○云南師范大學(xué) 宋倩楠

環(huán)境會(huì)計(jì)是將會(huì)計(jì)特有的方法與環(huán)境相結(jié)合，通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量和記錄環(huán)境污染, 環(huán)境污染的預(yù)防和治理，環(huán)境資源的開(kāi)發(fā)和利用成本、費(fèi)用，向會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供環(huán)境信息的一種會(huì)計(jì)理論與方法[1]。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露對(duì)環(huán)境保護(hù)有積極作用，能促使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益相統(tǒng)一。環(huán)境會(huì)計(jì)的研究始于20世紀(jì)70年代，F(xiàn).A.Beams(1971)、J.T.Marlin(1973)最早把環(huán)境問(wèn)題與會(huì)計(jì)問(wèn)題結(jié)合起來(lái)，環(huán)境會(huì)計(jì)的研究和發(fā)展逐漸受到人們關(guān)注。1992年可持續(xù)發(fā)展觀提出，國(guó)外更多會(huì)計(jì)學(xué)家把環(huán)境問(wèn)題與會(huì)計(jì)理論研究相結(jié)合，形成了一套環(huán)境會(huì)計(jì)理論與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式[2]。2001年10月，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)環(huán)境會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)委員會(huì)組建成立，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)研究進(jìn)入了環(huán)境會(huì)計(jì)信息研究新階段。

一、 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的基本內(nèi)容及披露方式

(一)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露基本內(nèi)容

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容一般包括五個(gè)方面，一是企業(yè)相關(guān)情況，包括企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)范圍及對(duì)周邊環(huán)境帶來(lái)的影響等；二是環(huán)保政策，介紹企業(yè)環(huán)保方針、環(huán)境管理系統(tǒng)以及對(duì)環(huán)境法規(guī)的遵守情況等；三是環(huán)境會(huì)計(jì)核算，即對(duì)企業(yè)管理中發(fā)生的與環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量；四是對(duì)環(huán)境效益、經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益等指標(biāo)進(jìn)行綜合分析；五是其他需要披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，包括環(huán)境損害事項(xiàng)說(shuō)明等。

(二)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式

我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信披露方式主要是補(bǔ)充報(bào)告模式和獨(dú)立報(bào)告模式。補(bǔ)充報(bào)告模式是企業(yè)將需要披露的環(huán)境內(nèi)容作為補(bǔ)充部分放入財(cái)務(wù)報(bào)告中，這種披露方式簡(jiǎn)便、成本低，但是內(nèi)容不規(guī)范、信息零散，使會(huì)計(jì)信息使用者難以獲取有效信息，降低了環(huán)境會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。獨(dú)立報(bào)告模式是單獨(dú)發(fā)布環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告，環(huán)境信息披露更加集中和全面，便于會(huì)計(jì)信息使用者使用，提高了會(huì)計(jì)信息的實(shí)用性。不足之處是這種方法工作量大、較復(fù)雜、成本高，在小企業(yè)中難以開(kāi)展。

二、云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀及主要問(wèn)題

本文以云南省上市公司2016—2020年連續(xù)五年數(shù)據(jù)為樣本，包括云天化、云南白藥、云南銅業(yè)、云內(nèi)動(dòng)力、昆藥集團(tuán)等在內(nèi)的30家上市企業(yè)，對(duì)其會(huì)計(jì)信息披露比例、披露內(nèi)容和披露方式進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，以探析云南省上市企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題。

(一)云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀

1.云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比例

2016—2020年五年期間，云南省上市公司社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露環(huán)境相關(guān)信息的企業(yè)占所調(diào)查企業(yè)的比例如表1所示。

表1 云南省上市公司披露環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的企業(yè)占比

30家云南省上市公司包括礦產(chǎn)業(yè)、有色金屬業(yè)、醫(yī)藥業(yè)、旅游業(yè)等行業(yè)。從調(diào)查結(jié)果看醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)、有色金屬產(chǎn)業(yè)和能源產(chǎn)業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告披露更到位，比如云南白藥、云天化、云南銅業(yè)等企業(yè)，每年對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告進(jìn)行披露。2016—2020年，云南地區(qū)上市公司社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的企業(yè)占比由50%上升至70%，說(shuō)明企業(yè)環(huán)保意識(shí)逐漸加強(qiáng)；而不同企業(yè)披露比例不同，說(shuō)明行業(yè)不同，其對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重視程度不同、社會(huì)責(zé)任意識(shí)不同?？傮w上看，雖然披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)占比逐年上升，但總體水平仍低于80%，這不僅說(shuō)明企業(yè)環(huán)保責(zé)任意識(shí)有待加強(qiáng)，也源于缺乏明確性、強(qiáng)制性的法律規(guī)定，導(dǎo)致披露率較低。

