王愛國 郭勝川

摘? ?要：生態(tài)文明建設(shè)是一項(xiàng)涉及政府、企業(yè)、社會組織和個人等多主體以及經(jīng)濟(jì)、政治、社會、科技、教育和文化等多領(lǐng)域的舉國工程和全民行動，是一個至少包括決策系統(tǒng)、執(zhí)行系統(tǒng)和監(jiān)督系統(tǒng)的整體性治理過程。而生態(tài)文明審計(jì)是其監(jiān)督系統(tǒng)中的一項(xiàng)重要制度安排，是生態(tài)文明建設(shè)的一項(xiàng)基礎(chǔ)性制度保障，在本質(zhì)上是一項(xiàng)責(zé)任審計(jì)制度、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度和績效評價(jià)制度。生態(tài)文明審計(jì)應(yīng)著力于生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)的健全性、適應(yīng)性和有效性，生態(tài)文明建設(shè)制度體系的完備性、適應(yīng)性和遵循性，生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性和合理性，生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)的價(jià)值性、規(guī)范性和生態(tài)性，生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的效果性、公平性和生態(tài)性。

關(guān)鍵詞：生態(tài)文明建設(shè);生態(tài)文明審計(jì);綠色發(fā)展

中圖分類號：F239.4? ?文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A? ?文章編號：1003-7543（2021）12-0140-11

生態(tài)文明建設(shè)是關(guān)系中華民族永續(xù)發(fā)展的根本大計(jì)。它既是人類化解生態(tài)環(huán)境危機(jī)、走出工業(yè)文明困境的重要出路，又是化解新時(shí)代我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境矛盾的必然選擇。黨的十八大提出了“五位一體”總體布局，把生態(tài)文明建設(shè)放在建設(shè)美麗中國更加重要和更加突出的位置。黨的十九大將生態(tài)文明建設(shè)總體目標(biāo)與“兩階段”“兩步走”歷史任務(wù)有機(jī)結(jié)合，要求通過加快構(gòu)建生態(tài)文明體系，到2035年廣泛形成綠色生產(chǎn)生活方式，碳排放達(dá)峰后穩(wěn)中有降，生態(tài)環(huán)境根本好轉(zhuǎn)，美麗中國建設(shè)目標(biāo)基本實(shí)現(xiàn)[1];2035—2050年物質(zhì)文明、精神文明、政治文明、社會文明、生態(tài)文明全面提升，綠色發(fā)展方式和生活方式全面形成，人與自然和諧共生，生態(tài)環(huán)境領(lǐng)域國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化全面實(shí)現(xiàn)，建成美麗中國[2]。

為達(dá)此目的，黨的十八大以來，中央先后提出了“生態(tài)文明建設(shè)”“綠色發(fā)展”“綠水青山就是金山銀山”“良好生態(tài)環(huán)境是最普惠的民生福祉”“人與自然和諧共生”“人與自然是生命共同體”“山水林田湖草沙是一個生命共同體”等一系列生態(tài)文明建設(shè)新理念，制定了《中共中央? 國務(wù)院關(guān)于加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見》《生態(tài)文明體制改革總體方案》《大氣污染防治行動計(jì)劃》《土壤污染防治行動計(jì)劃》《水污染防治行動計(jì)劃》《黨政領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任追究辦法（試行）》《綠色發(fā)展指標(biāo)體系》《生態(tài)文明建設(shè)考核目標(biāo)體系》《美麗中國建設(shè)評估指標(biāo)體系及實(shí)施方案》《關(guān)于構(gòu)建現(xiàn)代環(huán)境治理體系的指導(dǎo)意見》《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》等生態(tài)文明建設(shè)新制度，著力實(shí)施了“綠色城鎮(zhèn)化”“美麗鄉(xiāng)村建設(shè)”“污染防控攻堅(jiān)戰(zhàn)”“生態(tài)系統(tǒng)保護(hù)和修復(fù)”“國家公園建設(shè)”“共謀全球生態(tài)文明建設(shè)”等生產(chǎn)、生活、生態(tài)即“三生”融合生態(tài)文明建設(shè)新舉措。

無審計(jì)，不治理。開展生態(tài)文明審計(jì)關(guān)乎生態(tài)文明建設(shè)的成效。生態(tài)文明審計(jì)要緊緊圍繞生態(tài)文明建設(shè)的上述新理念、新制度和新舉措，對生態(tài)文明建設(shè)的資源要素、流程環(huán)節(jié)和過程結(jié)果，特別是對碳排放、碳達(dá)峰、碳中和的具體政策落實(shí)、措施安排、項(xiàng)目實(shí)施、效果評價(jià)和責(zé)任界定實(shí)施生態(tài)文明審計(jì)全覆蓋、全跟蹤和全治理，使生態(tài)文明審計(jì)這一制度優(yōu)勢切實(shí)轉(zhuǎn)化為治理優(yōu)勢。

一、生態(tài)文明審計(jì)的歷史演進(jìn)及使命

“審計(jì)應(yīng)該隨著審計(jì)環(huán)境變化而變化”，“一旦審計(jì)環(huán)境發(fā)生變化，審計(jì)組織形式、審計(jì)工作重點(diǎn)和審計(jì)方法、技術(shù)等也必須作適當(dāng)調(diào)整”[3]。生態(tài)文明審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)為適應(yīng)審計(jì)環(huán)境變化而演進(jìn)的必然結(jié)果。在我國，它濫觴于20世紀(jì)90年代以來審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)部門相繼開展的環(huán)境保護(hù)審計(jì)、資源環(huán)境審計(jì)和領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)等各種專項(xiàng)審計(jì)工作。

