汪德華

2021年10月23日，第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十一次會(huì)議通過(guò)并公布了“關(guān)于授權(quán)國(guó)務(wù)院在部分地區(qū)開(kāi)展房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作的決定”（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“授權(quán)決定”）。[1]由此，2013年黨的十八屆三中全會(huì)提出的房地產(chǎn)稅改革即將真正來(lái)到我們身邊。然而與很多公共政策不同，雖然近十年社會(huì)各界都高度關(guān)注房地產(chǎn)稅改革，但正是由于其備受關(guān)注，相關(guān)政府部門(mén)沒(méi)有公開(kāi)這個(gè)擬議中稅種的具體信息。例如，即將試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅稅制框架是什么？試點(diǎn)地區(qū)將如何選擇？可以說(shuō)，除了全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)的授權(quán)決定，當(dāng)前社會(huì)各界對(duì)房地產(chǎn)稅及其試點(diǎn)知之甚少。本文擬結(jié)合授權(quán)決定，從歷史演變、房地產(chǎn)稅的功能定位、稅制設(shè)計(jì)中的幾個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題、房地產(chǎn)稅收入使用、房地產(chǎn)稅與其他調(diào)控政策之間的關(guān)系、房地產(chǎn)稅與土地出讓金之間的關(guān)系等幾個(gè)維度，就即將推進(jìn)的房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)略作分析。

一、我國(guó)住房保有環(huán)節(jié)稅收的歷史演變

事實(shí)上，我國(guó)于1951年出臺(tái)了《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，即在全國(guó)范圍內(nèi)征收房地產(chǎn)稅。直到1984年城市房地產(chǎn)稅拆分為房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅；到1986年國(guó)務(wù)院出臺(tái)《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》，原來(lái)的房地產(chǎn)稅正式退出歷史舞臺(tái)。查閱相關(guān)資料，1951—1984年在全國(guó)范圍內(nèi)征收的房地產(chǎn)稅，對(duì)今天擬推進(jìn)改革試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅，有一定的啟發(fā)意義。比如，當(dāng)年的房地產(chǎn)稅同樣以城市地區(qū)土地和房產(chǎn)為征稅對(duì)象在保有環(huán)節(jié)征收，均是以評(píng)估價(jià)值為稅基按年計(jì)征，土地稅率為1%，房產(chǎn)稅率是1.5%，同時(shí)設(shè)置了若干免稅項(xiàng)目。根據(jù)當(dāng)時(shí)的情況，房地產(chǎn)稅由產(chǎn)權(quán)所有人交納，產(chǎn)權(quán)出典者，由承典人交納；產(chǎn)權(quán)所有人、承典人不在當(dāng)?shù)鼗虍a(chǎn)權(quán)未確定及租典糾紛未解決者，均由代管人或使用人代為報(bào)交。[2]1984年分拆之后，城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅依然是保有環(huán)節(jié)征收，但前者采取定額征收的方式，后者以房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值作為稅基，因而都不再是以評(píng)估價(jià)值為稅基。更重要的是，城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅，對(duì)個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)及其附屬土地全部免征。自此，個(gè)人住房保有環(huán)節(jié)稅收退出歷史視野。

2003年，考慮到地方稅體系建設(shè)和房地產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展等因素，是否推出針對(duì)個(gè)人住房保有環(huán)節(jié)的稅收制度，重回政策討論視野，只是當(dāng)時(shí)稱(chēng)之為物業(yè)稅。黨的十六屆三中全會(huì)通過(guò)的《關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問(wèn)題的決定》提出：“條件具備時(shí)，對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開(kāi)征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)?！?006年公布的《十一五規(guī)劃綱要》中進(jìn)一步提出：“改革房地產(chǎn)稅收制度，穩(wěn)步推行物業(yè)稅并相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)?！弊灾醒胛募岢鑫飿I(yè)稅以來(lái)，政府部門(mén)以及學(xué)術(shù)界開(kāi)展了大量有關(guān)物業(yè)稅國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和稅制設(shè)計(jì)等方面的研究。[3][4]但是這一改革設(shè)想最終并未落地。

這一時(shí)期，房?jī)r(jià)的快速上漲，尤其是2008年全球金融危機(jī)之后，我國(guó)房?jī)r(jià)在2009年短暫下降之后，又呈現(xiàn)了快速上升的趨勢(shì)。因而，從調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)的角度出發(fā)，開(kāi)征個(gè)人住房保有環(huán)節(jié)的稅收重新成為政策討論中的熱點(diǎn)問(wèn)題。[5]2009年的政府工作報(bào)告中進(jìn)一步提出，“研究推進(jìn)房地產(chǎn)稅制改革”。2009年和2010年的《深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作意見(jiàn)的通知》中均提到了房地產(chǎn)稅制改革，其中2009年還是使用物業(yè)稅一詞，但到2010年首次提出“逐步推進(jìn)房產(chǎn)稅改革”，物業(yè)稅一詞被房產(chǎn)稅替換。最終在2011年1月份，上海市和重慶市分別啟動(dòng)了房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作，引起了社會(huì)各界的極大關(guān)注。