2.云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容

在30家云南省上市公司中，披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息主要包括企業(yè)環(huán)保設(shè)備、環(huán)境技術(shù)開(kāi)發(fā)投資，企業(yè)環(huán)保公益事業(yè)活動(dòng)，綠化費(fèi)、排污費(fèi)等支出，企業(yè)環(huán)保方針、規(guī)定，企業(yè)環(huán)保社會(huì)責(zé)任等五個(gè)方面。所調(diào)查的30家云南省上市公司披露內(nèi)容具體占比如表2所示。

表2 云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息報(bào)告的內(nèi)容

從表2中可以看出，2016—2020年，云南省上市公司會(huì)計(jì)環(huán)境披露內(nèi)容占比均呈現(xiàn)逐年上升的趨勢(shì)。

(1)在企業(yè)環(huán)保設(shè)備、環(huán)境技術(shù)開(kāi)發(fā)投資方面進(jìn)行信息披露的產(chǎn)業(yè)主要集中在有色金屬產(chǎn)業(yè)和能源產(chǎn)業(yè)[3]。比如云鋁股份是國(guó)內(nèi)首批獲得碳足跡認(rèn)證的企業(yè)，主要產(chǎn)品的碳足跡水平約為全球平均水平的1/3，處于全球領(lǐng)先水平。在鋁業(yè)股份有限公司2019年發(fā)布的社會(huì)責(zé)任報(bào)告中，公司《鋁灰資源化利用》項(xiàng)目成功投運(yùn)，處理鋁灰8794.14噸，是國(guó)內(nèi)首個(gè)鋁灰資源化利用重大項(xiàng)目。根據(jù)云天化股份有限公司社會(huì)責(zé)任報(bào)告顯示，云天化股份有限公司在2014年持續(xù)開(kāi)展ISO14001環(huán)境管理體系工作，共投入資金1278.95萬(wàn)元，產(chǎn)生可量化的經(jīng)濟(jì)效益為1887.03萬(wàn)元，取得了良好的社會(huì)和環(huán)境效益。

(2)在企業(yè)環(huán)保公益事業(yè)活動(dòng)方面，進(jìn)行信息披露的產(chǎn)業(yè)主要集中在醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)。查閱昆明制藥集團(tuán)社會(huì)責(zé)任報(bào)告可發(fā)現(xiàn)，早年昆明制藥集團(tuán)有限公司就開(kāi)始關(guān)注區(qū)域環(huán)境現(xiàn)狀，曾對(duì)天然植物原料藥創(chuàng)新基地建設(shè)工程進(jìn)行全面的項(xiàng)目環(huán)境分析，將制藥基地搬遷至昆明山區(qū)，落實(shí)了“工業(yè)上山”的理念，提高了環(huán)保能效。昆藥集團(tuán)還秉承“綠色昆藥，福祉人類(lèi)”的理念，開(kāi)展“一對(duì)一捐資助學(xué)”活動(dòng)，獲得了“云南環(huán)保公益事業(yè)貢獻(xiàn)單位”稱(chēng)號(hào)。

(3)在綠化費(fèi)、排污費(fèi)方面進(jìn)行信息披露的產(chǎn)業(yè)主要是醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)、有色金屬產(chǎn)業(yè)和能源產(chǎn)業(yè)。比如云南煤業(yè)能源股份有限公司在2016年披露了云煤能源圓滿(mǎn)完成當(dāng)年各級(jí)政府部門(mén)及節(jié)能減排中心下達(dá)的各項(xiàng)環(huán)?？己酥笜?biāo)，環(huán)保投入共1777萬(wàn)元,環(huán)保設(shè)備同步運(yùn)行率100%,主要污染源污染物委托檢測(cè)達(dá)標(biāo)排放，污水處理率100%，危險(xiǎn)廢物及一般工業(yè)固體廢物綜合利用率/處置率100%。此外，公司還按要求有計(jì)劃的完成了公司廢水、廢氣及噪聲的環(huán)境保護(hù)監(jiān)測(cè)工作，各分公司均完成了年度排污申報(bào)工作，按時(shí)繳納排污費(fèi)。

