孫艷春

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，制造業(yè)百花齊放。老國(guó)有制造企業(yè)受諸多因素影響，競(jìng)爭(zhēng)力明顯降低，為與靈活的民營(yíng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)，適應(yīng)外部激烈的市場(chǎng)環(huán)境，老國(guó)有企業(yè)必須與時(shí)俱進(jìn)，提升自身管治水平，而本量利分析從原材物料的耗用水平和采購(gòu)價(jià)格、產(chǎn)成品的銷售價(jià)格等諸多方面進(jìn)行研究、對(duì)比和數(shù)據(jù)分析，了解各個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生變化對(duì)利潤(rùn)變動(dòng)的影響，判斷企業(yè)的保本活動(dòng)量，為企業(yè)完成利潤(rùn)指標(biāo)提供數(shù)據(jù)分析的支撐，確保企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)達(dá)到最好的狀態(tài)。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，各生產(chǎn)企業(yè)自負(fù)盈虧，各單位管理者們把利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)金額的大小作為企業(yè)的重中之重。會(huì)計(jì)人員的職責(zé)也從單純的記賬、核算的基礎(chǔ)上提升到為企業(yè)決策者提供切實(shí)可信的決策數(shù)據(jù)上來，參與到企業(yè)的成本控制與銷售定價(jià)。量本利分析法比較直觀的列示了產(chǎn)品的成本組成明細(xì)和毛利情況，幫助生產(chǎn)部門逐項(xiàng)分析成本降低的可能性，為采購(gòu)部門尋求原材物料的替代打下基礎(chǔ)，為企業(yè)的管理者們?cè)谶M(jìn)行產(chǎn)品定價(jià)和考核政策制定中發(fā)揮重要的作用。本量利分析法的優(yōu)勢(shì)明顯，但同時(shí)不可避免存在一些局限性，必須合理利用，發(fā)揮這一分析方法的最大效果。

一、本量利分析法的含義

本量利分析法它著重揭示銷售數(shù)量、銷售價(jià)格、成本和毛利之間的關(guān)系。它的基本公式是成本—業(yè)務(wù)量﹦利潤(rùn)，是指在固定成本的基礎(chǔ)上來揭示變動(dòng)成本、固定成本、銷售數(shù)量、銷售單價(jià)、銷售金額、毛利等變量之間的內(nèi)在規(guī)律性聯(lián)系，是一種簡(jiǎn)易、科學(xué)、可行的定量分析法，又可以稱之為量本利分析法。

本量利分析法是一種通過控制成本、數(shù)量和銷售單價(jià)，從而對(duì)產(chǎn)品毛利額進(jìn)行有效控制的方法，在進(jìn)行本量利分析時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)對(duì)以下關(guān)系式進(jìn)行分析應(yīng)用，指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行決策：

第一，在固定成本、變動(dòng)成本和數(shù)量一定的情況下，企業(yè)的毛利取決于單位售價(jià)的高低。銷售單價(jià)越高，毛利額越大;銷售單價(jià)越低，毛利額越小。

第二，在固定成本、變動(dòng)成本、銷售單價(jià)一定的情況下，企業(yè)的毛利額取決于銷售數(shù)量的高低。在單位正毛利的情況下，銷售數(shù)量越大，實(shí)現(xiàn)的毛利額越大，銷售數(shù)量越小，實(shí)現(xiàn)的毛利額越小。如出現(xiàn)單位負(fù)毛利，毛利額的大小與銷售數(shù)量成反比。

第三，在固定成本、銷售數(shù)量、銷售單價(jià)一定的情況下，企業(yè)的毛利額取決于變動(dòng)成本的高低。變動(dòng)成本越小，毛利額越大;變動(dòng)成本越大，毛利額越小。而變動(dòng)成本又與消耗原材料的數(shù)量和單價(jià)密切相關(guān)。在原材料單價(jià)不變的情況下，消耗數(shù)量越小，變動(dòng)成本越小。消耗數(shù)量越大，變動(dòng)成本越大。在消耗數(shù)量不變的情況下，原材料單價(jià)越低，變動(dòng)成本越小，毛利額越大;原材料單價(jià)越高，變動(dòng)成本越大，毛利額越小。

二、本量利分析法在公司的實(shí)際應(yīng)用

作為一家有幾十年廠齡的老國(guó)有企業(yè)，固定成本的降低非常困難，而銷售價(jià)格受市場(chǎng)影響，企業(yè)自主權(quán)相對(duì)較低，企業(yè)結(jié)合自身優(yōu)勢(shì)，利用本量利分析報(bào)表，在以下方面收到了較好的效果：

第一，通過本量利三者之間的關(guān)系，在目標(biāo)利潤(rùn)和產(chǎn)品定價(jià)一定的基礎(chǔ)上，倒逼產(chǎn)品成本。根據(jù)銷售收入、毛利額和總成本三者的關(guān)系，在固定成本確定的基礎(chǔ)上倒逼變動(dòng)成本。通過同比和環(huán)比來分析變動(dòng)成本的耗用量和原材物料耗用的價(jià)格，逐項(xiàng)分析原材料降低的可能性并確定是生產(chǎn)部門還是采購(gòu)部門來完成成本降低這一目標(biāo)，達(dá)到預(yù)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。

