王藝 馮均科 白鈺

[摘要] 本文針對當(dāng)前領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計實踐中審計取證困難的問題，根據(jù)大數(shù)據(jù)技術(shù)對于自然資源資產(chǎn)離任審計的現(xiàn)實影響，提出了建立自然資源資產(chǎn)離任審計平臺的對策建議及優(yōu)化取證流程、完善審計指標(biāo)評價體系、建立審計數(shù)據(jù)庫的實施路徑，并提出了相應(yīng)的配套措施。

[關(guān)鍵詞] 自然資源資產(chǎn)離任審計? ?大數(shù)據(jù)? ?審計平臺? ?審計證據(jù)

本文系審計署重點科研課題“審計的政治屬性研究”（項目編號：21SJ01003）

一、引言

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計（以下簡稱自然資源資產(chǎn)離任審計）的內(nèi)容復(fù)雜多樣，主要審計目標(biāo)包括自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護目標(biāo)實現(xiàn)的績效審計、貫徹中央生態(tài)文明建設(shè)方針的政策執(zhí)行審計、遵守自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護法律法規(guī)的合規(guī)審計以及相關(guān)資金征管用的資金審計，涵蓋了地方政府和相關(guān)部門自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護各項職責(zé)和績效的達成情況。在實踐中，自然資源資產(chǎn)離任審計在相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部離任前期立項，審計對象是即將離任的黨政機關(guān)或相關(guān)環(huán)境管理部門領(lǐng)導(dǎo)干部，既可以獨立實施，也可以與離任經(jīng)濟責(zé)任審計一并實施。為有效評價審計對象自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護職責(zé)的履行情況，每項自然資源資產(chǎn)離任審計需圍繞審計對象的管轄區(qū)域和職責(zé)范圍展開。

不同區(qū)域自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護的重點目標(biāo)不同，所需要的審計證據(jù)復(fù)雜多樣。比如，培育林地資源、防風(fēng)固沙是內(nèi)蒙古自治區(qū)重要的環(huán)境治理目標(biāo)，因此森林覆蓋率和重點城市沙塵暴年次數(shù)是所需要的審計證據(jù);地下水污染是華北地區(qū)亟待解決的環(huán)境問題，相應(yīng)地應(yīng)當(dāng)關(guān)注地下水質(zhì)量指標(biāo)、水土受污染面積指標(biāo)等。我國地域遼闊，自然資源和生態(tài)環(huán)境的區(qū)域稟賦時空分布不均、功能質(zhì)量差異大且處于不斷變化中，自然資源和生態(tài)環(huán)境的監(jiān)管信息系統(tǒng)十分龐雜。因此，根據(jù)審計立項劃定的審計內(nèi)容，確定并獲取相應(yīng)的審計證據(jù)，是自然資源資產(chǎn)離任審計工作中的一大難點。

審計證據(jù)是審計工作中不可或缺的要素，審計取證是后續(xù)審計分析和評價的起點和基礎(chǔ)，在較長一段時間的國家審計實踐中，審計取證也是工作量最集中的階段。審計取證環(huán)節(jié)存在取證成本高、覆蓋面不足、時滯性強等現(xiàn)實問題，會對審計線索的準(zhǔn)確性和審計意見的可靠性產(chǎn)生重大影響。大數(shù)據(jù)技術(shù)在信息共享與數(shù)據(jù)分析方面的應(yīng)用能夠助力廣泛挖掘信息，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎(chǔ)上實現(xiàn)客觀精準(zhǔn)的審計評價。本文由此提出構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計平臺的對策建議，力圖提升自然資源資產(chǎn)離任審計的覆蓋面和審計評價質(zhì)量。

