□文/陳慧聰 付 冉

（哈爾濱商業(yè)大學(xué) 黑龍江·哈爾濱）

［提要］ 隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生著變化，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。在應(yīng)對(duì)外部環(huán)境變化的同時(shí)，關(guān)注企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的變化尤為重要，因此內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的重要程度愈發(fā)提高。然而，由于企業(yè)內(nèi)審人員經(jīng)驗(yàn)不足、內(nèi)審機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性等原因，內(nèi)部審計(jì)不能滿(mǎn)足企業(yè)經(jīng)營(yíng)的需要。本文對(duì)內(nèi)審?fù)獍膬?yōu)點(diǎn)和問(wèn)題進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的改進(jìn)建議。

內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包是指組織及其內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)將業(yè)務(wù)委托給本組織外部具有一定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)。由這些中介機(jī)構(gòu)對(duì)組織內(nèi)的部分或全部業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)，并幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)新問(wèn)題，提出有用的解決思路，從而提高企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理水平，最終達(dá)到增加企業(yè)價(jià)值的目的。

一、內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包的優(yōu)點(diǎn)

（一）獲得更加高水平的服務(wù)，提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。目前，大多數(shù)企業(yè)忽視內(nèi)審隊(duì)伍建設(shè)，企業(yè)缺少足夠多優(yōu)秀的內(nèi)審人員，他們大多數(shù)僅掌握一定的財(cái)務(wù)知識(shí)，對(duì)于其他領(lǐng)域知識(shí)知之甚少，難以綜合的對(duì)問(wèn)題進(jìn)行深層次考量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所則不缺乏這些審計(jì)的主力軍，他們不僅具有扎實(shí)的財(cái)務(wù)知識(shí)，還掌握了管理咨詢(xún)、數(shù)據(jù)分析、工程項(xiàng)目等方面的知識(shí)，并且這些專(zhuān)業(yè)人才在會(huì)計(jì)師事務(wù)所中接觸過(guò)各行各業(yè)的業(yè)務(wù)，了解不同行業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，能夠較好地將自身豐富的知識(shí)儲(chǔ)備和工作經(jīng)驗(yàn)相結(jié)合運(yùn)用到審計(jì)工作中去，能夠有針對(duì)性地找出企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并提出切實(shí)有效的改進(jìn)方案。所以，合理地運(yùn)用具有一定資質(zhì)的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的力量，不僅會(huì)大大提高內(nèi)部審計(jì)的效率，還能使內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量得到大幅度提升。

（二）提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，使審計(jì)結(jié)果更加客觀公正。企業(yè)中內(nèi)部審計(jì)人員都是企業(yè)的員工受雇于管理層，可能在進(jìn)行審計(jì)工作和出具審計(jì)報(bào)告時(shí)或多或少會(huì)受管理層意愿的影響，得出不恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。大多數(shù)企業(yè)在部門(mén)的設(shè)置上將內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與其他部門(mén)設(shè)置為平行部門(mén)，這會(huì)削弱內(nèi)部審計(jì)的功能性與實(shí)用性，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)只需根據(jù)與企業(yè)簽訂的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包合同來(lái)開(kāi)展審計(jì)工作，不受管理層意愿的影響，與其他部門(mén)也沒(méi)有利益關(guān)系的牽扯。因此，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員可以站在一個(gè)更加中立的角度來(lái)提出企業(yè)存在的問(wèn)題。此外，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)工作還需要受到來(lái)自監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，為得到更加客觀公正的審計(jì)結(jié)果提供了進(jìn)一步保障。

（三）更加符合成本效益原則，降低企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)成本。企業(yè)設(shè)置了內(nèi)審部門(mén)必然會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的支出，除了辦公場(chǎng)地費(fèi)、內(nèi)部審計(jì)人員工資等費(fèi)用，還需要支付對(duì)內(nèi)審人員進(jìn)行培訓(xùn)的費(fèi)用。并且企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境在不斷地發(fā)生變化，內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)也愈發(fā)復(fù)雜，內(nèi)審人員由于知識(shí)結(jié)構(gòu)較為單一，不能較好地滿(mǎn)足管理層對(duì)于內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的要求。此時(shí)，如果對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，完善其知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高其審計(jì)技術(shù)，不僅會(huì)耗費(fèi)大量的時(shí)間，也會(huì)花費(fèi)不菲的支出。但如果將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包出去，這部分成本會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于對(duì)于內(nèi)審人員的培訓(xùn)費(fèi)或者雇傭?qū)I(yè)的內(nèi)審人員的成本，并且還能獲得質(zhì)量更高的服務(wù)，符合成本效益原則。