2013年部分城市上報(bào)房產(chǎn)稅試點(diǎn)方案被叫停，一個(gè)很重要的原因是要加強(qiáng)改革的頂層設(shè)計(jì)，單個(gè)城市的試點(diǎn)并非優(yōu)先事項(xiàng)。2013年黨的十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》中明確提出，“加快房地產(chǎn)稅立法，并適時(shí)推進(jìn)改革”。這一表述表明兩點(diǎn)：一是住房保有環(huán)節(jié)的稅收從上海、重慶試點(diǎn)的房產(chǎn)稅被改為房地產(chǎn)稅；二是推進(jìn)改革將從立法起步，相關(guān)部門(mén)將其表述為“立法先行，適時(shí)推進(jìn)”。此后，多個(gè)中央、國(guó)務(wù)院的文件或報(bào)告，都提到房地產(chǎn)稅。時(shí)任財(cái)政部部長(zhǎng)肖捷在其十九大報(bào)告精神解讀文章中明確提出，房地產(chǎn)稅要按照“立法先行，充分授權(quán)，分步推進(jìn)”的原則推動(dòng)立法與實(shí)施。[6]2020年，黨中央關(guān)于制定“‘十四五’規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)建議”中，提出“積極穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和改革”。這一表述中增加了“積極”和“改革”兩詞，初步表明房地產(chǎn)稅將進(jìn)入實(shí)操階段。

2021年5月，財(cái)政部網(wǎng)站公布一則會(huì)訊，財(cái)政部、全國(guó)人大常委會(huì)預(yù)算工委、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部、稅務(wù)總局負(fù)責(zé)同志在北京主持召開(kāi)房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作座談會(huì)，聽(tīng)取部分城市人民政府負(fù)責(zé)同志及專(zhuān)家學(xué)者對(duì)試點(diǎn)工作的意見(jiàn)。[7]這一會(huì)訊表明，房地產(chǎn)稅的試點(diǎn)推進(jìn)重回相關(guān)部委的工作日程。2021年8月17日習(xí)近平總書(shū)記在中央財(cái)經(jīng)委員會(huì)第十次會(huì)議上的部分講話(huà)里，明確提到“要積極穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和改革，做好試點(diǎn)工作?！?0月23號(hào)公布的“授權(quán)決定”意味著房地產(chǎn)稅的改革試點(diǎn)已獲得法定程序支持，即將進(jìn)入實(shí)質(zhì)性推進(jìn)階段。“授權(quán)決定”的公布是一個(gè)標(biāo)志性事件，表明推進(jìn)改革的思路，從原來(lái)強(qiáng)調(diào)的“立法先行”轉(zhuǎn)變?yōu)樵诹⒎ㄓ懻撚幸欢ɑA(chǔ)上的“試點(diǎn)先行”。這種思路的轉(zhuǎn)變，是符合中國(guó)國(guó)情，也符合房地產(chǎn)稅作為一種地方稅的特殊性質(zhì)。

全國(guó)人大常委會(huì)的“授權(quán)決定”，是目前有關(guān)中國(guó)房地產(chǎn)稅改革的最為具體的表述，明確了試點(diǎn)推進(jìn)的若干事宜。第二條明確了國(guó)務(wù)院負(fù)責(zé)制定試點(diǎn)具體辦法，具體的實(shí)施細(xì)則由試點(diǎn)地區(qū)人民政府負(fù)責(zé)制定；同時(shí)明確要求：國(guó)務(wù)院及其有關(guān)部門(mén)、試點(diǎn)地區(qū)人民政府應(yīng)當(dāng)構(gòu)建科學(xué)可行的征收管理模式和程序。也就是說(shuō)，征收管理模式和程序是需要去創(chuàng)新、去探索的?！笆跈?quán)決定”還明確了選擇試點(diǎn)地區(qū)的基本原則：“按照積極穩(wěn)妥的原則，統(tǒng)籌考慮深化試點(diǎn)與統(tǒng)一立法，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展的情況確定試點(diǎn)地區(qū)。”具體地區(qū)由國(guó)務(wù)院負(fù)責(zé)決定，同時(shí)要報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案?！笆跈?quán)決定”還明確授權(quán)的試點(diǎn)期限為五年，自國(guó)務(wù)院試點(diǎn)辦法印發(fā)之日起算；同時(shí)要求國(guó)務(wù)院應(yīng)當(dāng)及時(shí)總結(jié)試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，在授權(quán)期限屆滿(mǎn)的六個(gè)月以前，向全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)報(bào)告試點(diǎn)情況。[8]還特別強(qiáng)調(diào)：“條件成熟時(shí)，及時(shí)制定法律?！睆倪@一表述看，如果試點(diǎn)順利，條件成熟，可以提前制定房地產(chǎn)稅法并在全國(guó)實(shí)施，并非一定要等到五年之后。

