）具有審計(jì)從業(yè)經(jīng)歷的獨(dú)立董事與審計(jì)質(zhì)量

獨(dú)立董事的審計(jì)背景是指有會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作經(jīng)歷、具有會(huì)計(jì)專(zhuān)長(zhǎng)的專(zhuān)業(yè)性人才。審計(jì)師在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作較為繁瑣、工作強(qiáng)度較大，但上升渠道并非完全通暢。一些審計(jì)師擁有豐富的審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)，在離任后往往被上市公司聘任為獨(dú)立董事。專(zhuān)業(yè)人員把握財(cái)務(wù)信息并參與會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇，在一定意義上可以提高財(cái)務(wù)質(zhì)量，進(jìn)而提升審計(jì)質(zhì)量。因此，具有專(zhuān)業(yè)背景的獨(dú)立董事能在公司經(jīng)營(yíng)決策中發(fā)揮監(jiān)督、咨詢和鑒證等重要作用，利用其專(zhuān)長(zhǎng)特質(zhì)提高公司治理效率和效果（王兵，2019）。搜索知網(wǎng)目前已有的相關(guān)文獻(xiàn)，當(dāng)具有會(huì)計(jì)背景或者財(cái)務(wù)專(zhuān)長(zhǎng)的獨(dú)立董事?lián)螌徲?jì)委員或者在董事會(huì)任職時(shí)，他所發(fā)揮的治理作用是其他董事無(wú)法比擬的。比如內(nèi)部控制缺陷更容易得到控制（Krishnan，2005），本單位的內(nèi)部審計(jì)可以由公司內(nèi)部機(jī)構(gòu)解決，不用外包給社會(huì)審計(jì)（Abbott et al，2007）或財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量更高（Krishnan and Visvanathan，2008；Dhaliwal et al，2010）。寧相波和藍(lán)夢(mèng)（2018）以我國(guó)僵尸企業(yè)為樣本來(lái)探究具有財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)背景的獨(dú)立董事在僵尸企業(yè)中是否具有相應(yīng)的治理效用，研究發(fā)現(xiàn)具備財(cái)務(wù)背景的獨(dú)立董事能抑制企業(yè)財(cái)務(wù)狀況進(jìn)一步惡化，即隨著具備財(cái)務(wù)專(zhuān)長(zhǎng)獨(dú)立董事人員的增加，企業(yè)財(cái)務(wù)狀況改善，信息透明度提高，管理層操縱的意愿減少，能降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)，隨著此類(lèi)獨(dú)立董事薪酬的增加，特別是在國(guó)企樣本中，這種促進(jìn)效果更為明顯。在企業(yè)層面，當(dāng)獨(dú)立董事具有會(huì)計(jì)專(zhuān)長(zhǎng)時(shí)，有利于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量（冉光圭，2015），能夠抑制企業(yè)真實(shí)盈余管理的人為操縱（蔡春，2017），減少人為因素對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的干預(yù)，降低審計(jì)不確定風(fēng)險(xiǎn)，從而提高審計(jì)質(zhì)量。