（四）可以?xún)?yōu)化資源配置，集中精力做好主業(yè)。隨著市場(chǎng)專(zhuān)業(yè)化分工越來(lái)越細(xì)，企業(yè)要想占據(jù)一定的市場(chǎng)份額必須要提高自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力。這就要求企業(yè)能夠抓住重點(diǎn)，集中有限的精力和資源做好自己的關(guān)鍵性業(yè)務(wù)。企業(yè)將內(nèi)審業(yè)務(wù)外包，既能滿(mǎn)足自身審計(jì)需要，又可以節(jié)約時(shí)間和資源發(fā)展自己的核心業(yè)務(wù)，符合企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃。而對(duì)于外部審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)，審計(jì)業(yè)務(wù)就是其主要業(yè)務(wù)，將內(nèi)審業(yè)務(wù)外包又能夠滿(mǎn)足外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)需要，這也是社會(huì)資源優(yōu)化的一種體現(xiàn)。

二、當(dāng)前審計(jì)外包存在的問(wèn)題

（一）外審人員掌握信息不充分，內(nèi)部審計(jì)人員資源浪費(fèi)。內(nèi)部審計(jì)人員與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員相比，對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、業(yè)務(wù)流程和企業(yè)組織文化等更為熟悉，更加了解企業(yè)在整個(gè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，能夠?yàn)槠髽I(yè)管理層提供更加切合長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略的咨詢(xún)服務(wù)，更有利于企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展。外部的審計(jì)機(jī)構(gòu)與企業(yè)只是短期的合同關(guān)系，其審計(jì)人員對(duì)公司的了解較少，只能掌握一些企業(yè)對(duì)外公開(kāi)的資料，對(duì)于一些涉密的資料無(wú)法完全掌握。另外，部分員工會(huì)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是在故意找他們的錯(cuò)誤，難免會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)有一定的抵觸。在這種抵觸情緒支配下這部分員工很難會(huì)積極配合內(nèi)部審計(jì)工作，而這種不配合的情況對(duì)于外部審計(jì)人員來(lái)說(shuō)只會(huì)更加嚴(yán)重。這在一定程度上會(huì)使外部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能對(duì)企業(yè)形成充分的了解，這種信息不對(duì)稱(chēng)會(huì)影響審計(jì)工作的質(zhì)量。

另外，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)人員而言，他們是企業(yè)的內(nèi)部員工，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益與其自身的利益息息相關(guān)。并且內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)于公司的企業(yè)文化具有更加強(qiáng)烈的認(rèn)同感，對(duì)于企業(yè)的忠誠(chéng)度也更高，也更能夠做出符合企業(yè)需求的建議。如果將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行外包，內(nèi)審人員就可能會(huì)認(rèn)為外包出去的業(yè)務(wù)應(yīng)該由外部審計(jì)機(jī)構(gòu)全權(quán)負(fù)責(zé)，便會(huì)減少參與度，這無(wú)疑是對(duì)審計(jì)資源的一種浪費(fèi)，會(huì)對(duì)企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)效益的提高造成影響。

（二）部分企業(yè)盲目外包，內(nèi)部審計(jì)外包決策管理不科學(xué)。目前，大部分企業(yè)沒(méi)有建立科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)外包制度。首先，企業(yè)缺乏內(nèi)審?fù)獍绞健Q策的制度，忽略了對(duì)外包項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)進(jìn)行系統(tǒng)的評(píng)價(jià)。部分企業(yè)可能未考慮周到就做出了內(nèi)審?fù)獍臎Q策，往往會(huì)忽略企業(yè)的具體情況。我們不否認(rèn)一部分企業(yè)在選擇審計(jì)外包時(shí)只是盲目跟風(fēng)，而不是在對(duì)自身的管理需要進(jìn)行綜合的考量后進(jìn)行的選擇。此外，多數(shù)企業(yè)沒(méi)有建立外包供應(yīng)商選擇的規(guī)范制度，沒(méi)有對(duì)外包機(jī)構(gòu)的資質(zhì)、外審人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力和審計(jì)人員知識(shí)領(lǐng)域是否與項(xiàng)目需求一致進(jìn)行系統(tǒng)的評(píng)價(jià)。還有一些企業(yè)對(duì)于價(jià)格過(guò)分關(guān)注，為了節(jié)省成本可能會(huì)選擇一些不具備專(zhuān)業(yè)資質(zhì)的外部機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)，內(nèi)審?fù)獍霈F(xiàn)決策錯(cuò)誤也就意味著審計(jì)工作質(zhì)量的降低。