第二，通過“可望銷售量”和目標(biāo)利潤(rùn)的確定，可為產(chǎn)品定價(jià)提供決策依據(jù)。通過量本利核算，在消耗穩(wěn)定且原材物料價(jià)格變化不大的情況下，可核算出各種產(chǎn)品的實(shí)際成本，同時(shí)通過結(jié)存的原材物料價(jià)格和庫(kù)存數(shù)量提前預(yù)測(cè)下月成本情況，為產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格確定或調(diào)整提供數(shù)據(jù)支撐。

第三，通過整個(gè)集團(tuán)毛利的實(shí)現(xiàn)總量，合理優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，合理安排生產(chǎn)車間。企業(yè)通過本量利分析法，可以有效地對(duì)企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)的產(chǎn)品樣式、種類進(jìn)行優(yōu)化處理，依照最大化效益的形式進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策的選擇。特別是因?yàn)楣居袩犭娐?lián)產(chǎn)企業(yè)，對(duì)產(chǎn)量的控制會(huì)考慮耗用電汽的數(shù)量和熱電聯(lián)產(chǎn)車間自身的生產(chǎn)能力，通過盈虧平衡點(diǎn)找到最佳的產(chǎn)量來匹配電汽的生產(chǎn)數(shù)量，最大程度地降低企業(yè)成本，提升企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)效益。

三、本量利分析法在實(shí)際使用中的注意事項(xiàng)

（一）在公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策中合理有效的運(yùn)用本量利分析法

在公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策中，本量利分析法著重是核算盈虧平衡點(diǎn)和對(duì)組成公司各項(xiàng)目標(biāo)利潤(rùn)的主要變量指標(biāo)進(jìn)行逐一分析，對(duì)公司生產(chǎn)出來的產(chǎn)品從市場(chǎng)銷售數(shù)量、產(chǎn)品銷售價(jià)格和產(chǎn)品整體生產(chǎn)情況進(jìn)行合理統(tǒng)籌。在分析公司的虧損平衡過程中，使用本量利分析法最關(guān)鍵是從公司產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、銷售業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)三者之間平衡關(guān)系進(jìn)行分析，以求主動(dòng)滿足市場(chǎng)需求，扭虧為盈。在公司產(chǎn)品盈利預(yù)測(cè)分析過程中，基本是通過安全邊際這一指標(biāo)來進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，著重點(diǎn)放在預(yù)測(cè)產(chǎn)品的銷售數(shù)量、產(chǎn)品的銷售價(jià)格和固定成本的組成及管理等，實(shí)現(xiàn)公司的盈利，確保公司的持續(xù)健康發(fā)展。

（二）將公司經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況和本量利分析法充分結(jié)合，合理利用

各公司的實(shí)際產(chǎn)品各不相同，風(fēng)險(xiǎn)把控點(diǎn)也不盡一樣，想利用本量利實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)也不盡一致。唯有在充分了解本量利分析模型理論研究的基礎(chǔ)上，從公司的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況和想要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)出發(fā)，在量本利整體框架的基礎(chǔ)上添加自己公司獨(dú)有的內(nèi)容，對(duì)本量利分析固有模式進(jìn)行不斷的優(yōu)化、改進(jìn)和添加，摸索出符合公司實(shí)際情況的計(jì)算模板，以此實(shí)現(xiàn)本量利分析應(yīng)用效果在公司的最大化，真正發(fā)揮出本量利分析法在公司各個(gè)層面的使用價(jià)值。

（三）構(gòu)建與本量利分析法相匹配的信息化水平和會(huì)計(jì)操作人員

本量利分析法需要引用大量的數(shù)據(jù)，有車間提供的成本信息，有銷售部門提供的銷售數(shù)據(jù)，有采購(gòu)部門提供的原料價(jià)格。因此在公司的信息化建設(shè)上需要匹配到位，以利于本量利分析的各部門提供的數(shù)據(jù)能夠及時(shí)的得到歸集，省時(shí)、省力而且提高了數(shù)據(jù)核算的正確率。硬件到位的基礎(chǔ)上，會(huì)計(jì)操作人員不僅要了解公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的基本情況，而且要把本量利分析模型予以掌握，將管理會(huì)計(jì)的理念引入到實(shí)際工作中，提高本量利分析的實(shí)用性和科學(xué)性。

四、本量利分析在具體應(yīng)用中的局限性

（一）本量利分析對(duì)成本的區(qū)分過于理想化

本量利分析所要求的全部成本已經(jīng)被區(qū)分為固定成本和變動(dòng)成本。但實(shí)際操作中，我們碰到的問題是如何準(zhǔn)確的將總成本區(qū)分為固定成本和變動(dòng)成本。