1989年《環(huán)境保護(hù)法》的頒布實(shí)施以及1998年國家審計(jì)署農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司和環(huán)境審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)的分設(shè)成立，標(biāo)志著以“環(huán)境”為主要內(nèi)容的環(huán)境保護(hù)審計(jì)法定職責(zé)的基本確立，與“環(huán)境”有關(guān)的零星分散的審計(jì)業(yè)務(wù)正式聚焦到“建設(shè)項(xiàng)目環(huán)評審計(jì)”和“環(huán)境污染治理審計(jì)”兩大方面。這一時(shí)期生態(tài)文明審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)是環(huán)保項(xiàng)目、環(huán)境專項(xiàng)資金和環(huán)境政策法規(guī)的環(huán)境影響及環(huán)保效果。2006年黨的十六屆五中全會提出“加快建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會”;2007年黨的十七大進(jìn)一步提出“堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國策”;2008年國家審計(jì)署在發(fā)布的《2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中明確要求，把建設(shè)“兩型社會”放在工業(yè)化、現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略的突出位置，將落實(shí)節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境基本國策及維護(hù)資源環(huán)境安全作為資源環(huán)境審計(jì)的歷史責(zé)任;2009年國家審計(jì)署又專門出臺了《關(guān)于加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)工作的意見》，標(biāo)志著以“資源”“環(huán)境”為主要內(nèi)容的資源環(huán)境審計(jì)法定職責(zé)在“環(huán)境”基礎(chǔ)上的延伸拓展。這一時(shí)期生態(tài)文明審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)是土地、礦產(chǎn)、森林、海洋等重要資源環(huán)境的節(jié)約保護(hù)和重大風(fēng)險(xiǎn)防范。2013年黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“對領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”;2015年中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳聯(lián)合印發(fā)《開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)方案》，2017年又印發(fā)了《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》，標(biāo)志著以“自然資源資產(chǎn)”“生態(tài)環(huán)境保護(hù)”為主要內(nèi)容的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)法定職責(zé)在“資源環(huán)境”基礎(chǔ)上的完善豐富。這一時(shí)期生態(tài)文明審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)是領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)情況及其變化原因，也就是領(lǐng)導(dǎo)干部貫徹執(zhí)行黨中央、國務(wù)院關(guān)于自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)等相關(guān)政策和決策部署的情況。

進(jìn)入新時(shí)代，我國社會主要矛盾發(fā)生了根本性轉(zhuǎn)變，人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾日漸突出。習(xí)近平生態(tài)文明思想形成并日益深入人心，成為各級黨委、政府和全國各族人民全面推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的指導(dǎo)思想和行動綱領(lǐng)。生態(tài)文明建設(shè)已經(jīng)從最初的側(cè)重人與自然的和諧關(guān)系，轉(zhuǎn)變?yōu)楫?dāng)下重點(diǎn)關(guān)注人與自然的共生關(guān)系。這一階段的生態(tài)文明建設(shè)特別強(qiáng)調(diào)：一切附著在或作用于自然界中影響人類生存與發(fā)展的各種因素及其相互關(guān)系上的人類勞動，都應(yīng)該是和諧的、穩(wěn)定的和美麗的。換句話說，人類社會文明形態(tài)或文明形式要具有回歸自然狀態(tài)的價(jià)值取向和發(fā)展趨勢，表現(xiàn)出來的是人與自然、人與人、人與社會的系統(tǒng)性、協(xié)同性和整體性文明[4]。新階段，賦予新使命;新征程，要求新賦能。過往那種專注于“環(huán)境”、或者專注于“資源環(huán)境”、抑或?qū)Ｗ⒂凇白匀毁Y源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)”的內(nèi)容相對單一的生態(tài)文明審計(jì)范式，已經(jīng)不能充分地滿足新時(shí)代審計(jì)環(huán)境變化的新要求，因而需要進(jìn)行系統(tǒng)性、整體性的賦能升級，進(jìn)一步躍升為以“生態(tài)文明建設(shè)”為主要審計(jì)主題、內(nèi)容相對復(fù)雜的生態(tài)文明審計(jì)形態(tài)。

二、生態(tài)文明審計(jì)的內(nèi)涵界定及其制度本質(zhì)

生態(tài)文明建設(shè)是一項(xiàng)復(fù)雜巨系統(tǒng)工程，其主體一般包括各級黨委政府、企事業(yè)單位、社會團(tuán)體和公民等群體或個人，其內(nèi)容主要涉及經(jīng)濟(jì)、政治、社會、文化、科技和教育等領(lǐng)域或方面。這就決定了生態(tài)文明建設(shè)是一個至少包括決策、執(zhí)行和監(jiān)督等內(nèi)容環(huán)節(jié)的系統(tǒng)治理過程，而生態(tài)文明審計(jì)正是其中的監(jiān)督系統(tǒng)中的重要制度安排，也是保障其決策科學(xué)、執(zhí)行到位和結(jié)果優(yōu)良的重要治理工具。

（一）生態(tài)文明審計(jì)的內(nèi)涵界定

生態(tài)文明審計(jì)，簡言之，就是服務(wù)于生態(tài)文明建設(shè)的審計(jì)，是運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)理論與方法對生態(tài)文明建設(shè)過程及其結(jié)果進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督和審計(jì)評價(jià)的一種特殊制度安排。也就是說，在審計(jì)實(shí)踐中，透過對生態(tài)循環(huán)系統(tǒng)的認(rèn)知，將生態(tài)文明審計(jì)顯性嵌入自然生態(tài)與人類活動交互作用過程中，從而實(shí)現(xiàn)對生態(tài)文明建設(shè)全過程的實(shí)時(shí)全景式審計(jì)查錯或糾偏，以及對相關(guān)責(zé)任主體或責(zé)任人在一定程度上的審計(jì)問責(zé)。

凡是存在審計(jì)的地方，就一定存在一方關(guān)系人對另一方關(guān)系人負(fù)有履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的義務(wù)這樣一種關(guān)系，此種責(zé)任義務(wù)關(guān)系的存在是審計(jì)的重要前提，甚至可能是最重要的前提[5]。而作為一項(xiàng)全民所有、全民共建、全民共治、全民共享的公共事務(wù)性活動，生態(tài)文明建設(shè)歸根結(jié)底就是一種全國人民通過黨和國家委托給各級黨委政府及相關(guān)組織或責(zé)任人的一種公共受托責(zé)任，其中最為重要的是公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也就是使用和管理生態(tài)文明建設(shè)公共資源的責(zé)任，即運(yùn)用公共權(quán)力、制定公共政策、運(yùn)營公共資金，去推動和實(shí)施生態(tài)文明建設(shè)并報(bào)告其運(yùn)管情況的財(cái)務(wù)性、合規(guī)性和績效性責(zé)任。

從目前來看，生態(tài)文明建設(shè)應(yīng)該從樹立生態(tài)意識、修復(fù)生態(tài)系統(tǒng)、發(fā)展生態(tài)科技、兼顧經(jīng)濟(jì)和生態(tài)發(fā)展、健全生態(tài)制度以及碳達(dá)峰碳中和入手，與此相適應(yīng)，生態(tài)文明審計(jì)應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)中的管理系統(tǒng)、制度體系、項(xiàng)目實(shí)施、行為作業(yè)和績效評價(jià)，也就是應(yīng)該以習(xí)近平生態(tài)文明思想為指導(dǎo)，依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)理論、方法和技術(shù)，規(guī)范性地對生態(tài)文明管理系統(tǒng)的健全性、適應(yīng)性、有效性，以及對生態(tài)文明建設(shè)制度體系的完備性、適應(yīng)性、遵循性，項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性、合理性，行為作業(yè)的價(jià)值性、規(guī)范性和生態(tài)性，業(yè)績成效的效果性、公平性和生態(tài)性，發(fā)表審計(jì)意見、作出審計(jì)決定和提出審計(jì)建議。