二、我國(guó)房地產(chǎn)稅的功能定位

應(yīng)當(dāng)說(shuō)，由于國(guó)有土地出讓制度的存在，我國(guó)房地產(chǎn)稅確實(shí)有它的特殊性。有人提出，土地的所有權(quán)是國(guó)有的，個(gè)人只有使用權(quán)，政府不能對(duì)使用權(quán)征收房地產(chǎn)稅。對(duì)于后一個(gè)問(wèn)題，有專(zhuān)家已經(jīng)論證過(guò)了，在部分國(guó)家，即使是國(guó)有土地同樣也要交房地產(chǎn)稅或者說(shuō)房產(chǎn)稅。應(yīng)當(dāng)說(shuō)，稅收最主要的特征是強(qiáng)制性，跟征稅對(duì)象的產(chǎn)權(quán)性質(zhì)不應(yīng)當(dāng)有關(guān)聯(lián)。多數(shù)學(xué)者還指出，由于我們購(gòu)買(mǎi)的住房的房?jī)r(jià)中已經(jīng)包含了占比較高的土地出讓金，也就是說(shuō)政府已經(jīng)從居民購(gòu)買(mǎi)住房中獲取了一部分收入，為什么還要征收房地產(chǎn)稅？這就涉及我國(guó)房地產(chǎn)稅的功能定位問(wèn)題。

觀(guān)察2013年之后有關(guān)房地產(chǎn)稅改革的政策討論，可以說(shuō)，要不要開(kāi)征全國(guó)范圍內(nèi)的房地產(chǎn)稅，技術(shù)層面的制約其實(shí)不多。至少自2003年提出探索開(kāi)征物業(yè)稅開(kāi)始，學(xué)術(shù)界和政府已在積極學(xué)習(xí)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于房地產(chǎn)稅技術(shù)問(wèn)題的解決方案已有很多積累。包括怎么樣去評(píng)估，怎么樣征收，信息如何獲取等技術(shù)問(wèn)題，相信地方政府和稅務(wù)征管部門(mén)能夠通過(guò)努力有效解決。但是該不該征？為什么征？即房地產(chǎn)稅的功能定位卻是影響開(kāi)征房地產(chǎn)稅最大的因素。筆者曾分析了我國(guó)開(kāi)征房產(chǎn)稅的必要性。[9]我國(guó)住房供給與交易環(huán)節(jié)事實(shí)是存在多種稅費(fèi)，占比最高的是土地出讓金。開(kāi)發(fā)商最終都會(huì)將相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入房?jī)r(jià)中，從而最終由購(gòu)房者承擔(dān)。因而可以說(shuō)，購(gòu)房者在購(gòu)房時(shí)一次性承擔(dān)了相關(guān)稅費(fèi)，而在保有環(huán)節(jié)不再繳納稅費(fèi)。這是我國(guó)住房相關(guān)稅費(fèi)體系的主要特點(diǎn)。由于人們購(gòu)買(mǎi)住房關(guān)注的是房?jī)r(jià)加上持有成本在內(nèi)的總成本。房地產(chǎn)稅作為按年征收的保有環(huán)節(jié)稅收，同樣應(yīng)資本化到持有住房的總成本中。因而單純討論開(kāi)征住房保有環(huán)節(jié)稅收對(duì)房?jī)r(jià)的影響并不具有重要意義，需要比較的是不同狀態(tài)下總成本的大小。以總成本為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量，究竟一次性收取稅費(fèi)還是按年征收房地產(chǎn)稅對(duì)購(gòu)房者更有利，無(wú)法判斷。筆者認(rèn)為，我國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅費(fèi)體系的主要問(wèn)題是不公平性。[10]主要表現(xiàn)在：低收入人群一般購(gòu)房時(shí)間較遲，而房?jī)r(jià)中包含的土地出讓金隨時(shí)間推移卻越來(lái)越高；這意味著，低收入者購(gòu)房時(shí)承擔(dān)的絕對(duì)和相對(duì)稅負(fù)，都較更早買(mǎi)房的高收入人群更高。更嚴(yán)重的是，高收入人群甚至可能通過(guò)“炒房”獲取額外收益。筆者指出，正是因?yàn)榇嬖谖覈?guó)房地產(chǎn)稅費(fèi)體系的不公平性問(wèn)題以及由此帶來(lái)的房地產(chǎn)市場(chǎng)投機(jī)、投資之風(fēng)盛行，我國(guó)應(yīng)當(dāng)開(kāi)征房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅收，以打破住房稅費(fèi)體系不公平性與房?jī)r(jià)不斷攀高之間的惡性循環(huán)。[11]