二、大數(shù)據(jù)技術(shù)對于自然資源資產(chǎn)離任審計的影響

（一）提升審計證據(jù)的獲取能力

隨著自然資源資產(chǎn)管理信息平臺的廣泛應(yīng)用和信息資源共享機制的完善，大數(shù)據(jù)技術(shù)能夠?qū)崿F(xiàn)對自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護目標(biāo)達成情況的精確評價。當(dāng)前，自然資源資產(chǎn)管理的相關(guān)信息資源主要存儲于自然資源部建立的中國自然資源數(shù)據(jù)庫和國家地理空間信息中心建立的國家自然資源和地理空間信息庫。這兩個數(shù)據(jù)庫基本涵蓋了礦產(chǎn)、森林、草原、濕地、水、土地、海洋及大氣等各類自然資源資產(chǎn)和國土空間管理的相關(guān)信息。正在發(fā)展的技術(shù)手段已經(jīng)能夠基本滿足審計證據(jù)所需信息的時效性，以3S技術(shù)為主的地理信息技術(shù)對自然資源狀況和生態(tài)環(huán)境指標(biāo)實時監(jiān)控，并向信息平臺反饋并存儲信息，便于審計機關(guān)調(diào)用當(dāng)前和重要時間節(jié)點的數(shù)據(jù)資料（見圖1），降低了審計機關(guān)獲取審計證據(jù)的成本和阻力。

（二）引入量化的審計評價標(biāo)準(zhǔn)

隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)及信息平臺在非環(huán)境部門的完善，審計機關(guān)能夠更有效地會同相關(guān)黨政機關(guān)及環(huán)境管理部門，實現(xiàn)數(shù)據(jù)信息的共享和支撐。審計機關(guān)采取調(diào)用信息、吸收專家、成立聯(lián)合審計組等方式取得相關(guān)部門的配合及支持，將以往主觀性較強的審計標(biāo)準(zhǔn)細化為一系列指標(biāo)，如違規(guī)利用自然資源和規(guī)劃用地案件次數(shù)，中央重大環(huán)境政策目標(biāo)完成百分比，生態(tài)文明建設(shè)目標(biāo)評價設(shè)置數(shù)據(jù)，生態(tài)環(huán)境資金預(yù)算、征收、審批及撥付數(shù)據(jù)，生態(tài)環(huán)境項目計劃審批、招標(biāo)、驗收及維護數(shù)據(jù)等，實現(xiàn)對自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護責(zé)任履行情況的評價標(biāo)準(zhǔn)的客觀化。

（三）促進審計評價制度的改善

傳統(tǒng)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍芟抻趯徲嬋∽C的成本和阻力，以及收集和評價數(shù)量的有限性，并且基于對審計重點和風(fēng)險點的把握采取抽樣為主的審計檢查方式。而在大數(shù)據(jù)技術(shù)及完善的自然資源信息管理平臺和政府公務(wù)處理平臺的支撐下，通過建立審計平臺，在統(tǒng)一有效的系統(tǒng)中挖掘信息資源、匯集全樣本的審計證據(jù)，審計機關(guān)能夠使用量化分析的審計方法，對體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護責(zé)任履行的具體表現(xiàn)進行細化與指標(biāo)分解。在最終的審計評價結(jié)果中，既包括審計發(fā)現(xiàn)問題的詳細描述，也包括依據(jù)量化指標(biāo)得出的總評分。

三、構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計平臺的路徑分析

以上大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用于自然資源資產(chǎn)離任審計的優(yōu)勢，在實踐中可以通過構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計平臺實現(xiàn)。審計平臺，是指通過程序化及半程序化手段采集和處理審計證據(jù)、實現(xiàn)審計分析、存儲審計工作底稿和審計結(jié)果的虛擬信息中心。而自然資源資產(chǎn)離任審計平臺，是國家審計機關(guān)在實踐中針對該類審計項目整合而成的統(tǒng)一、穩(wěn)定且系統(tǒng)性的信息化功能分區(qū)，其主要功能包括審計證據(jù)的采集與處理、量化的審計評價指標(biāo)體系及審計數(shù)據(jù)庫。隨著自然資源資產(chǎn)離任審計工作經(jīng)驗的積累，該審計平臺也能夠不斷實現(xiàn)資源的積累和功能的整合，成為審計機關(guān)強大的輔助工具。