（二）生態(tài)文明審計(jì)的制度本質(zhì)

1.生態(tài)文明審計(jì)是一項(xiàng)責(zé)任審計(jì)制度

牢固樹立主體責(zé)任意識、勇于創(chuàng)新、擔(dān)當(dāng)作為，是生態(tài)文明建設(shè)得以落地實(shí)施的動力源泉和關(guān)鍵所在，而建立有效有為的評責(zé)、問責(zé)和追責(zé)機(jī)制，是確保生態(tài)文明建設(shè)各責(zé)任主體履職盡責(zé)的不二法門。生態(tài)文明審計(jì)就是這樣一種責(zé)任審計(jì)制度，在生態(tài)文明建設(shè)過程中發(fā)揮著責(zé)任考評和責(zé)任追究作用，其學(xué)理法理基礎(chǔ)可以追溯到在我國已經(jīng)廣泛開展、相對成熟和積累了一定實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。

一般認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)具中國特色的責(zé)任審計(jì)制度，是審計(jì)機(jī)關(guān)或組織和審計(jì)人員，接受干部管理部門委托，就領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間所在部門與單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合法性、真實(shí)性、效益性，以及領(lǐng)導(dǎo)干部本人對有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動應(yīng)當(dāng)負(fù)有的責(zé)任[6]，即對經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系主體的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況所進(jìn)行的評價(jià)、監(jiān)督和鑒證活動[7]。發(fā)展到今天，它除了關(guān)注各單位或各部門的財(cái)政財(cái)務(wù)收支以外，還將業(yè)務(wù)活動擴(kuò)大到了領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間和管轄范圍內(nèi)貫徹執(zhí)行黨和國家經(jīng)濟(jì)方針政策和決策部署，推動經(jīng)濟(jì)社會事業(yè)發(fā)展以及管理公共資金、國有資產(chǎn)資源和防范重大經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)等有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動方面，其中自然包括生態(tài)文明建設(shè)這一重大國家戰(zhàn)略和現(xiàn)行方針政策的貫徹落實(shí)情況。從長遠(yuǎn)來看，生態(tài)文明建設(shè)不只是一個關(guān)乎人類可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)問題，而且是一個關(guān)乎黨的使命宗旨的重大政治問題和民生福祉的重大社會問題。履行該責(zé)任是當(dāng)前各級黨委政府、企事業(yè)單位等重大的政治任務(wù)、經(jīng)濟(jì)工作和社會擔(dān)當(dāng)，換句話說，它已經(jīng)成為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中各責(zé)任主體受托的重大的政治、經(jīng)濟(jì)和社會責(zé)任?？梢姡鷳B(tài)文明審計(jì)屬于責(zé)任審計(jì)范疇，開展生態(tài)文明審計(jì)是新時(shí)代賦予經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的一項(xiàng)重要的新要求、新內(nèi)容和新任務(wù)。

事實(shí)上，作為一種責(zé)任審計(jì)，生態(tài)文明審計(jì)在宏觀政策上早有部署，在微觀基礎(chǔ)上也有試點(diǎn)。例如，2017年11月中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》就將自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)這一生態(tài)文明建設(shè)的重要內(nèi)容納入領(lǐng)導(dǎo)干部履職責(zé)任范圍[8]。再如，2018年全國審計(jì)工作會議明確提出：“審計(jì)工作要圍繞打好‘三大攻堅(jiān)戰(zhàn)’，進(jìn)一步聚焦審計(jì)重點(diǎn);在污染治理方面，要不斷創(chuàng)新審計(jì)方式方法，推動各級領(lǐng)導(dǎo)干部牢固樹立綠水青山就是金山銀山的意識，促進(jìn)加快生態(tài)文明建設(shè)?！盵9]可以這樣說，生態(tài)文明審計(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在審計(jì)對象方面是高度契合的，那就是各級領(lǐng)導(dǎo)干部。它既包括地方各級黨委政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部，又包括各級發(fā)展改革、自然資源、生態(tài)環(huán)境、水利、農(nóng)業(yè)、林業(yè)、能源、海洋等承擔(dān)生態(tài)文明建設(shè)和管理任務(wù)的工作部門或單位的主要領(lǐng)導(dǎo)干部，當(dāng)然國有的金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)單位的主要領(lǐng)導(dǎo)干部也屬于這個范疇。

2.生態(tài)文明審計(jì)是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度

審計(jì)監(jiān)督是生態(tài)文明審計(jì)的首要職責(zé)。作為一種管理職能，審計(jì)監(jiān)督在現(xiàn)代國家與社會治理中更多的是強(qiáng)調(diào)監(jiān)督者與被監(jiān)督者之間的利益、角色和立場的差異性，通過察看其行、檢視其事，來發(fā)現(xiàn)問題、糾正偏差?！扒螽悺笔瞧渫怀鎏刭|(zhì)。

生態(tài)文明審計(jì)在本質(zhì)上是一種“求異”的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度，也就是一種代表全體人民的生態(tài)文明利益，受黨和國家委托，側(cè)重經(jīng)濟(jì)角度，依法依規(guī)對各責(zé)任主體履行生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任情況所進(jìn)行的監(jiān)督檢查活動。社會主義國家主客體間在根本利益上具有立場及利益趨同性和一致性，但是由于客觀存在著生態(tài)文明建設(shè)委托代理關(guān)系，主客體間在治理層面上又呈現(xiàn)角色及利益的對立性和異質(zhì)性，需要借助生態(tài)文明審計(jì)這一經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度來察看、督促、規(guī)范和約束其行為活動，實(shí)時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，糾正錯誤或偏差，并及時(shí)預(yù)防和懲處。盡管其他監(jiān)督制度或類型在不同程度上也可以發(fā)揮監(jiān)督作用，但是它們往往附屬或附帶其他管理職能，并不具備生態(tài)文明審計(jì)所獨(dú)具的組織獨(dú)立性、執(zhí)業(yè)專門性、報(bào)告權(quán)威性和職責(zé)法定性等特征和優(yōu)勢。今天來看，生態(tài)文明審計(jì)不僅要監(jiān)督生態(tài)文明建設(shè)中的經(jīng)濟(jì)活動，而且要監(jiān)督政策執(zhí)行等非經(jīng)濟(jì)性活動，同時(shí)還要對生態(tài)文明建設(shè)行為活動的其他監(jiān)督進(jìn)行再監(jiān)督。