筆者還提出一個(gè)觀(guān)點(diǎn)，房地產(chǎn)稅的功能定位決定了稅制設(shè)計(jì)。[12]從這個(gè)角度看，改革試點(diǎn)中的房地產(chǎn)稅的功能定位，不僅決定了其全面推廣的必要性，也是其稅制設(shè)計(jì)的重要影響因素。在政策討論中，關(guān)于我國(guó)房地產(chǎn)稅的功能定位有三種觀(guān)點(diǎn)：一種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為房地產(chǎn)稅的功能主要是調(diào)控房地產(chǎn)需求，以促進(jìn)全國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)的平穩(wěn)健康發(fā)展；第二種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為房地產(chǎn)稅應(yīng)有助于調(diào)控財(cái)富差距；第三種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為房地產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)成為地方政府的主體稅種，要承擔(dān)為地方政府籌集財(cái)政收入的重要功能。當(dāng)然，這三種功能都是房地產(chǎn)稅可以承擔(dān)的，但如果仔細(xì)分析的話(huà)，三種功能定位至少在短期之內(nèi)并不能完全相容。以重慶、上海免征60平方米的房產(chǎn)稅作為例子，很多人認(rèn)為其收到的稅僅有幾億，因而從為地方政府籌集財(cái)政收入的功能角度看沒(méi)有用。[13]但從調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)和調(diào)控財(cái)富差距的角度看，則結(jié)論就有所不同。考慮一種極端情況，所有購(gòu)房者的人均住房面積均是在60平方米以下，則能夠征收到的房產(chǎn)稅是0，但這恰恰意味著兩地的房產(chǎn)稅在調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)、調(diào)控財(cái)富差距方面功能發(fā)揮得非常好。

因而，三種功能定位如何選擇一旦確定，則意味著房地產(chǎn)稅的稅制設(shè)計(jì)有一個(gè)大致方向。筆者認(rèn)為，“授權(quán)決定”中，對(duì)房地產(chǎn)稅的功能定位已有一個(gè)很清晰的表述：“引導(dǎo)住房合理消費(fèi)和土地資源節(jié)約集約利用，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展?！盵14]清楚表明，調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)是此次房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的首要功能定位。確立這一功能定位，應(yīng)當(dāng)說(shuō)是考慮了居民購(gòu)買(mǎi)住房中已包含了較高比重的稅費(fèi)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情，并不直接以籌集財(cái)政收入為目標(biāo)，房地產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)在特定狀態(tài)下才征收，而非普遍征收。判斷這一功能定位是否實(shí)現(xiàn)，應(yīng)是“房住不炒”的目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)；而一旦達(dá)到“房住不炒”的狀態(tài)，意味著很少有人通過(guò)房地產(chǎn)市場(chǎng)炒作積累財(cái)富，則調(diào)節(jié)財(cái)富差距的目標(biāo)也就部分實(shí)現(xiàn)了。至于說(shuō)房地產(chǎn)稅為地方政府籌集財(cái)政收入的功能，筆者認(rèn)為在長(zhǎng)期內(nèi)可以漸進(jìn)實(shí)現(xiàn)。例如，在住房依附的土地使用權(quán)70年到期之后，房地產(chǎn)稅可以普征，則其籌集收入的能力將大大提高。

三、房地產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)中的若干關(guān)鍵問(wèn)題

改革試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅的稅制設(shè)計(jì)，是大家關(guān)心的問(wèn)題，但相關(guān)部門(mén)從來(lái)未透露相關(guān)信息。本文主要依據(jù)“授權(quán)決定”和國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，并從功能定位決定稅制框架的角度對(duì)此進(jìn)行探討。

“授權(quán)決定”提供了豐富信息，按照其中的相關(guān)表述，在法理上房地產(chǎn)稅的征稅對(duì)象應(yīng)當(dāng)包括居住用和非居住用等各類(lèi)房地產(chǎn)。但在試點(diǎn)過(guò)程中，非居住用房地產(chǎn)繼續(xù)按照《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》執(zhí)行，即維持現(xiàn)有稅制。[15]試點(diǎn)結(jié)束之后，房地產(chǎn)稅可能會(huì)覆蓋居住和非居住用等各類(lèi)房地產(chǎn)。筆者認(rèn)為這一表述表明：至少在稅制上未來(lái)房地產(chǎn)稅將整合替代現(xiàn)行的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅；未來(lái)房地產(chǎn)稅全國(guó)推開(kāi)之后，現(xiàn)行的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅可能會(huì)取消?！笆跈?quán)決定”中還明確，房地產(chǎn)稅征稅對(duì)象不包括依法擁有的農(nóng)村宅基地及其上住宅。也就是說(shuō)，試點(diǎn)以及未來(lái)全國(guó)推開(kāi)的房地產(chǎn)稅在城鎮(zhèn)地區(qū)征收，不會(huì)涉及農(nóng)村宅基地及其上住宅。當(dāng)然，“授權(quán)決定”未涉及當(dāng)前普遍存在的小產(chǎn)權(quán)房。小產(chǎn)權(quán)房不是一種依法擁有的住房，但在部分城市所占比重較高，如何處理它一直沒(méi)有明確說(shuō)法?！笆跈?quán)決定”中根據(jù)土地、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)情況的差異，明確納稅人是土地使用權(quán)人，房屋產(chǎn)權(quán)人。這與1951年的房地產(chǎn)稅相比有區(qū)別。