（三）缺乏內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)外包的工作質(zhì)量難以用量化的指標(biāo)來(lái)進(jìn)行衡量和評(píng)價(jià)。企業(yè)僅僅通過(guò)外審機(jī)構(gòu)形成的審計(jì)工作底稿和出具的審計(jì)報(bào)告來(lái)評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量，往往很難得出合理的評(píng)價(jià)結(jié)果。在實(shí)際工作中，大部分企業(yè)評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量時(shí)僅僅將審計(jì)項(xiàng)目的計(jì)劃完成時(shí)間和實(shí)際完成時(shí)間進(jìn)行比較，這只能衡量審計(jì)工作的完工進(jìn)度情況，并不能對(duì)審計(jì)過(guò)程質(zhì)量和審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量進(jìn)行綜合的衡量。另外，將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包，會(huì)在一定程度上使內(nèi)部審計(jì)人員忽略了對(duì)外包部分的關(guān)注，盲目信任外審人員形成的審計(jì)意見(jiàn)和出具的審計(jì)報(bào)告，缺乏對(duì)內(nèi)審?fù)獍鼧I(yè)務(wù)的質(zhì)量評(píng)價(jià)。

（四）企業(yè)商業(yè)機(jī)密可能發(fā)生泄露。內(nèi)部審計(jì)的目的在于加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制，改善經(jīng)營(yíng)管理模式，提高經(jīng)濟(jì)效益。這就意味著內(nèi)部審計(jì)工作會(huì)涉及到企業(yè)內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)管理的內(nèi)容，所以如果將內(nèi)審?fù)獍獠繉徲?jì)人員將無(wú)法避免地接觸到企業(yè)的商業(yè)機(jī)密。盡管審計(jì)職業(yè)規(guī)范道德對(duì)外部審計(jì)人員的行為有約束力，但不能確保外審人員在面對(duì)利益誘惑時(shí)還能遵守職業(yè)道德，做到完全保密，而商業(yè)機(jī)密的泄露會(huì)給企業(yè)帶來(lái)很大損失。

三、內(nèi)部審計(jì)外包改進(jìn)措施

（一）加強(qiáng)與企業(yè)內(nèi)部人員和外部審計(jì)人員的溝通。外部審計(jì)人員掌握的信息不充分是一個(gè)無(wú)法避免的現(xiàn)象，造成這種現(xiàn)象的原因有兩種：一是客觀的因素，比如企業(yè)核心業(yè)務(wù)保密的需要，這種因素造成的信息不充分是無(wú)法解決的；二是人為因素，比如企業(yè)內(nèi)部人員與外審人員缺乏有效溝通，這種因素造成的信息不對(duì)稱(chēng)是可以通過(guò)人為的努力解決的。管理層可以對(duì)企業(yè)內(nèi)部人員進(jìn)行正確的引導(dǎo)，要讓員工明白內(nèi)部審計(jì)的主要目的是為了增加企業(yè)的價(jià)值，并不是刻意地找員工問(wèn)題。可以通過(guò)專(zhuān)題會(huì)的方式讓員工充分理解內(nèi)部審計(jì)外包的必要性和好處，增強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作的理解，積極溝通，減少信息不充分問(wèn)題給審計(jì)工作帶來(lái)的困難，提高審計(jì)工作的質(zhì)量。另外，管理層可以適當(dāng)?shù)脑试S并引導(dǎo)內(nèi)審人員在面對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)以更加積極的態(tài)度去遵循安排。對(duì)于外部審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，管理層自身應(yīng)該與其加強(qiáng)溝通，簽訂明確的外包合同，明確雙方的責(zé)任和義務(wù)，對(duì)于內(nèi)審人員反映的問(wèn)題及時(shí)地進(jìn)行解決。并且引導(dǎo)內(nèi)審人員和其他員工與外審人員進(jìn)行溝通交流，在不泄露公司機(jī)密的前提下，盡可能地提供更多有用的信息。