審計(jì)監(jiān)督主要指的是國家審計(jì)監(jiān)督或政府審計(jì)監(jiān)督，是當(dāng)前黨和國家監(jiān)督體系中的十大監(jiān)督支柱之一。它既是一種國家制度[10]——國家政治制度和經(jīng)濟(jì)制度的重要組成部分，也是一種國家治理工具[11]——國家治理體系和治理能力的重要構(gòu)成內(nèi)容?！秾徲?jì)法》第二條明確規(guī)定：國家實(shí)行審計(jì)監(jiān)督制度。審計(jì)機(jī)關(guān)對國務(wù)院各部門和地方各級人民政府及其各部門的財(cái)政收支、國有的金融機(jī)構(gòu)和企事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。可見，審計(jì)監(jiān)督是法定的，生態(tài)文明審計(jì)監(jiān)督也應(yīng)該是一種法定監(jiān)督，一種審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定的職權(quán)和程序所進(jìn)行的法定職責(zé)。只不過，由于認(rèn)識不到位、時(shí)間來不及和流程不允許等原因，現(xiàn)行審計(jì)法律法規(guī)體系尚未對這一監(jiān)督形式作出明文規(guī)定，相關(guān)精神和要求主要體現(xiàn)在黨和國家的有關(guān)法令、法規(guī)、條例、文件以及黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人的講話、報(bào)告、批示和指示之中。例如，2015年4月25日，中共中央、國務(wù)院發(fā)布的《關(guān)于加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見》中就明確要求“對領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)和環(huán)境責(zé)任離任審計(jì)”[12];再如，2018年5月23日，習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會第一次會議上強(qiáng)調(diào)指出，審計(jì)機(jī)關(guān)要緊緊圍繞統(tǒng)籌推進(jìn)“五位一體”總體布局和協(xié)調(diào)推進(jìn)“四個全面”戰(zhàn)略布局，依法全面履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)[13]。限于篇幅，這里不再列舉。

3.生態(tài)文明審計(jì)是一項(xiàng)績效評價(jià)制度

審計(jì)評價(jià)也是生態(tài)文明審計(jì)的主要職責(zé)。評價(jià)就是對一件事或一個人進(jìn)行判斷、分析后得出結(jié)論。評價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確性與評價(jià)尺度、評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和評價(jià)價(jià)值密切相關(guān)。它不僅取決于事物或過程的事實(shí)本身，而且取決于評價(jià)主體的認(rèn)知水平和努力程度。評價(jià)過程實(shí)質(zhì)上是一個主觀見之于客觀、定性與定量分析相結(jié)合的“解蔽”過程，也就是通過理解、解惑或釋疑來說明事實(shí)真相或客觀存在的過程。

生態(tài)文明審計(jì)就是這樣一項(xiàng)“解蔽”的評價(jià)制度，即除依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督以外，還要依據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)以及黨和國家的有關(guān)方針政策、規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和項(xiàng)目目標(biāo)等進(jìn)行審計(jì)評價(jià)，側(cè)重的是生態(tài)文明建設(shè)的效率、效益和效果。進(jìn)行審計(jì)評價(jià)是生態(tài)文明審計(jì)發(fā)揮職能作用的內(nèi)生性要求，旨在為有關(guān)組織和部門對生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任主體進(jìn)行考核或問責(zé)提供客觀依據(jù)，屬于考核監(jiān)察、管理咨詢、建言獻(xiàn)策等非認(rèn)證或非鑒證性服務(wù)?！秾徲?jì)法》第三條明確規(guī)定：審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)規(guī)定進(jìn)行審計(jì)評價(jià)，在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出審計(jì)決定?？梢?，審計(jì)評價(jià)當(dāng)然包括生態(tài)文明審計(jì)評價(jià)，也是一種法定職責(zé)。

三、生態(tài)文明審計(jì)的內(nèi)在功能及其作用

生態(tài)文明建設(shè)是人類社會可持續(xù)發(fā)展中的共同事務(wù)，而推動和管理這類共同事務(wù)，既要有治理思維，又要有治理機(jī)制。作為生態(tài)文明建設(shè)治理體系中的內(nèi)生性特殊機(jī)制，生態(tài)文明審計(jì)在促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的“善治”或“良治”方面，具有“免疫系統(tǒng)”功能，能夠通過責(zé)任監(jiān)督評價(jià)的制度優(yōu)勢提升治理效能和實(shí)現(xiàn)“善制”與“善治”有機(jī)聯(lián)動。

（一）生態(tài)文明審計(jì)是推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在需求

生態(tài)文明建設(shè)的高質(zhì)量推進(jìn)，在一定程度上取決于生態(tài)文明審計(jì)這一特殊專業(yè)監(jiān)督機(jī)制的保駕護(hù)航。也就是說，生態(tài)文明審計(jì)是全面深入健康推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在需求。第一，生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)及其成果的公共物品屬性，決定了生態(tài)文明建設(shè)需要依靠生態(tài)文明審計(jì)這種“依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為”[14]，來樹立其公益、合法、合理的良好社會形象，以利于調(diào)動政府、企業(yè)和公眾等各方面的主動性和積極性，形成共同推動生態(tài)文明建設(shè)的磅礴力量。第二，生態(tài)文明建設(shè)的空間一體化、要素市場化、產(chǎn)業(yè)生態(tài)化和生態(tài)產(chǎn)業(yè)化，決定著生態(tài)文明建設(shè)需要生態(tài)文明審計(jì)這種以“確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行”[15]為根本目的的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督與評價(jià)活動，來促進(jìn)“綠水青山就是金山銀山”理念樹立和“綠水青山轉(zhuǎn)化為金山銀山”路徑優(yōu)化以及碳達(dá)峰碳中和目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，以利于厘清生態(tài)文明建設(shè)的責(zé)任擔(dān)當(dāng)和業(yè)績成效，從根本上推進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的高質(zhì)量綠色發(fā)展。第三，生態(tài)文明建設(shè)利益相關(guān)者的多元化及其訴求的多樣性，決定了生態(tài)文明建設(shè)需要生態(tài)文明審計(jì)這種“視獨(dú)立性為審計(jì)職業(yè)基石”[16]的特殊機(jī)制，來保證其公平、公正、正義的社會效用，借以防范生態(tài)文明建設(shè)中可能存在的各種機(jī)會主義、逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，并最大限度地促進(jìn)社會成本節(jié)約、生態(tài)財(cái)富增進(jìn)和文明程度提升。