2018年，財(cái)政部就“財(cái)稅改革和財(cái)政工作”答中外記者提問(wèn)時(shí)曾指出，房地產(chǎn)稅將會(huì)參考國(guó)際上共性的制度性安排的一些特點(diǎn)，同時(shí)從中國(guó)的國(guó)情出發(fā)合理設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅制度。[16]因而改革試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅，在一些方面應(yīng)當(dāng)會(huì)參考、遵循國(guó)際通行慣例。如房地產(chǎn)稅按價(jià)值征收，采取比例稅率。這種按價(jià)值征收，一般會(huì)以住房和土地的評(píng)估價(jià)為稅基。從國(guó)際慣例來(lái)看，評(píng)估價(jià)一般情況下是市場(chǎng)價(jià)打個(gè)折，如六折左右。這和現(xiàn)行的城鎮(zhèn)土地使用稅定額征收，房產(chǎn)稅按原值征收，就有很大的不同。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)調(diào)整會(huì)相對(duì)緩慢，不可能市場(chǎng)價(jià)變化了評(píng)估價(jià)就跟著變；評(píng)估價(jià)往往是幾年一變。一些學(xué)者的研究發(fā)現(xiàn)，因?yàn)樵u(píng)估價(jià)的調(diào)整比較慢，甚至對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)起不到一個(gè)調(diào)控作者。因?yàn)?，?dāng)房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格上升的時(shí)候，因評(píng)估價(jià)沒(méi)有相應(yīng)調(diào)整，實(shí)際稅率反而下降；當(dāng)房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格下降的時(shí)候，實(shí)際稅率反而上升。所以它可能是一種逆向調(diào)控，順周期的稅種。這也是我國(guó)未來(lái)推開(kāi)房地產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)與征收管理中需要注意的一個(gè)方面。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，稅率不會(huì)很高，大部分國(guó)家都在1%左右。這是按評(píng)估價(jià)確定的稅率，如果按市場(chǎng)價(jià)的話(huà)也就是在0.6%左右。也有些國(guó)家比如說(shuō)韓國(guó)，為了充分發(fā)揮房地產(chǎn)稅的調(diào)控功能，采取了累進(jìn)稅率。也就是說(shuō)，如果人均占有住房面積非常大的話(huà)，那么超過(guò)一定界限的部分則適用的稅率更高一些。這在中國(guó)也是有可能的。

關(guān)于房地產(chǎn)稅將覆蓋哪些房產(chǎn)，是否免征等問(wèn)題，可以按照筆者提出的功能定位決定稅制設(shè)計(jì)框架的觀(guān)點(diǎn)進(jìn)行初步討論。如前文所述，由于土地出讓金制度的存在，改革試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)有普惠式的免征，就像上海、重慶試點(diǎn)的房產(chǎn)稅一樣。這在政策討論中也是共識(shí)。免征可以實(shí)現(xiàn)大部分居民免于繳納房地產(chǎn)稅，既發(fā)揮了調(diào)節(jié)功能，又有助于房地產(chǎn)稅的全國(guó)推行。但具體如何免征？討論中就有幾種觀(guān)點(diǎn)：第一種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按套數(shù)免征，例如首套免征，從第二套開(kāi)始征收。[17]第二種觀(guān)點(diǎn)是筆者所在的課題組提出，按當(dāng)量人均居住面積予以免征。[18]第三種觀(guān)點(diǎn)，也有人提出給予一個(gè)人均金額免征。即如果家庭購(gòu)買(mǎi)的住房評(píng)估價(jià)，超過(guò)加總的人均免征金額之后的部分才征稅。從“授權(quán)決定”中“引導(dǎo)住房合理消費(fèi)和土地資源節(jié)約集約利用”功能定位的表述來(lái)看，筆者認(rèn)為更大可能是采取人均面積當(dāng)量免征的方式。這是因?yàn)椋绻扇∈滋酌庹鞯姆绞?，可能?huì)促使中國(guó)的房子越來(lái)越大，這是不利于引導(dǎo)“土地資源節(jié)約集約利用”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。人均面積免征，并非是說(shuō)要一刀切?？梢栽谌珖?guó)設(shè)定一個(gè)考慮家庭正常自住需求的面積標(biāo)準(zhǔn)，標(biāo)準(zhǔn)面積應(yīng)根據(jù)不同類(lèi)型家庭情況，分成幾類(lèi)設(shè)定家庭類(lèi)型系數(shù)用于調(diào)整免征面積，特別是單身、退休老人兩口之家等需要重點(diǎn)關(guān)注。另外，在同一城市不同區(qū)域房?jī)r(jià)差異較大的情況下，可以考慮畫(huà)出幾大塊同時(shí)根據(jù)價(jià)格差異確定區(qū)域間換算系數(shù)，在基準(zhǔn)面積基礎(chǔ)商進(jìn)行調(diào)整。不同城市住房供需程度不同，可以在全國(guó)基準(zhǔn)免征面積基礎(chǔ)上設(shè)定城市間換算系數(shù)。