（二）具有海外經(jīng)歷的獨(dú)立董事與審計(jì)質(zhì)量

近年來(lái)，隨著全球化進(jìn)程的不斷加快，具有海外背景的高管占比越來(lái)越高。在國(guó)家層面：我國(guó)啟動(dòng)了海外高層次人才引進(jìn)計(jì)劃（千人計(jì)劃）。在地方層面：地方政府通過(guò)百人計(jì)劃將優(yōu)秀的海外人才引入到地方，這些措施不僅為海外人才的落地提供了一系列政策支持，同時(shí)也推動(dòng)了地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整升級(jí)。海外留學(xué)或者是海外工作經(jīng)歷，帶給他們的不僅僅是工作經(jīng)驗(yàn)，還有一套全新的管理方法和經(jīng)濟(jì)思維。與其他高管相比，具有海外背景的獨(dú)立董事可以通過(guò)提高企業(yè)的生產(chǎn)和盈利能力，獲得更多的海外出口權(quán)益，增加海外融資的概率，使企業(yè)海外的并購(gòu)變得更加有價(jià)值。同時(shí)，具有海外經(jīng)歷的獨(dú)立董事也可以提供更好的咨詢服務(wù)（王化成，2015）。現(xiàn)有的文獻(xiàn)已經(jīng)證明，具有海外經(jīng)歷的獨(dú)立董事和審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)。一方面，具有海外經(jīng)歷背景的獨(dú)立董事在會(huì)計(jì)師事務(wù)所選聘方面也會(huì)向公司積極舉薦能力強(qiáng)的事務(wù)所（高鳳蓮，2020），從而提高審計(jì)質(zhì)量。首先，從獨(dú)立董事自身成本角度來(lái)說(shuō)，具有海外經(jīng)歷的獨(dú)立董事為了獲得現(xiàn)有的社會(huì)聲譽(yù)和高薪待遇，花費(fèi)的時(shí)間和精力更多，在海外學(xué)習(xí)和工作的成本負(fù)擔(dān)也比較大，他們的自身素養(yǎng)和社會(huì)公眾的關(guān)注都對(duì)其提出更高的要求和期望，由此，出于維護(hù)好聲譽(yù)以及社會(huì)地位的動(dòng)機(jī)便會(huì)愈加強(qiáng)烈（王裕，2016），會(huì)更加切實(shí)發(fā)揮自身監(jiān)督效用。其次，從獨(dú)立董事自身發(fā)展來(lái)說(shuō)，相對(duì)于本土獨(dú)立董事，具有海外背景的獨(dú)立董事對(duì)本土情況不了解，聘請(qǐng)高質(zhì)量的事務(wù)所會(huì)降低陌生環(huán)境所帶來(lái)的代理成本，從而提高審計(jì)質(zhì)量。另一方面，獨(dú)立董事可以從源頭上健全內(nèi)部控制，規(guī)范信息披露，從而為提高審計(jì)質(zhì)量提供制度保障。聘請(qǐng)海外經(jīng)歷背景的獨(dú)立董事，不僅可以獲取海外關(guān)系，還可以促進(jìn)企業(yè)間的跨國(guó)際交流與合作，激勵(lì)更多高管致力于公司跨國(guó)戰(zhàn)略與績(jī)效提升，大大降低了公司信息舞弊的動(dòng)機(jī)，提高了信息透明度，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高了審計(jì)質(zhì)量（高鳳蓮，2020）。袁曉蕾和高晗語(yǔ)（2018）通過(guò)實(shí)證分析蘇南民營(yíng)上市公司中獨(dú)立董事所具有的社會(huì)特征與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間存在的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)具有海外留學(xué)經(jīng)歷的獨(dú)立董事能有效提高企業(yè)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性，其監(jiān)督作用會(huì)抑制管理層的動(dòng)機(jī)主義，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在，即提高了審計(jì)質(zhì)量。