（二）生態(tài)文明審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的總體功能

作為一個“免疫系統(tǒng)”，生態(tài)文明審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)中發(fā)揮著極為重要的“免疫”功能，為生態(tài)文明建設(shè)健康有序推進(jìn)提供制度性功能支持。從總體上看，生態(tài)文明審計(jì)具有如下功能：一是維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展生態(tài)安全的功能。所謂生態(tài)安全，是指隨著生產(chǎn)生活消費(fèi)方式的過度工業(yè)化和城鎮(zhèn)化引致的自然生態(tài)系統(tǒng)日趨嚴(yán)重的失衡失態(tài)，而產(chǎn)生的人類社會對自然生態(tài)系統(tǒng)能否持續(xù)穩(wěn)定、和諧健康的一種憂慮和反思，也是后工業(yè)文明時(shí)代人類社會生存發(fā)展所面臨的最大危機(jī)和挑戰(zhàn)。生態(tài)文明審計(jì)始終關(guān)注經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中的資源、環(huán)境和生態(tài)問題，通過識別和判斷現(xiàn)在或潛在的生態(tài)安全或生態(tài)風(fēng)險(xiǎn)，來優(yōu)化生態(tài)系統(tǒng)各要素之間的依存關(guān)系、提升生態(tài)安全中經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境各維度之間的和諧共生能力、引導(dǎo)生態(tài)安全系統(tǒng)的演化方向和發(fā)展趨勢。二是制約生態(tài)文明建設(shè)公共權(quán)力的功能。對生態(tài)文明建設(shè)公共權(quán)力運(yùn)行、公共政策執(zhí)行和公共資源配置及其相關(guān)責(zé)任履行情況進(jìn)行制約和監(jiān)督，是生態(tài)文明審計(jì)的重要職能。通過對生態(tài)文明建設(shè)預(yù)算資金安排使用、相關(guān)企業(yè)或單位影響生態(tài)環(huán)境行為及其后果的審計(jì)監(jiān)督，生態(tài)文明審計(jì)不僅可以促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)各責(zé)任主體勤勉敬業(yè)、真抓實(shí)干、責(zé)任擔(dān)當(dāng)，而且可以達(dá)到不審即威的震懾效果。三是預(yù)防生態(tài)文明建設(shè)腐敗行為的功能。關(guān)注會計(jì)問題，防止財(cái)務(wù)舞弊，預(yù)防經(jīng)濟(jì)腐敗，是生態(tài)文明審計(jì)的本然性要求。生態(tài)文明建設(shè)投入資金大、占用周期長、風(fēng)險(xiǎn)隱患多，需要生態(tài)文明審計(jì)的提前介入和全程跟蹤，有效發(fā)揮其預(yù)防、預(yù)警和懲戒作用。四是管控生態(tài)文明建設(shè)成本費(fèi)用的功能。算好生態(tài)文明建設(shè)的經(jīng)濟(jì)賬和生態(tài)賬，把控生態(tài)文明建設(shè)的成本費(fèi)用，是生態(tài)文明審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容之一。一般來說，在生態(tài)文明建設(shè)成本費(fèi)用管理的上游階段，也就是預(yù)測、決策和預(yù)算階段，生態(tài)文明審計(jì)應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注成本費(fèi)用的合理性、合法性和節(jié)約性，而在其下游階段，也就是控制、考評和問責(zé)階段，應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注成本費(fèi)用的可控性、例外性和效果性。五是評價(jià)生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的功能。從經(jīng)濟(jì)社會、生態(tài)環(huán)境和制度文化等方面，對生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效進(jìn)行綜合評價(jià)，也是生態(tài)文明審計(jì)的重要內(nèi)容之一。想得到什么，就應(yīng)該衡量和評價(jià)什么，這是審計(jì)評價(jià)的真諦。開展生態(tài)文明建設(shè)績效的綜合評價(jià)，有利于促進(jìn)生態(tài)文明審計(jì)由單純的生態(tài)補(bǔ)償項(xiàng)目環(huán)境效果評價(jià)向從生活條件、就業(yè)生計(jì)、精神文化、身心健康等生態(tài)文明建設(shè)各維度的人類活動對生態(tài)環(huán)境影響評價(jià)方面拓展[17]。

（三）生態(tài)文明審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的具體作用

生態(tài)文明審計(jì)通過“免疫”功能，來識別影響生態(tài)文明建設(shè)進(jìn)程質(zhì)量和效率的各種“病毒”，并積極采取防御性措施，預(yù)警風(fēng)險(xiǎn)隱患、穩(wěn)定機(jī)體運(yùn)行和揭示“病害”信息，充分發(fā)揮生態(tài)文明審計(jì)的識別、防御、預(yù)警、穩(wěn)定和揭示功能作用。具體來說，有如下作用：一是對生態(tài)文明建設(shè)機(jī)體發(fā)揮“未病先防”的作用。所謂“未病先防”，就是指事前監(jiān)督、源頭預(yù)防，就是在生態(tài)文明建設(shè)尤其是其重大項(xiàng)目的論證設(shè)計(jì)規(guī)劃階段，生態(tài)文明審計(jì)就應(yīng)該跟蹤介入，通過對重大環(huán)境問題、重大生態(tài)項(xiàng)目和重大資金投入的實(shí)時(shí)審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和遏制“病變”苗頭，防止病菌擴(kuò)散、病灶惡化，做到見微知著、驅(qū)邪扶正、防患于未然。具體可以通過改良審計(jì)組織、優(yōu)化審計(jì)機(jī)制、搭建審計(jì)網(wǎng)絡(luò)平臺，以及強(qiáng)化審計(jì)文化、充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍、增加審計(jì)科技投入等措施來嵌入實(shí)現(xiàn)。二是對生態(tài)文明建設(shè)機(jī)體發(fā)揮“既病防變”的作用。所謂“既病防變”，簡單來說就是事中監(jiān)督、過程預(yù)警，就是在生態(tài)文明建設(shè)機(jī)體一旦發(fā)生病情時(shí)，生態(tài)文明審計(jì)能夠及時(shí)啟動預(yù)警機(jī)制，阻斷或控制病情，防止加重、惡化或進(jìn)一步蔓延，使其朝著健康、和諧、美麗的方向發(fā)展。具體可以通過擇優(yōu)審計(jì)指標(biāo)、重構(gòu)審計(jì)模型、創(chuàng)新審計(jì)方式、提高審計(jì)效率、建立反應(yīng)處置機(jī)制等措施來防止病情擴(kuò)散或復(fù)發(fā)。三是對生態(tài)文明建設(shè)機(jī)體發(fā)揮“修正防復(fù)”作用。所謂“修正防復(fù)”，實(shí)際上就是事后監(jiān)督、結(jié)果糾偏。具體來說，就是在生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目完成以后，通過生態(tài)文明審計(jì)結(jié)果公告和一定程度上的審計(jì)問責(zé)，來揭露和查處其缺陷和不足;通過生態(tài)文明審計(jì)評價(jià)機(jī)制，來及時(shí)扶正并防止其病情復(fù)發(fā)、屢審屢犯或?qū)曳笇覍?。具體可以通過披露審計(jì)信息、拓寬溝通渠道、消除數(shù)據(jù)壁壘，以及強(qiáng)化審計(jì)調(diào)查權(quán)、檢查權(quán)、問責(zé)權(quán)等措施來撥正方向和減少病源。