（二）本量利分析要求產(chǎn)品的生產(chǎn)品種穩(wěn)定

平衡的產(chǎn)銷和穩(wěn)定的品種結(jié)構(gòu)是企業(yè)努力追求的理想。在這種理想狀態(tài)下進(jìn)行的本量利分析，可使會(huì)計(jì)工作人員在對(duì)價(jià)格、成本和業(yè)務(wù)量對(duì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的分析上更加集中和精準(zhǔn)。但在多品種生產(chǎn)、原料結(jié)構(gòu)和價(jià)格不斷發(fā)生變化的情況下，本量利這種遵循歷史成本原則，對(duì)物價(jià)變動(dòng)極不適應(yīng)，嚴(yán)重妨礙分析目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這種假設(shè)性的推斷會(huì)影響力本量利的時(shí)效性與真實(shí)性。

（三）本量利分析總是在假定幾方不變，只有一個(gè)變量的基礎(chǔ)上進(jìn)行分析

本量利分析的各項(xiàng)指標(biāo)都是動(dòng)態(tài)的，而實(shí)際進(jìn)行本量利分析時(shí)，總是在假定一方變動(dòng)，其余各方不變的情況下進(jìn)行的，違背了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況，做出的結(jié)論與實(shí)際情況有偏差，容易給數(shù)據(jù)使用者造成困擾和誤判結(jié)果。

（四）會(huì)計(jì)工作人員素質(zhì)有待提高

隨著社會(huì)大環(huán)境發(fā)生變化，對(duì)會(huì)計(jì)人員的要求更高，要求其專業(yè)知識(shí)更加精湛，以此能夠應(yīng)付和處理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中出現(xiàn)的各種情況。并且會(huì)計(jì)人員要掌握企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況，并對(duì)現(xiàn)代企業(yè)管理方面有一定的了解，從而才能夠做出符合企業(yè)當(dāng)前發(fā)展的重要決策。因此不僅僅在工作中要充分掌握現(xiàn)階段的經(jīng)營(yíng)狀況，還需要對(duì)企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的情況結(jié)合其會(huì)計(jì)工作，對(duì)企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)做出合理科學(xué)化的策劃。

五、本量利分析應(yīng)用的改善策略

如果成本屬性劃分不當(dāng)，本量利分析的最終結(jié)果會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重的偏差，甚至?xí)?dǎo)致錯(cuò)誤結(jié)果的發(fā)生。面對(duì)這個(gè)難題，公司可以通過以下三點(diǎn)來確保準(zhǔn)確劃分成本屬性：第一劃分成本屬性不能保持一成不變，財(cái)務(wù)人員要根據(jù)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況及時(shí)調(diào)整固定成本和變動(dòng)成本的歸集，確保公司成本屬性的劃分屬于動(dòng)態(tài)管理。第二，財(cái)務(wù)人員要利用公司的信息化平臺(tái)，及時(shí)對(duì)影響本量利分析的數(shù)據(jù)進(jìn)行歸集，確保整體數(shù)據(jù)的正確無誤。第三，對(duì)于無法確定固定成本和變動(dòng)成本的參數(shù)，財(cái)務(wù)人員需請(qǐng)教成本發(fā)生部門，共同探討更為詳細(xì)的劃分，按照實(shí)事求是的原則最終分配到位。

企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)，利用電子表格等工具，建立企業(yè)成本數(shù)據(jù)的詳細(xì)記錄，并結(jié)合生產(chǎn)實(shí)際情況，進(jìn)行動(dòng)態(tài)劃分，不能完全按照書本上的理論知識(shí)分解混合成本。要充分發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的主觀能動(dòng)性和專業(yè)性，積極聯(lián)系車間生產(chǎn)人員，具體問題具體分析。加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的責(zé)任心，促使其在工作過程中不斷發(fā)揮自動(dòng)能動(dòng)性，提高工作效率。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)不完全處于本量利分析假定的基本條件下，我們應(yīng)針對(duì)市場(chǎng)需求的價(jià)格要求、產(chǎn)品需求等變化因素，實(shí)時(shí)做出與市場(chǎng)適合的本量利分析。在完成多個(gè)產(chǎn)品品種本量利的分析時(shí)，更應(yīng)關(guān)注公司生產(chǎn)實(shí)際與市場(chǎng)需求所帶來的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)匹配問題，充分利用多產(chǎn)品盈虧分界點(diǎn)這一有效方法，進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的有效調(diào)整。適應(yīng)市場(chǎng)的產(chǎn)品生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，完全能夠在銷售額相同的情況下，取得成本費(fèi)用降低、銷售利潤(rùn)增加的最佳效果，最大限度發(fā)揮本量利分析的作用。

六、結(jié)語

經(jīng)濟(jì)效益是企業(yè)運(yùn)行管理的首要目標(biāo)，企業(yè)所有營(yíng)銷活動(dòng)的最終目標(biāo)通常都是以利潤(rùn)的形式表現(xiàn)出來，本量利可以為企業(yè)分析問題、解決問題提供技術(shù)支持，公司揚(yáng)長(zhǎng)避短，利用好本量利分析做好企業(yè)的短期決策和目標(biāo)管理等，為企業(yè)的高效生產(chǎn)和可持續(xù)性發(fā)展提供必要的數(shù)據(jù)支撐。

（作者單位：青島海王紙業(yè)股份有限公司）