(4)在環(huán)境保護(hù)方針、規(guī)定方面進(jìn)行信息披露的產(chǎn)業(yè)有醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)、有色金屬產(chǎn)業(yè)和能源產(chǎn)業(yè)。2018年，云南煤業(yè)能源股份有限公司發(fā)布的社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露了公司環(huán)保目標(biāo)，堅(jiān)持“保護(hù)優(yōu)先、預(yù)防為主、綜合治理、公眾參與、損害擔(dān)責(zé)”的環(huán)保原則，努力保護(hù)和改善環(huán)境。2018年，云天化集團(tuán)社會(huì)責(zé)任報(bào)告中提出公司堅(jiān)持綠色發(fā)展，持續(xù)深化改革，提升價(jià)值創(chuàng)造，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)優(yōu)化升級(jí)。

一方面，引入“中國(guó)夢(mèng)”宣傳教育需要遵循理論與實(shí)踐相結(jié)合的原則〔6〕。各個(gè)大學(xué)在進(jìn)行“中國(guó)夢(mèng)”宣傳時(shí)，需要尊重歷史，從實(shí)踐角度出發(fā)，確定實(shí)踐主體，為大學(xué)生制定各式各樣的宣傳教育活動(dòng)，確保大學(xué)生在學(xué)習(xí)過(guò)程中能夠?qū)崿F(xiàn)價(jià)值認(rèn)知的轉(zhuǎn)化，從而提高學(xué)習(xí)效果。

(5)在企業(yè)環(huán)保社會(huì)責(zé)任方面進(jìn)行信息披露的產(chǎn)業(yè)是醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)、能源產(chǎn)業(yè)。比如云南白藥股份有限公司按照國(guó)家相關(guān)環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)的要求，結(jié)合自身生物醫(yī)藥大健康行業(yè)實(shí)際，建立起一套完備的環(huán)保管理網(wǎng)絡(luò)，制定和完善了環(huán)保管理制度，形成了一套行之有效的環(huán)保管理體系。

3.云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式分析

如表3所示，在調(diào)查的30家云南省上市公司中，2016—2020年，接近半數(shù)的公司隨年報(bào)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，未單獨(dú)報(bào)告。通過(guò)社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)數(shù)量逐年上升，趨勢(shì)較好。但單獨(dú)發(fā)布環(huán)境報(bào)告的企業(yè)數(shù)量?jī)H2～3家，上升空間巨大。

表3 云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式占比

(二) 云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

1.企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露認(rèn)識(shí)不到位

在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中，企業(yè)始終把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息披露作為重中之重，未真正認(rèn)識(shí)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重要性。隨著“碳中和、碳峰達(dá)”理念的提出，綠色發(fā)展必然成為企業(yè)未來(lái)發(fā)展的主題。在調(diào)查的30家云南省上市公司中，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露意識(shí)較強(qiáng)的是重污染行業(yè)，相比之下，旅游業(yè)、服務(wù)業(yè)等披露意識(shí)不到位，缺乏環(huán)境社會(huì)責(zé)任意識(shí)。

2.社會(huì)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息需求量不足

長(zhǎng)期以來(lái)，社會(huì)普遍重視經(jīng)濟(jì)效益而忽視了和諧發(fā)展的重要性。不僅企業(yè)更重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，公眾也把經(jīng)濟(jì)效益作為評(píng)價(jià)企業(yè)最重要的標(biāo)準(zhǔn)，忽略了環(huán)境效益，使得公眾對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息需求量較低，進(jìn)一步導(dǎo)致企業(yè)忽視環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重要性。隨著環(huán)境問(wèn)題日益嚴(yán)峻，國(guó)家政策向環(huán)保方向傾斜，加強(qiáng)社會(huì)公眾環(huán)保教育、提高公眾對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的重視程度，使公眾主動(dòng)與國(guó)家共同監(jiān)督企業(yè)是否走綠色發(fā)展之路，成為當(dāng)務(wù)之急。