（三）具有政治關(guān)聯(lián)的獨(dú)立董事與審計(jì)質(zhì)量

企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益在一定程度上與政府部門(mén)的資源支持相關(guān)，而企業(yè)與政府建立關(guān)系的主要途徑之一就是聘任具有政治背景的獨(dú)立董事。參考已有的文獻(xiàn)，研究成果將擁有政府背景或人大代表、政協(xié)委員、黨代表經(jīng)歷的獨(dú)立董事界定為政治關(guān)聯(lián)（周澤將，2018），政治關(guān)聯(lián)會(huì)從獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)性兩個(gè)維度會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。從獨(dú)立性角度來(lái)看，具有政治關(guān)聯(lián)的獨(dú)立董事最顯著的特點(diǎn)就是能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)資源支持（鄧曉飛，2016）和尋租效應(yīng)，這顯然違背最初設(shè)立獨(dú)立董事制度的初衷，在一定程度上削弱了獨(dú)立董事的獨(dú)立性。王凱（2017）認(rèn)為企業(yè)可以通過(guò)聘用具有政治關(guān)聯(lián)的獨(dú)立董事，建立起其與政府機(jī)關(guān)等往來(lái)關(guān)系，公司更容易獲取政府所提供的各種資源，如得到更大稅收優(yōu)惠和政府補(bǔ)助，權(quán)力尋租、利益輸送等，這樣獨(dú)立董事的表現(xiàn)會(huì)各有不同，如有的獨(dú)立董事只是充當(dāng)“友好董事”角色，更有甚者“在其位不謀其職”而無(wú)法有效實(shí)現(xiàn)監(jiān)管作用，這不僅影響了獨(dú)立董事的獨(dú)立性，還降低了信息披露的質(zhì)量，最終導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量嚴(yán)重下滑（高鳳蓮，2020）。袁曉蕾和高晗語(yǔ)（2018）通過(guò)實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)在政府任過(guò)職的獨(dú)立董事會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性產(chǎn)生影響，從而降低公司審計(jì)質(zhì)量。從專(zhuān)業(yè)性角度來(lái)看，具有政治關(guān)聯(lián)的獨(dú)立董事大多具有豐富的人脈關(guān)系和政府資源，而專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和技能未必符合勝任要求（周澤將和劉中燕，2017），僅僅作為一名“門(mén)面董事”，在選擇外部審計(jì)師等事務(wù)上無(wú)法發(fā)揮專(zhuān)業(yè)作用，對(duì)于專(zhuān)業(yè)業(yè)務(wù)的把關(guān)“心有余而力不足”，從而導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降。