四、生態(tài)文明審計(jì)的實(shí)施途徑

“激勵”“透明”“問責(zé)”，被認(rèn)為是審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)現(xiàn)效率和可信度最大化的三大要素[18]。據(jù)此而論，合作與激勵、增加透明度、考評問責(zé)，應(yīng)該是提高生態(tài)文明審計(jì)工作效率和質(zhì)量的基本路徑。

（一）合作與激勵是生態(tài)文明審計(jì)實(shí)施的基本途徑

合作與激勵是生態(tài)文明審計(jì)工作提質(zhì)增效的重要方式。生態(tài)文明審計(jì)是一項(xiàng)復(fù)合性、整體性和系統(tǒng)性工作，特別需要各方協(xié)調(diào)一致、通力合作。合作是激勵的前提，激勵是為了更好地合作，兩者互相依賴、互為前提。換句話說，沒有一定程度上的合作，也就沒有真正意義上的激勵;相反，沒有與之相匹配的激勵，也就不存在持久意義上的合作。對生態(tài)文明審計(jì)這樣一種“藍(lán)?！鳖I(lǐng)域、新生業(yè)務(wù)而言，更是如此。

依法依規(guī)依紀(jì)審計(jì)是生態(tài)文明審計(jì)活的靈魂，法律的和行政的審計(jì)方式是生態(tài)文明審計(jì)常態(tài)化的“硬”的政策工具。但是，如果能更好地端正審計(jì)工作態(tài)度、強(qiáng)化審計(jì)合作意識，善于使用溝通、協(xié)調(diào)、商量、激勵等這些看似“軟”的審計(jì)方式，統(tǒng)一思想、形成共識，求出最大公約數(shù)，畫出最大同心圓，可能會更有利于提高生態(tài)文明審計(jì)的效率和質(zhì)量，尤其是對于私人部門或領(lǐng)域，有時(shí)只提出原則性指導(dǎo)意見，也就是“輕輕一推”，或許能更好地促進(jìn)生態(tài)文明審計(jì)向縱深發(fā)展。

生態(tài)文明審計(jì)點(diǎn)多面廣、內(nèi)容豐富、關(guān)系復(fù)雜，對專業(yè)知識和專業(yè)技能尤其是數(shù)字技術(shù)應(yīng)用能力要求很高。但是，現(xiàn)實(shí)與要求是有差距的?，F(xiàn)有審計(jì)人員中財(cái)務(wù)、會計(jì)、審計(jì)專業(yè)背景的過多且過于質(zhì)性化，基于大數(shù)據(jù)處理電子數(shù)據(jù)、數(shù)字化數(shù)據(jù)與信息的技術(shù)能力偏弱，數(shù)據(jù)挖掘、貫通、集中、圖像、疊加等分析能力不足，不能滿足生態(tài)文明審計(jì)跨層級、跨地區(qū)、跨系統(tǒng)、跨部門、跨業(yè)務(wù)、跨學(xué)科和跨專業(yè)的綜合知識和交叉能力需求。更何況，生態(tài)文明審計(jì)在現(xiàn)實(shí)生活中既不可能完全覆蓋所有生態(tài)文明建設(shè)事項(xiàng)和活動，也不可能完全取代與生態(tài)文明建設(shè)有關(guān)的執(zhí)紀(jì)巡查和生態(tài)環(huán)境執(zhí)法等其他監(jiān)督活動。因此，唯有采取合作與激勵的途徑方式，才能補(bǔ)短板、強(qiáng)能力、聚合力，也就是在與生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任主體全方位、全過程、全要素合作的同時(shí)，激勵其主動接受、自愿協(xié)定、自我負(fù)擔(dān)、自覺開展生態(tài)文明審計(jì)，主動發(fā)現(xiàn)、揭示、糾正和預(yù)防生態(tài)文明建設(shè)中的不當(dāng)行為或舞弊現(xiàn)象。

（二）增加透明度是生態(tài)文明審計(jì)實(shí)施的通用途徑

增加透明度是生態(tài)文明審計(jì)提高公信力的基本要求。透明度在自然界中是一種物理現(xiàn)象，指的是物質(zhì)透過自身可以清晰地看到自己的另一面。延伸到經(jīng)濟(jì)和社會領(lǐng)域，則是指“沒有虛假或欺騙”“易于察覺或調(diào)查”“容易理解”等。信息透明度是指在規(guī)定的時(shí)間，以規(guī)范的頻率，公布或披露符合一定標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量要求的信息的一種制度規(guī)范。它是一個與信息的公開、披露和自由密切相關(guān)的概念，至少涉及信息內(nèi)容真實(shí)性、可理解性及信息易獲取性等方面。信息透明度越高，信息質(zhì)量越好，信息公開或披露者的公開或披露心理行為越健康，信息需求者的信息知情權(quán)越能得到滿足。

通過生態(tài)文明審計(jì)可以有效便捷地打開生態(tài)文明建設(shè)這只“黑箱”，使之成為“透明口袋”。在這里，增加信息透明度至少有兩層含義：一要形成和披露生態(tài)文明建設(shè)方面的相關(guān)信息，主要涉及生態(tài)文明建設(shè)的公共權(quán)力運(yùn)作、公共政策執(zhí)行和公共資源使用等方面，這是生態(tài)文明審計(jì)得以展開的前提;二要公布和列報(bào)生態(tài)文明審計(jì)方面的相關(guān)信息，主要涉及生態(tài)文明審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的具體內(nèi)容、主要程序和審計(jì)結(jié)果，這是生態(tài)文明建設(shè)接受監(jiān)督和問責(zé)，尤其是群眾監(jiān)督和執(zhí)紀(jì)問責(zé)的基礎(chǔ)。

（三）評價(jià)與問責(zé)是生態(tài)文明審計(jì)實(shí)施的關(guān)鍵途徑

評價(jià)問責(zé)是生態(tài)文明審計(jì)增進(jìn)效用的主要措施。評價(jià)就是判斷分析。生態(tài)文明審計(jì)在功用上是屬于分析性的，也就是生態(tài)文明審計(jì)行為活動必須運(yùn)用執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則所規(guī)定的審計(jì)程序與方法，根據(jù)收集到的充分、客觀和重要的審計(jì)證據(jù)，對給定的認(rèn)定或聲明發(fā)表意見、作出判斷、形成結(jié)論。在此過程中，生態(tài)文明審計(jì)既要提供監(jiān)督性服務(wù)，又要提供評價(jià)性服務(wù)，在一定程度上講，提供評價(jià)性服務(wù)更為重要、更有意義。