3.環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式不規(guī)范

我國(guó)現(xiàn)有法規(guī)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式的要求不明確、指導(dǎo)性不足、不易監(jiān)管[4]。通過(guò)對(duì)云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式的分析，可知其披露方式為在年報(bào)中披露、在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露、年報(bào)和社會(huì)責(zé)任報(bào)告中均披露、單獨(dú)發(fā)布環(huán)境報(bào)告披露，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式參差不齊。從表3可以看出半數(shù)企業(yè)隨年報(bào)進(jìn)行披露，未單獨(dú)披露。專(zhuān)門(mén)發(fā)布環(huán)境報(bào)告的企業(yè)屈指可數(shù)，多數(shù)公司是在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露，未選擇單獨(dú)發(fā)布環(huán)境報(bào)告的方式。然而，對(duì)于重污染的企業(yè)而言，這樣的披露方式欠缺針對(duì)性，且內(nèi)容不全面、不具體、不規(guī)范。

4.缺乏理論依據(jù)及相關(guān)規(guī)定指導(dǎo)

首先，環(huán)境會(huì)計(jì)是新興學(xué)科，學(xué)術(shù)界對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)的核算對(duì)象、量化方式、評(píng)價(jià)體系方面的研究尚未完善，導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)現(xiàn)實(shí)操作較難，難以將實(shí)務(wù)和理論相結(jié)合；其次，沒(méi)有完善明確的法規(guī)規(guī)定導(dǎo)致企業(yè)選擇環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式時(shí)隨意性較強(qiáng)、報(bào)告的內(nèi)容缺乏完善、質(zhì)量參差不齊的原因之一。

三、對(duì)策建議

(一)建立多層次的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式

目前我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的要求概括性和單一性較強(qiáng)，沒(méi)有具體考慮企業(yè)規(guī)模、企業(yè)性質(zhì)、行業(yè)類(lèi)型等，這可能導(dǎo)致實(shí)際披露效果不佳。我國(guó)應(yīng)建立多層次的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式，使其更具針對(duì)性。對(duì)于重污染型行業(yè)上市公司，建議采用獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告形式進(jìn)行披露，以保證環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的全面性和針對(duì)性；對(duì)于大型企業(yè)原則上遵循上市公司披露方式的要求，以保障我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的整體規(guī)范性和促進(jìn)整體水平的提高；對(duì)于中小型企業(yè)可適當(dāng)放低要求，讓其能夠根據(jù)公司具體情況選擇在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露、年報(bào)中披露或單獨(dú)發(fā)布環(huán)境報(bào)告披露的方式，以減輕環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露成本，幫扶中小企業(yè)成長(zhǎng)。

(二)完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容

從云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容上看，規(guī)范性和層次性有所欠缺。應(yīng)該根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中所涉及到的環(huán)保內(nèi)容進(jìn)行層次上的優(yōu)化設(shè)計(jì)，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容層次上更具邏輯性、合理性、完善性。

(三)加強(qiáng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督

首先，應(yīng)完善政府及有關(guān)部門(mén)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督，包括對(duì)披露方式、披露內(nèi)容、披露時(shí)間等多方面監(jiān)督，同時(shí)能促進(jìn)有關(guān)法律法規(guī)的完善和發(fā)展；其次，企業(yè)需要強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督意識(shí)，制定合理的監(jiān)督方案，若發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)督促企業(yè)整改，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督壓力；最后，加強(qiáng)公眾的環(huán)保宣傳教育，使環(huán)保觀念深入人心，讓公眾自覺(jué)成為監(jiān)督企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的群體，督促企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。

(四)健全環(huán)保法律規(guī)范，加強(qiáng)政策引導(dǎo)

政府的立法工作對(duì)于企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有著重要的引導(dǎo)作用。從調(diào)查結(jié)果來(lái)看，現(xiàn)階段云南省大多數(shù)上市企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露仍然是被動(dòng)的，要在較短時(shí)間內(nèi)改變這種現(xiàn)狀較難。如果沒(méi)有政策的強(qiáng)制性要求，許多企業(yè)屈服于短期利益，很難主動(dòng)加大在環(huán)保方面的投入。因此，環(huán)境方面法律法規(guī)的引導(dǎo)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有著密切的聯(lián)系，必須加強(qiáng)立法工作，發(fā)揮法律的主導(dǎo)作用，引導(dǎo)云南省企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露。

四、總結(jié)

在環(huán)境問(wèn)題日益突出的當(dāng)下，環(huán)境會(huì)計(jì)信息研究有廣闊的發(fā)展前景[5]。云南省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露除了企業(yè)認(rèn)識(shí)不到位、社會(huì)需求量不足、披露方式不規(guī)范和缺乏理論和政策指導(dǎo)外，還存在諸多問(wèn)題需要解決，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系和環(huán)境信息披露指標(biāo)等還需要完善，這也是今后需要繼續(xù)努力的方向。