三、獨(dú)立董事社會(huì)關(guān)系與審計(jì)質(zhì)量

20世紀(jì)初，人際關(guān)系學(xué)說(shuō)開(kāi)始出現(xiàn)。人作為個(gè)體，并不是孤立的。人的生活、學(xué)習(xí)和工作需要融入到其他所處的社會(huì)關(guān)系中，拋開(kāi)社會(huì)關(guān)系單講資本市場(chǎng)是不全面的。關(guān)于社會(huì)關(guān)系的論文近年來(lái)較多，目前的已有文獻(xiàn)認(rèn)為社會(huì)關(guān)系包括校友關(guān)系（謝盛紋，2017；吳偉榮，2018）、同事關(guān)系（吳溪，2015；陳旭霞等，2015；劉誠(chéng)，2012）、同鄉(xiāng)關(guān)系（包括同區(qū)域和同口音）（李維安和孫林，2017；李訓(xùn)等，2013；袁德利，2018等）等。關(guān)于獨(dú)立董事和外部審計(jì)師的社會(huì)關(guān)系主要限定為同門(mén)（來(lái)自同一家會(huì)計(jì)事務(wù)所）、同行（來(lái)自不同的會(huì)計(jì)事務(wù)所）（吳溪，2015）和同校關(guān)系（在同一個(gè)學(xué)校求學(xué)）（Naiker and Sharma，2009；張宏亮，2019）。獨(dú)立董事的聘任本身就難以完全脫離復(fù)雜的社會(huì)網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)，其職責(zé)的履行效率受制于個(gè)人的社會(huì)關(guān)系（高鳳蓮，2016）。基于社會(huì)關(guān)系，獨(dú)立董事對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響，主要是通過(guò)外部審計(jì)這個(gè)中介紐帶來(lái)實(shí)現(xiàn)，即獨(dú)立董事通過(guò)參與選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過(guò)程來(lái)影響審計(jì)質(zhì)量。獨(dú)立董事和外部審計(jì)師是上市公司的兩個(gè)重要治理主體，他們不是相互獨(dú)立的，而是相互促進(jìn)的關(guān)系。當(dāng)獨(dú)立董事和外部審計(jì)師來(lái)自于同一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者曾任職于同一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，其獨(dú)立性可能會(huì)降低，審計(jì)質(zhì)量卻有可能提高，這是因?yàn)楠?dú)立董事社會(huì)關(guān)系可能會(huì)影響審計(jì)作用路徑。一是獨(dú)立董事和外部審計(jì)師的合作，可以提高雙方之間信息傳遞的效率，增強(qiáng)雙方之間信息交換的頻率和質(zhì)量，減少信息的失真度。通過(guò)這種溝通和交流形成私密的非正式溝通渠道（張嬈，2014），減少了信息不對(duì)稱(chēng)性。在某種程度上，兩個(gè)當(dāng)事人保存的公司個(gè)人信息可以轉(zhuǎn)換為兩個(gè)當(dāng)事人共享的信息，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。二是對(duì)于損害財(cái)務(wù)信息真實(shí)性、管理層過(guò)分調(diào)整盈余管理等行為，獨(dú)立董事和外部審計(jì)師可能共同行動(dòng)，提高公司管理層的動(dòng)機(jī)成本，抑制其虛假行為，從而提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是合作會(huì)帶來(lái)雙方話語(yǔ)權(quán)的提高，擁有抑制管理層或股東威脅的能力（吳溪等，2015）。獨(dú)立董事根據(jù)自身所掌握的公司信息，積極尋求與外部審計(jì)師合作，以此提高審計(jì)師監(jiān)督作用，降低審計(jì)意見(jiàn)購(gòu)買(mǎi)的概率。四是會(huì)加強(qiáng)雙方的決策制衡。獨(dú)立董事和外部審計(jì)師處于一個(gè)圈子，雙方都具有一定社會(huì)地位，在熟人圈子進(jìn)行合謀，聲譽(yù)受損的概率極大增強(qiáng)，出于愛(ài)惜羽毛和成本分析，雙方制約機(jī)制的存在，會(huì)使審計(jì)師減少合謀的動(dòng)機(jī)，獨(dú)立董事也想擺脫“花瓶”形象。從公司獨(dú)立性方面考查，審計(jì)師與獨(dú)立董事社會(huì)關(guān)系的存在并不一定會(huì)使其獨(dú)立性削弱，如果二者協(xié)同合作、發(fā)揮各自優(yōu)勢(shì)，會(huì)減少企業(yè)做出更換審計(jì)師的概率，審計(jì)師被更換概率與其獨(dú)立性存在著顯著負(fù)相關(guān)性（劉偉和劉星，2017），因此獨(dú)立董事社會(huì)關(guān)系的存在一定程度上有助于審計(jì)質(zhì)量的提高。從總體上來(lái)說(shuō)，從已有的文獻(xiàn)分析，獨(dú)立董事的社會(huì)關(guān)系與審計(jì)質(zhì)量呈正向關(guān)系。王鳳（2022）從獨(dú)立董事社會(huì)資本的角度探討其與盈余管理的關(guān)系時(shí)發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立董事社會(huì)資本深度會(huì)加劇公司盈余操縱行為的發(fā)生，而獨(dú)立董事社會(huì)資本寬度反而會(huì)抑制盈余管理行為，且在此過(guò)程中，獨(dú)立董事能夠影響審計(jì)師選擇，從而有不同的效果。

四、結(jié)語(yǔ)

縱觀整個(gè)資本市場(chǎng)，獨(dú)立董事制度的建立是順應(yīng)社會(huì)和市場(chǎng)發(fā)展的需求，即需要有效且可靠的法律制度和環(huán)境等來(lái)保障市場(chǎng)以及企業(yè)日?；顒?dòng)的健康運(yùn)行；與此同時(shí)，提高審計(jì)質(zhì)量也是利益相關(guān)者和社會(huì)公眾的需求。在現(xiàn)代社會(huì)生活中，獨(dú)立董事的背景特征和社會(huì)屬性與整個(gè)社會(huì)關(guān)系緊密相連，結(jié)合職業(yè)、生活背景和社會(huì)特征來(lái)分析，發(fā)現(xiàn)獨(dú)立董事能夠憑借自身優(yōu)勢(shì)拓寬信息來(lái)源渠道，獲得更加全面詳細(xì)的信息資源，極大地影響了其職責(zé)的履行，這樣不僅給企業(yè)帶來(lái)了新技術(shù)與新方法，未來(lái)可能會(huì)制定更詳細(xì)的戰(zhàn)略規(guī)劃，進(jìn)一步提高公司績(jī)效與透明度，在一定程度上也降低了審計(jì)的復(fù)雜性和風(fēng)險(xiǎn)性，表現(xiàn)為更高的審計(jì)質(zhì)量要求（高鳳蓮，2020）。為此，本文對(duì)獨(dú)立董事的背景特征（包括審計(jì)從業(yè)背景、社會(huì)關(guān)系和政治關(guān)聯(lián)等）和審計(jì)質(zhì)量關(guān)系研究取得的成果做了系統(tǒng)回顧和相應(yīng)梳理并得出相應(yīng)的結(jié)論。