問責(zé)就是追究責(zé)任。只有通過有效問責(zé)，層層傳導(dǎo)壓力，才能形成推動生態(tài)文明建設(shè)的強(qiáng)勁動力。問責(zé)導(dǎo)向是生態(tài)文明審計(jì)的新賦能，即在了解和摸清生態(tài)文明建設(shè)各責(zé)任主體政策落實(shí)、任務(wù)完成及資源使用等情況的基礎(chǔ)上，通過責(zé)任追究來要求其承擔(dān)否定性后果。將生態(tài)文明審計(jì)結(jié)果與生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任追究緊密結(jié)合起來，不僅可以對生態(tài)文明建設(shè)公共權(quán)力行使者起到威懾和制衡作用，而且可以避免因不作為、慢作為、亂作為所導(dǎo)致的生態(tài)文明建設(shè)公共政策執(zhí)行不到位、公共資源利用不達(dá)標(biāo)等問題。誠然，為確保生態(tài)文明審計(jì)問責(zé)的公正性，有必要建立健全相應(yīng)的錯誤救濟(jì)制度，也就是要針對在問責(zé)過程中制度缺陷、情況不透明和工作失誤等導(dǎo)致的問責(zé)偏差或失誤，建立及時(shí)糾偏糾錯的制度。

五、生態(tài)文明審計(jì)工作的具體著力點(diǎn)

依據(jù)過程思維、要素思維和系統(tǒng)思維，生態(tài)文明審計(jì)工作應(yīng)該從生態(tài)文明建設(shè)過程的各個環(huán)節(jié)入手，也就是從與之相關(guān)的管理系統(tǒng)、制度體系、項(xiàng)目資金、行為作業(yè)和業(yè)績成效等方面著力，以此全面促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的穩(wěn)定、和諧和美麗，以及“五位一體”總體布局具體內(nèi)容的生態(tài)化。

（一）著重關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)的健全性、適應(yīng)性和有效性

生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)是政府、企業(yè)和社會共同推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)所采用的技術(shù)與管理相結(jié)合的管理范式，是一個由系列管理原則和各類技術(shù)手段組成的涉及生態(tài)文明建設(shè)資源配置及責(zé)任分配的綜合管理系統(tǒng)，是確保生態(tài)文明建設(shè)這一復(fù)雜系統(tǒng)工程有效有序健康運(yùn)行的持續(xù)性評估流程機(jī)制。在審計(jì)時(shí)，一要重視中央政府層面的生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)的全局性和重點(diǎn)性。在中央政府這個層面上，生態(tài)文明建設(shè)的目標(biāo)要求是源頭嚴(yán)管、過程嚴(yán)控和后果嚴(yán)懲，需要本著全面管理與重點(diǎn)負(fù)責(zé)相結(jié)合的原則，來重新定義、布局、調(diào)整和優(yōu)化中央政府及其部委在全國生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)中的地位和角色?；诖?，應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)它是否突出了全面謀劃、頂層設(shè)計(jì)、統(tǒng)籌協(xié)調(diào)、系統(tǒng)部署和重點(diǎn)推進(jìn)。二要重視地方政府層面的生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)的區(qū)域性和協(xié)同性。在地方政府這個層面上，生態(tài)文明建設(shè)的突出特點(diǎn)是跨流域、跨區(qū)域、跨邊界，需要流域治理、區(qū)域合作、政府協(xié)同和項(xiàng)目委托?；诖耍瑧?yīng)重點(diǎn)審計(jì)它在區(qū)域、流域、行政區(qū)劃等合作過程中是否存在權(quán)責(zé)模糊、管理空白、職責(zé)交叉和環(huán)境負(fù)外部性區(qū)間“漂移”等復(fù)雜性事務(wù)管理問題。三要重視企業(yè)或單位層面的生態(tài)文明建設(shè)管理系統(tǒng)的嵌入性和社會性。企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品和創(chuàng)造財(cái)富的同時(shí)，也在不同程度地消耗自然資源、污染或破壞生態(tài)環(huán)境，抓住了企業(yè)及其價(jià)值鏈上或生態(tài)圈內(nèi)其他企業(yè)或單位的綠色轉(zhuǎn)型發(fā)展，也就是抓住了生態(tài)文明建設(shè)的“牛鼻子”。基于此，應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)其是否以新發(fā)展理念來指導(dǎo)產(chǎn)品生態(tài)化設(shè)計(jì)、生產(chǎn)和消費(fèi)，是否以生命共同體理念來指導(dǎo)綠色供應(yīng)和產(chǎn)業(yè)網(wǎng)絡(luò)體系建設(shè)。

（二）著重關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)制度體系的完備性、適應(yīng)性和遵循性

制度是規(guī)范和約束生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任主體的行為準(zhǔn)則和辦事規(guī)矩，健全的制度體系是規(guī)范推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的基礎(chǔ)性制度保障。當(dāng)前，這些制度內(nèi)容主要體現(xiàn)在有關(guān)政策、法規(guī)和法律中，從廣義上看，也蘊(yùn)含在黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人所發(fā)表的講話、報(bào)告和作出的批示、指示中。在審計(jì)時(shí)，一要重視生態(tài)文明建設(shè)制度體系的完備性。具體要在全面梳理生態(tài)文明建設(shè)相關(guān)制度的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其科學(xué)性、合理性、系統(tǒng)性和完整性，特別要關(guān)注經(jīng)濟(jì)增長、社會進(jìn)步與生態(tài)發(fā)展、環(huán)境改善之間的協(xié)調(diào)性制度布局和政策導(dǎo)向，以及各責(zé)任主體“權(quán)責(zé)利”訴求和風(fēng)險(xiǎn)防控方面的制度安排和政策措施。二要重視生態(tài)文明建設(shè)制度體系的適應(yīng)性。在實(shí)地察看、深度學(xué)習(xí)和全面分析的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其與當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展水平、自然資源稟賦、生態(tài)環(huán)境狀況、社會文明程度以及風(fēng)土人情和鄉(xiāng)規(guī)民約等的匹配程度和適應(yīng)情況，特別要關(guān)注各項(xiàng)制度的覆蓋性、交叉性和特殊性以及問責(zé)制度機(jī)制、主體范圍和結(jié)論使用等。三要重視生態(tài)文明建設(shè)制度體系的遵循性。在文檔調(diào)閱、實(shí)地查看和穿行測試基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其執(zhí)行或遵循情況，特別要關(guān)注全國性、區(qū)域性或地方性重大生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目的總體布局、規(guī)劃背景、行動方案和政策措施，以及在執(zhí)行過程中是否存在法律漏洞、法規(guī)障礙和政策瓶頸等。