關(guān)于免征多大面積的問(wèn)題，2012年我國(guó)城市住房人均住房面積是30平方米，當(dāng)時(shí)我們提出全國(guó)要按照人均40平方米當(dāng)量的標(biāo)準(zhǔn)免征。而當(dāng)時(shí)試點(diǎn)的上海、重慶房產(chǎn)稅均是人均60平方米免征。到了2019年，我國(guó)城鎮(zhèn)居民住房人均面積已經(jīng)達(dá)到了39.8平方米。改革試點(diǎn)的房地產(chǎn)稅究竟會(huì)選擇多大當(dāng)量面積免征，筆者認(rèn)為人均40平方米到60平方米之間都有可能。免征面積的選擇，應(yīng)當(dāng)要考慮到房地產(chǎn)稅涉及人群的范圍，也要考慮促進(jìn)土地資源節(jié)約集約利用的功能定位，著眼長(zhǎng)遠(yuǎn)在兩者之間取得平衡，最終取決于決策者的判斷。

關(guān)于是否涉及存量房的問(wèn)題。一種觀(guān)點(diǎn)是全面覆蓋，也還有一種觀(guān)點(diǎn)是新老劃斷，即房地產(chǎn)稅僅對(duì)新建住房征收。筆者認(rèn)為，從引導(dǎo)“土地資源節(jié)約集約利用”功能定位出發(fā)，應(yīng)當(dāng)會(huì)涉及存量房。否則的話(huà)，僅僅是針對(duì)新房即使在稅制設(shè)計(jì)上也很難操作，也達(dá)不到上述功能定位。

四、房地產(chǎn)稅的配套政策及引致效應(yīng)

（一）房地產(chǎn)稅收入的使用

從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，房地產(chǎn)稅一般是地方稅，往往是歸基層政府使用，也有少數(shù)國(guó)家會(huì)把它歸屬于中央。筆者認(rèn)為我國(guó)也會(huì)堅(jiān)持房地產(chǎn)稅是地方稅的定位，收入可能歸屬于縣市級(jí)政府。在政策討論中，很多學(xué)者建議應(yīng)當(dāng)學(xué)習(xí)美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，將房地產(chǎn)稅收入專(zhuān)項(xiàng)用于教育等地方公共服務(wù)，或者用于住房保障等觀(guān)點(diǎn)。但事實(shí)上，將房地產(chǎn)稅收入專(zhuān)項(xiàng)用于當(dāng)前一般公共財(cái)政已予以充分保障的支出項(xiàng)目，如義務(wù)教育等，只是能起到擠出效應(yīng)，并不一定能增加其實(shí)際支出規(guī)模。當(dāng)然這僅是從經(jīng)濟(jì)角度分析。

但是如果從提高房地產(chǎn)稅社會(huì)接受度的角度考慮，筆者建議還是應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)稅專(zhuān)項(xiàng)用于一些居民感知度比較高的地方性公共服務(wù)，特別是當(dāng)前投入還不夠充分的公共服務(wù)領(lǐng)域，比如大家很關(guān)心的托幼、養(yǎng)老服務(wù)、義務(wù)教育、市政維修等，而且還可采取一些具體措施，例如列出房地產(chǎn)稅專(zhuān)項(xiàng)使用的范圍和項(xiàng)目清單。