（一）優(yōu)化審計取證流程

鑒于審計證據(jù)的重要性，降低審計取證成本和信息時滯，完善審計證據(jù)覆蓋面，保證審計證據(jù)的充分適當(dāng)，并將信息資源納入自然資源資產(chǎn)離任審計平臺中管理，是解決當(dāng)前自然資源資產(chǎn)離任審計實踐中問題的關(guān)鍵。大數(shù)據(jù)技術(shù)在數(shù)據(jù)挖掘與共享方面的應(yīng)用能夠擴展信息獲取的渠道。在審計計劃階段，審計機關(guān)可以根據(jù)信息獲取方式將所需的審計證據(jù)分為兩類：一是由自然資源管理部門或其他部門統(tǒng)一納入國家自然資源部關(guān)于自然資源和國土空間信息管理規(guī)劃中的數(shù)據(jù)，如前述的國家自然資源信息庫，審計機關(guān)可以通過信息共享的方式獲取為審計證據(jù);二是未被納入統(tǒng)一管理規(guī)劃的數(shù)據(jù)，具有一定的零散性、時效性和特殊性，審計機關(guān)需要專門協(xié)同相關(guān)部門開展數(shù)據(jù)采集工作。

為提高工作效率，審計機關(guān)在計劃階段應(yīng)根據(jù)審計內(nèi)容和審計目標(biāo)，考慮到當(dāng)期區(qū)域環(huán)境資源治理工作重點及重大生態(tài)環(huán)境風(fēng)險點，按照上述分類梳理審計取證所需要的數(shù)據(jù)清單。由于審計機關(guān)所需要的共享信息中既包含反映自然資源資產(chǎn)數(shù)量和生態(tài)環(huán)境質(zhì)量指標(biāo)，也包含反映政府部門和領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任履行、法律法規(guī)遵守及資金項目運營等方面的非環(huán)境信息，同時還需要參考當(dāng)?shù)貙徲嬀謿v年審計經(jīng)驗數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)共享請求涉及的部門包括自然資源和規(guī)劃部門、生態(tài)環(huán)境保護部門、林業(yè)部門、應(yīng)急管理部門、財政部門、統(tǒng)計部門、發(fā)展改革和科技部門、行政審批服務(wù)部門、信訪局等眾多部門，現(xiàn)階段各級相關(guān)部門都已建立了管理規(guī)范的數(shù)據(jù)庫，為審計機關(guān)提供了豐富的數(shù)據(jù)資源。此外，還有需要專門采集的數(shù)據(jù)，如國家森林資源智慧管理平臺僅能反映人工林地的保有量和區(qū)域分布，但在對縣域防護林經(jīng)營狀況的考察中，審計機關(guān)需要協(xié)同縣自然資源和規(guī)劃局的儀器設(shè)備與技術(shù)人員，通過對防護林遙感影像的細化分析，判斷林帶的防風(fēng)固沙效率、生物多樣性影響、經(jīng)營維護頻率等因素，拓展審計證據(jù)的廣度和深度。

數(shù)據(jù)采集中需要獲取不同來源數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)共享技術(shù)，以及通過對國土空間進行實時檢測獲取數(shù)據(jù)的地理信息技術(shù);此外，作為補充，網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)可以用于收集來自互聯(lián)網(wǎng)的媒體及公眾輿情信息。取得數(shù)據(jù)后，MySQL、Hadoop、Python等數(shù)據(jù)處理工具能夠?qū)崿F(xiàn)對同源異構(gòu)數(shù)據(jù)的提取、清洗、轉(zhuǎn)換、存儲等，最終形成標(biāo)準(zhǔn)化的審計證據(jù)數(shù)據(jù)庫。整體數(shù)據(jù)采集和管理過程見圖2。