（三）著重關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性和合理性

項(xiàng)目是推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的有力抓手，資金則是其落地實(shí)施的根本保障。生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金一般來源于公共財(cái)政、綠色金融、社會參與和國際合作等，其中基礎(chǔ)性資金多來源于財(cái)政。在審計(jì)時(shí)，一要重視生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性。在制度遵守、賬項(xiàng)基礎(chǔ)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其所涉及的會計(jì)、財(cái)務(wù)關(guān)系是否如實(shí)反映了應(yīng)予反映的問題，特別要關(guān)注項(xiàng)目資金經(jīng)費(fèi)、財(cái)務(wù)收支、取費(fèi)收入、成本費(fèi)用等的可靠性及其資金來源和運(yùn)用的留痕對應(yīng)情況。二要重視生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金的合法性。在文件查閱、現(xiàn)場觀測和調(diào)查訪談的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其所涉及的財(cái)務(wù)活動是否符合黨和國家的財(cái)經(jīng)法紀(jì)、制度規(guī)定，特別要關(guān)注項(xiàng)目資金來源的正當(dāng)性和運(yùn)用的合理性以及相關(guān)會計(jì)處理的合規(guī)性[19]。三要重視生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目資金的合理性。在查閱資料、跟蹤監(jiān)測和田野調(diào)查的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目資金的配置使用是否符合經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展規(guī)律和當(dāng)?shù)貙?shí)際情況，特別要關(guān)注其目的目標(biāo)、受益人群、參與規(guī)劃及落地實(shí)施情況，以及規(guī)劃方案、計(jì)劃流程、關(guān)鍵環(huán)節(jié)、效果表達(dá)和預(yù)算安排是否存在瑕疵、缺陷或不足。

（四）著重關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)的價(jià)值性、規(guī)范性和生態(tài)性

行為作業(yè)是生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任主體為完成目標(biāo)任務(wù)所采取的一系列有目的、有計(jì)劃的行動。一般地，凡是符合國家生態(tài)文明建設(shè)總體布局和具體要求的行為作業(yè)都是有益的、正向的、增加價(jià)值的;凡是對宏觀或區(qū)域生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生了不利影響的行為作業(yè)都是有害或有瑕疵的、負(fù)向的、削弱價(jià)值的，當(dāng)然，這其中也包括不作為或無效作為的行動。在審計(jì)時(shí)，一要重視生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)的價(jià)值性。在重新計(jì)算、重新執(zhí)行和價(jià)值判斷的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其是否必要、不可或缺、有綜合價(jià)值，特別要關(guān)注各責(zé)任主體是否采取了減少或杜絕不增加價(jià)值作業(yè)的有效措施，以及在努力提高可增加價(jià)值作業(yè)運(yùn)作效率方面的制度是否科學(xué)、機(jī)制是否高效、體制是否順暢。二要重視生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)的規(guī)范性。在透視分析、判斷認(rèn)知和實(shí)驗(yàn)檢測的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其流程是否簡潔、合理、科學(xué)，特別要關(guān)注其工作和數(shù)據(jù)流程是否有助于防范行為及信息機(jī)會主義，以及是否存在失范行為和舞弊活動。三要重視生態(tài)文明建設(shè)行為作業(yè)的生態(tài)性。在作業(yè)清冊、作業(yè)動因和作業(yè)優(yōu)選的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)各責(zé)任主體在日常生產(chǎn)、經(jīng)營和管理中，是否具備了生態(tài)意識、發(fā)展意識和辯證意識，特別要關(guān)注是否正確處理了經(jīng)濟(jì)與生態(tài)發(fā)展之間的協(xié)調(diào)平衡關(guān)系，即是否在堅(jiān)持經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)又兼顧了生態(tài)發(fā)展，以及是否存在短期或短視行為和不可持續(xù)作業(yè)。

（五）著重關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的效果性、公平性和生態(tài)性

目標(biāo)和結(jié)果導(dǎo)向是生態(tài)文明建設(shè)的鮮明特征。有沒有綜合效益，也就是經(jīng)濟(jì)效益、社會效益和生態(tài)效益及其數(shù)量的多寡，是判斷和衡量生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的關(guān)鍵。在審計(jì)時(shí)，一要重視生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效高低的效果性。在投入產(chǎn)出、成本效益和數(shù)據(jù)分析的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)評價(jià)其是否達(dá)到了“善”的結(jié)果和要求，特別要關(guān)注是否以最低的資源消耗或投入、最有效的資源利用達(dá)到了預(yù)期效果和期望，及其動機(jī)和效果是否匹配、契合和一致。二要重視生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的公平性。在抽象邏輯、平衡計(jì)分和綜合分析的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)其所表現(xiàn)出來的資源配置與社會滿意度是否不偏不倚、匹配統(tǒng)一，特別要關(guān)注是否形成了共建、共治、共享、共贏的生態(tài)機(jī)制，以及各行為主體參與生態(tài)文明建設(shè)活動的機(jī)會、過程及結(jié)果分配是否正當(dāng)、公正和合情合理。三要重視生態(tài)文明建設(shè)業(yè)績成效的生態(tài)性。在問卷調(diào)查、案例剖析和大數(shù)據(jù)分析的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)審計(jì)生態(tài)文明建設(shè)是否遵循了綠色發(fā)展理念，并采取了減少或遏制經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展環(huán)境負(fù)外部性的措施，特別要關(guān)注各種舉措是否有助于促進(jìn)自然資源的節(jié)約和合理有效利用、修復(fù)生態(tài)系統(tǒng)、改善生態(tài)環(huán)境，以及是否有助于確保生態(tài)資源的最優(yōu)化和持續(xù)性配置利用。 [Reform]

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Ecological Civilization Audit： the Basic Institutional Guarantee to Ecological Civilization Construction

WANG Ai-guo? GUO Sheng-chuan

Abstract： The construction of ecological civilization is both a national project and nationwide action which involves multi-participants such as government， enterprises， groups and individual and multi-fields such as economy， politics， society and culture while it is also a systematic governance process including at least decision system， implementation system and supervision system. Meanwhile， ecological civilization audit is exactly an important institutional arrangement in the supervision system of this process and a basic institutional guarantee for the construction of ecological civilization. It is a responsibility audit system， economic supervision system and performance evaluation system. The audit of ecological civilization should focus on： the soundness， adaptability and effectiveness of ecological civilization construction management system， the completeness， adaptability and compliance of ecological civilization construction institutional system， the authenticity， legitimacy and rationality of ecological civilization construction project funds， the value， normalization and ecology of ecological civilization construction operations， the effectiveness， fairness and ecology of ecological civilization construction performance results.

Key words： ecological civilization construction; ecological civilization audit; green development