（二）房地產(chǎn)稅與其他調(diào)控政策之間的關(guān)系

從“授權(quán)決定”來(lái)看，房地產(chǎn)稅是房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控長(zhǎng)效機(jī)制的重要組成部分。房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)落地，其他的調(diào)控政策將發(fā)生什么變化？當(dāng)前討論這個(gè)問(wèn)題的人還不多。筆者認(rèn)為兩者應(yīng)當(dāng)關(guān)聯(lián)起來(lái)。習(xí)近平總書(shū)記指出，要堅(jiān)持“房子是用來(lái)住的，不是用來(lái)炒的定位”。這是當(dāng)前房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控政策體系的基本出發(fā)點(diǎn)。近些年來(lái)中央和地方政府也一直在探索房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控的長(zhǎng)效機(jī)制，取得了不錯(cuò)的成績(jī)，主要表現(xiàn)在房地產(chǎn)價(jià)格過(guò)快上漲的趨勢(shì)已經(jīng)得到遏制。但我們也要注意到，當(dāng)前的調(diào)控政策體系在需求層面主要依靠的是限購(gòu)、限貸等行政性的調(diào)控政策。這從長(zhǎng)期來(lái)看，與我國(guó)建立成熟的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的改革目標(biāo)是不相適應(yīng)的。

同時(shí)也要注意到，最近兩年房?jī)r(jià)快速上漲的勢(shì)頭，從全國(guó)層面來(lái)看已經(jīng)被壓制住了。在這種大背景下推出房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，筆者認(rèn)為其主要意圖是利用房地產(chǎn)市場(chǎng)運(yùn)行比較平穩(wěn)的時(shí)機(jī)，實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控政策體系從行政控制轉(zhuǎn)向市場(chǎng)調(diào)控為主。通過(guò)引入房地產(chǎn)稅作為房?jī)r(jià)長(zhǎng)效調(diào)控機(jī)制的重要組成部分，現(xiàn)行的限購(gòu)、限貸等行政性調(diào)控政策，可以逐步退出。只要購(gòu)買(mǎi)者愿意每年繳納一定額度的房地產(chǎn)稅，可以根據(jù)自身情況購(gòu)買(mǎi)更多房產(chǎn)。這就屬于在合理的政府干預(yù)制度框架下，主要依靠市場(chǎng)力量、經(jīng)濟(jì)手段調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)。由于這是少數(shù)城市的試點(diǎn)，即使出現(xiàn)各種問(wèn)題從全國(guó)層面來(lái)看也是屬于可控范圍內(nèi)。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)，即使房地產(chǎn)稅推出之后，構(gòu)建房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控的長(zhǎng)效機(jī)制，依然需要綜合施策。房地產(chǎn)稅在這個(gè)政策體系中，是具有基礎(chǔ)價(jià)值的重要組成部分，但這并不意味著其他政策就無(wú)須再用了。在一些緊急的情況下，這種行政性的政策可能還要回來(lái)。但是從目前情況來(lái)看，應(yīng)當(dāng)在房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)落地的地區(qū)，去探索行政性的調(diào)控政策，局部放松乃至慢慢退出，為全國(guó)范圍內(nèi)構(gòu)建以經(jīng)濟(jì)手段為主體的房地產(chǎn)調(diào)控長(zhǎng)效機(jī)制探索經(jīng)驗(yàn)。

（三）房地產(chǎn)稅與土地出讓金之間的關(guān)系

由于當(dāng)前土地出讓金是地方政府綜合財(cái)力的重要組成部分，而地方政府的財(cái)力狀況也備受資本市場(chǎng)投資者和社會(huì)各界關(guān)注。因而討論房地產(chǎn)稅收入能否覆蓋土地出讓金的缺口。這個(gè)問(wèn)題是很有必要的。從這個(gè)問(wèn)題提出的角度看，其潛臺(tái)詞似乎是房地產(chǎn)稅與土地出讓金是替代關(guān)系，即房地產(chǎn)稅推出了，土地出讓金就不存在了。但情況顯然并非如此，房地產(chǎn)稅與國(guó)有土地出讓金制度是共存關(guān)系。[19]即征收房地產(chǎn)稅后，國(guó)有土地出讓金制度依然會(huì)存在。

因而，關(guān)注房地產(chǎn)稅對(duì)地方政府綜合財(cái)力的影響，應(yīng)當(dāng)討論其是否會(huì)影響土地出讓金。雖然兩者之間在制度上是共存關(guān)系，但是房地產(chǎn)稅可能會(huì)增加住房的持有成本，因而會(huì)影響住房需求進(jìn)而影響房?jī)r(jià)；而房?jī)r(jià)又將通過(guò)市場(chǎng)渠道影響地價(jià)，進(jìn)而對(duì)土地出讓金的多少產(chǎn)生影響。

這個(gè)問(wèn)題的核心是房地產(chǎn)稅對(duì)于房?jī)r(jià)到底會(huì)產(chǎn)生什么樣的影響。筆者認(rèn)為這個(gè)話(huà)題非常難以回答。當(dāng)前各種討論中，各種各樣的觀(guān)點(diǎn)都有，市場(chǎng)的認(rèn)知也很混亂，甚至兩極分化。[20]有些人認(rèn)為房地產(chǎn)稅推出之后，預(yù)期改變將導(dǎo)致房地產(chǎn)市場(chǎng)遭受巨大沖擊，房?jī)r(jià)將大幅下降。也有人認(rèn)為引用一些國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為房地產(chǎn)稅很難影響房?jī)r(jià)。應(yīng)當(dāng)說(shuō)，我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)以及房地產(chǎn)稅都有其特殊性，引用國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)分析兩者之間的關(guān)系，可能并不合理。