（二）建立基于大數(shù)據(jù)的自然資源離任審計評價指標(biāo)體系

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙u價過程主要是基于審計抽樣對發(fā)現(xiàn)的問題進行逐一描述，審計機關(guān)將主要問題列示在審計意見中，并根據(jù)問題的數(shù)量和嚴重程度提出一個等級化的整體評價結(jié)果。在獲取充分適當(dāng)審計證據(jù)、提升數(shù)據(jù)覆蓋面的基礎(chǔ)上，審計平臺的強化使量化的審計評價能夠突破風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷木窒?。為細化審計評價，審計機關(guān)可以根據(jù)相關(guān)政策法規(guī)、責(zé)任目標(biāo)和歷史經(jīng)驗，將審計評價目標(biāo)細化為多層級的量化指標(biāo)，建立評價指標(biāo)體系，以量化的標(biāo)準(zhǔn)對領(lǐng)導(dǎo)干部的履職情況進行賦權(quán)評分，并根據(jù)專家賦分生成指標(biāo)權(quán)重，采用數(shù)據(jù)處理技術(shù)對每項指標(biāo)確定標(biāo)準(zhǔn)化方法，使最終指標(biāo)評價結(jié)果歸于一個百分制的結(jié)果，與審計發(fā)現(xiàn)問題共同構(gòu)成審計評價結(jié)果的主要內(nèi)容。

在下例中，本文借鑒企業(yè)內(nèi)部控制有效性評價方法中“過程觀”與“目標(biāo)觀”結(jié)合的思路，首先將對領(lǐng)導(dǎo)干部履行自然資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境治理權(quán)責(zé)的評價，分為對其權(quán)責(zé)履行過程的評價以及自然環(huán)境治理目標(biāo)實現(xiàn)成果的評價，并將這兩者作為一級指標(biāo)。其次，根據(jù)中共中央辦公廳和國務(wù)院辦公廳聯(lián)合發(fā)布的《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》，將其中確定的審計重點作為二級指標(biāo)分列在“權(quán)責(zé)履行”和“目標(biāo)達成”兩個一級指標(biāo)之下。最后再由審計機關(guān)根據(jù)當(dāng)?shù)刭Y源環(huán)境稟賦和生態(tài)環(huán)境監(jiān)管工作重點構(gòu)建三級指標(biāo)和四級指標(biāo)，在設(shè)置三級指標(biāo)和四級指標(biāo)時，既要考慮指標(biāo)的相關(guān)性，也要考慮審計證據(jù)的可靠性和科學(xué)性，應(yīng)當(dāng)與獲取審計證據(jù)的計劃工作相結(jié)合（見表1）。

（三）建立自然資源資產(chǎn)離任審計數(shù)據(jù)庫

以上對策建議在實踐中能夠促進自然資源資產(chǎn)離任審計獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)、建立客觀精確的審計評價。為使相應(yīng)的審計工作記錄和結(jié)果為期后審計整改提供核查依據(jù)，并為相關(guān)審計項目在審計方案和審計標(biāo)準(zhǔn)的制定、審計指標(biāo)體系的調(diào)整等方面提供參考，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)建立和完善自然資源資產(chǎn)離任審計數(shù)據(jù)庫。建立該數(shù)據(jù)庫的重點在于保存審計實施過程中關(guān)鍵環(huán)節(jié)，包括審計取證、審計數(shù)據(jù)分析、審計評價指標(biāo)計算、審計評價結(jié)果及后期的審計結(jié)果反饋中的相關(guān)信息，既形成了審計存檔，也有利于依托于數(shù)據(jù)庫不斷優(yōu)化審計流程。