本文總結(jié)得出：（1）具有審計(jì)從業(yè)經(jīng)歷背景的獨(dú)立董事，在審計(jì)工作中能夠更好地發(fā)揮治理和監(jiān)督作用，規(guī)范高管日常行為活動(dòng)，提高信息披露的透明性和可靠性，進(jìn)一步提高審計(jì)質(zhì)量。（2）具有海外經(jīng)歷背景的獨(dú)立董事，首先，能夠憑借自身先進(jìn)的知識(shí)水平和素養(yǎng)，通過(guò)采用新的管理方式和方法促進(jìn)企業(yè)升級(jí)換代，提高管理水平；其次，這些獨(dú)立董事更加注重公司和自身聲譽(yù)的影響，一旦不良行為被揭發(fā)將直接導(dǎo)致聲譽(yù)機(jī)制嚴(yán)重受損，因此，他們會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量提出更高的要求。（3）獨(dú)立董事的政治關(guān)系對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響有好有壞，具體效果要根據(jù)實(shí)際情況來(lái)分析，目前學(xué)者對(duì)政治關(guān)聯(lián)對(duì)審計(jì)質(zhì)量影響的研究比較多的觀點(diǎn)是：企業(yè)會(huì)通過(guò)具有政治關(guān)聯(lián)的獨(dú)立董事進(jìn)行尋租或?qū)徲?jì)合謀等，從而嚴(yán)重?fù)p害審計(jì)工作的獨(dú)立性，對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成巨大的影響。（4）通過(guò)文獻(xiàn)梳理了解到，獨(dú)立董事的社會(huì)關(guān)系（如同門(mén)關(guān)系、同行關(guān)系以及校友關(guān)系等），雖然在表面上看來(lái)會(huì)損害審計(jì)的獨(dú)立性，即出于他們會(huì)通過(guò)社會(huì)關(guān)系進(jìn)行溝通與合作所帶來(lái)的擔(dān)憂，但是多數(shù)學(xué)者研究認(rèn)為獨(dú)立董事的社會(huì)關(guān)系也在一定程度上提高審計(jì)質(zhì)量。因此，在討論獨(dú)立董事背景特征對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響時(shí)，要在審計(jì)工作的專(zhuān)業(yè)性和獨(dú)立性得到保障的情況下，結(jié)合相應(yīng)的環(huán)境特征和條件進(jìn)行探索分析才能更加有效地提高審計(jì)質(zhì)量。

獨(dú)立董事制度是我國(guó)公司治理的重要部分。在現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展和規(guī)劃中，要積極落實(shí)并優(yōu)化獨(dú)立董事相關(guān)制度規(guī)范，不斷提高獨(dú)立董事任職標(biāo)準(zhǔn)。本文的研究?jī)H僅從獨(dú)立董事所具有的單個(gè)特征進(jìn)行了探討，如審計(jì)從業(yè)背景、海外經(jīng)歷、政治關(guān)聯(lián)以及社會(huì)關(guān)系，較少考慮到具備以上多種綜合特征的獨(dú)立董事作用的發(fā)揮，因此今后會(huì)進(jìn)一步研究。另外要善于利用互聯(lián)網(wǎng)和新興技術(shù)，提高對(duì)獨(dú)立董事的關(guān)注度和監(jiān)督意識(shí)，豐富監(jiān)督手段，使獨(dú)立董事行為更加規(guī)范，從而提高審計(jì)質(zhì)量。