（二）建立完善的內(nèi)審?fù)獍芾碇贫取Ｆ髽I(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的具體情況建立完善的內(nèi)審?fù)獍芾碇贫?，杜絕盲目外包現(xiàn)象。在考慮是否要進(jìn)行審計(jì)外包時(shí)要先評(píng)估企業(yè)內(nèi)審人員整體的工作完成情況和專(zhuān)業(yè)勝任能力，再評(píng)估內(nèi)審?fù)獍目尚行院痛嬖诘娘L(fēng)險(xiǎn)。在選擇外包方式時(shí)如果企業(yè)內(nèi)審人員可以完成部分工作且可以保證工作質(zhì)量，那么就可以選擇補(bǔ)充式外包的方式。對(duì)于內(nèi)審人員業(yè)務(wù)水平低，不能勝任審計(jì)工作的情況可以選擇全部外包。對(duì)于一些小型企業(yè)來(lái)說(shuō)本身業(yè)務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門(mén)成本較高得不償失，也可以選擇將內(nèi)審業(yè)務(wù)全部外包。選擇外包機(jī)構(gòu)時(shí)要針對(duì)企業(yè)自身的業(yè)務(wù)需要客觀地評(píng)價(jià)其勝任能力。根據(jù)外包業(yè)務(wù)的需求，外包的預(yù)算和自身想要達(dá)到的目標(biāo)選取一定數(shù)量的外包機(jī)構(gòu)，遵循公平、公正、公開(kāi)的原則，采取公開(kāi)招標(biāo)的方式確定最終的承包機(jī)構(gòu)。

（三）建立完善的內(nèi)審?fù)獍|(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制。企業(yè)應(yīng)該建立完善的內(nèi)審?fù)獍|(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制。首先，在評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量時(shí)可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)：評(píng)價(jià)外包機(jī)構(gòu)是否按照簽訂的合同完成了工作，可重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)范圍、審計(jì)時(shí)限、審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)勝任能力和審計(jì)人員的保密情況。評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)、審計(jì)程序是否適當(dāng)、審計(jì)底稿是否清晰完整、發(fā)現(xiàn)的審計(jì)問(wèn)題是否精準(zhǔn)、形成的審計(jì)解困是否客觀恰當(dāng)、提出的審計(jì)意見(jiàn)是否具有針對(duì)性和可行性。其次，在對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)后要積極與外包機(jī)構(gòu)進(jìn)行溝通，促進(jìn)機(jī)構(gòu)審計(jì)質(zhì)量的提高。最后，要對(duì)外包機(jī)構(gòu)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的管理，根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果及時(shí)更新外包機(jī)構(gòu)的備選名單，保留質(zhì)量較高的機(jī)構(gòu)，刪除資質(zhì)不夠的機(jī)構(gòu)。

（四）建立商業(yè)機(jī)密泄露追責(zé)機(jī)制。外部審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)時(shí)會(huì)產(chǎn)生機(jī)密泄露的風(fēng)險(xiǎn)，簽訂保密協(xié)議是必不可少的環(huán)節(jié)。協(xié)議中應(yīng)該明確規(guī)定外部機(jī)構(gòu)的違約責(zé)任，要指出如果外部機(jī)構(gòu)將機(jī)密泄露要承擔(dān)巨額的違約金，并面臨來(lái)自行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的懲罰。通過(guò)這種方式可以對(duì)外審人員進(jìn)行一定的約束，強(qiáng)化其遵守職業(yè)道德的意識(shí)；從另一方面來(lái)講，如果商業(yè)機(jī)密發(fā)生了泄露，簽訂了保密協(xié)議企業(yè)可以按照協(xié)議約定追究相關(guān)人員的責(zé)任，可以降低企業(yè)的損失。

四、結(jié)論

內(nèi)審業(yè)務(wù)外包是一把雙刃劍，如果運(yùn)用得當(dāng)可以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，增加企業(yè)價(jià)值，若運(yùn)用不當(dāng)也會(huì)帶來(lái)負(fù)面效果。要想使內(nèi)審?fù)獍l(fā)揮應(yīng)有的效果，企業(yè)就應(yīng)該建立內(nèi)審?fù)獍墓芾頇C(jī)制和質(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制，加強(qiáng)工作過(guò)程中人員的溝通，建立追責(zé)機(jī)制，維護(hù)自身的核心機(jī)密。只有這樣，才能真正地使內(nèi)部審計(jì)外包促進(jìn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值。