自然資源資產(chǎn)離任審計數(shù)據(jù)庫的起點是審計取證階段得到的數(shù)據(jù)，這些原始數(shù)據(jù)經(jīng)由自然資源資產(chǎn)離任審計平臺提取、清洗、轉(zhuǎn)換之后導(dǎo)入數(shù)據(jù)庫中實施審計數(shù)據(jù)分析程序。審計分析程序的主要任務(wù)是根據(jù)相關(guān)工作經(jīng)驗設(shè)置分析程序，尋找違背政策標(biāo)準(zhǔn)、未達到預(yù)期目標(biāo)、縱向差異較大等數(shù)據(jù)之間的異常關(guān)聯(lián)，為后續(xù)審計工作提供線索和關(guān)鍵環(huán)節(jié)指引。審計指標(biāo)體系子庫主要記錄審計指標(biāo)體系的設(shè)置、生成和評價狀況。指標(biāo)體系需要在審計計劃階段起根據(jù)地區(qū)環(huán)境治理發(fā)展?fàn)顩r設(shè)置指標(biāo)及權(quán)重，不能照搬異地模板或簡單沿用歷史經(jīng)驗。審計評價結(jié)果子庫既是前兩個子庫階段性成果的匯總，包含了經(jīng)審核的審計分析程序發(fā)現(xiàn)問題和審計指標(biāo)體系評價的量化結(jié)果;也是審計工作成果的存檔記錄，包含了審計報告、審計公告中的問題揭示和量化評分。審計結(jié)果反饋子庫則是對以上子庫的完善和補充，主要記錄審計機關(guān)、審計對象所在部門和社會公眾的反饋信息，以便于督促審計整改的有效落實和對審計工作全流程的優(yōu)化調(diào)整（見圖3）。

四、構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計平臺的配套措施

（一）加強審計機關(guān)與相關(guān)部門的工作協(xié)同

自然資源資產(chǎn)離任審計的內(nèi)容豐富、審計證據(jù)的覆蓋面廣，這決定了在審計取證階段需要眾多黨政機關(guān)和環(huán)境管理部門的工作協(xié)同。審計機關(guān)需要共享的信息資源主要來源于相關(guān)部門信息管理平臺中的數(shù)據(jù)和部分紙質(zhì)檔案信息，此外，還有部分審計證據(jù)需根據(jù)項目需要，在相關(guān)部門的支持下進行現(xiàn)場勘察取證。審計機關(guān)可與相關(guān)部門展開多種形式的工作協(xié)同，需要勘察實物信息的可以根據(jù)對方部門的工作進度采取現(xiàn)場協(xié)同，在審計標(biāo)準(zhǔn)制定和指標(biāo)體系賦權(quán)中可以抽調(diào)相關(guān)專家咨詢與論證，對于一些重要及常用的環(huán)境治理信息，也可以在對方許可的條件下搭建長期信息共享渠道。

（二）強化外包工作管理制度

在自然資源資產(chǎn)離任審計平臺構(gòu)建的過程中，需要應(yīng)用大量的技術(shù)工具，審計機關(guān)內(nèi)部的技術(shù)力量有限，可以將部分自身技術(shù)力量難以解決的問題外包給專業(yè)的技術(shù)團隊，尤其是信息共享渠道的搭建、數(shù)據(jù)挖掘和審計分析程序的設(shè)計及自然資源資產(chǎn)離任審計數(shù)據(jù)庫的建立。針對這項需求，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)建立外包工作管理制度，對外包技術(shù)工作的立項、招標(biāo)、驗收、運營、保密和后期維護制定相應(yīng)制度，以保障外包工作的效率和效果。

（三）提升審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)素養(yǎng)

技術(shù)工具的不斷提升意味著對審計人員業(yè)務(wù)能力的要求也不斷提高，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要組織人員技術(shù)培訓(xùn)確保工作的順利進行。獨立性、客觀性和謹慎性是審計人員應(yīng)當(dāng)具備職業(yè)素質(zhì)，在審計尋找線索和發(fā)現(xiàn)問題的過程中有大量工作需要審計人員進行主觀判斷，審計機關(guān)也應(yīng)當(dāng)關(guān)注和培養(yǎng)審計人員的職業(yè)素養(yǎng)。

（作者單位：西北大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院，郵政編碼：710061，電子郵箱：124934983@qq.com）

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