回答房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)對(duì)房?jī)r(jià)到底產(chǎn)生什么樣的影響之所以困難，主要在于房?jī)r(jià)的影響因素非常復(fù)雜。要想從因果關(guān)系上分離出房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響，會(huì)有很多復(fù)雜因素的干擾。一些簡(jiǎn)單的觀(guān)察獲得的結(jié)論或許有誤導(dǎo)。比如說(shuō)，上海、重慶的房產(chǎn)稅推出之后，房?jī)r(jià)依然在上漲，甚至不比其他地方慢。這種情況是否說(shuō)明兩地的房產(chǎn)稅不會(huì)影響房?jī)r(jià)呢？這并不能確定。由于上海、重慶房產(chǎn)稅征收對(duì)象較為特殊，主要是高檔房或豪宅。有研究發(fā)現(xiàn)，兩地的房產(chǎn)稅對(duì)屬于征收對(duì)象的高檔房的價(jià)格是有影響的。[21]但總體上應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，學(xué)術(shù)界關(guān)于房地產(chǎn)稅影響房?jī)r(jià)的因果關(guān)系認(rèn)識(shí)，是非常不充分的。

筆者認(rèn)為，雖然我們無(wú)法直接判斷房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)對(duì)房?jī)r(jià)的影響，但基本的分析框架還是可以給出?？傮w上看，房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響取決于諸多前提條件。一是當(dāng)前全國(guó)存量住房的持有結(jié)構(gòu)是什么樣子？比如說(shuō)到底全國(guó)有多少居住用房？一戶(hù)多套房，住房空置等情況是否嚴(yán)重？這種現(xiàn)狀搞不清，我們自然無(wú)法去推斷房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響。二是房地產(chǎn)稅的稅制設(shè)計(jì)是從緊還是適度寬松？人均免征面積會(huì)定在什么水平？稅率有多高？是否會(huì)有累進(jìn)稅率？三是未來(lái)宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)環(huán)境將會(huì)如何演變？在經(jīng)濟(jì)景氣比較高的時(shí)期，銀根比較寬松的情況下，房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響就會(huì)比較微弱。四是房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)落地之后，其他的調(diào)控政策，比如土地出讓政策、行政性的限購(gòu)限貸政策將會(huì)如何變化。

總體而言，房?jī)r(jià)的影響因素是多維的，房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響取決于以上諸多前提條件，部分取決于調(diào)控目標(biāo)。筆者判斷，那種認(rèn)為房地產(chǎn)稅推出之后，將導(dǎo)致中國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)崩盤(pán)的現(xiàn)象不會(huì)發(fā)生。這是因?yàn)椋瞥龇康禺a(chǎn)稅的重要目標(biāo)，是讓我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)能夠健康發(fā)展，而不是讓它垮掉。當(dāng)然，當(dāng)前房?jī)r(jià)高企對(duì)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的負(fù)面影響，也是需要高度重視。除房地產(chǎn)稅之外，政府還有充足的手段和渠道調(diào)控房?jī)r(jià)，從而最終實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)市場(chǎng)持續(xù)健康發(fā)展。

五、結(jié)語(yǔ)

本文在回顧歷史的基礎(chǔ)上，結(jié)合“授權(quán)決定”，展望了房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的若干關(guān)鍵問(wèn)題。總體看來(lái)，即將推進(jìn)的房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，是為了適應(yīng)我國(guó)復(fù)雜的國(guó)情，為最終推出全國(guó)范圍內(nèi)的房地產(chǎn)稅而服務(wù)?！笆跈?quán)決定”明確了我國(guó)房地產(chǎn)稅的功能定位：“引導(dǎo)住房合理消費(fèi)和土地資源節(jié)約集約利用，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展?！倍@一功能定位將是稅制框架的最重要影響因素?；谶@一判斷，筆者認(rèn)為采取當(dāng)量人均面積免征的可能性最大。房地產(chǎn)稅應(yīng)是房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控長(zhǎng)效機(jī)制的重要組成部分，房地產(chǎn)稅的推出，意味著為現(xiàn)行若干行政性的調(diào)控手段的退出創(chuàng)造了條件。由于房地產(chǎn)稅與土地出讓金制度是共存關(guān)系而非替代關(guān)系，因此房地產(chǎn)稅對(duì)于地方政府綜合財(cái)力的影響尚難以判斷，最終取決于房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響。而后者尚不能簡(jiǎn)單依賴(lài)其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)簡(jiǎn)單得到結(jié)論，還需要追蹤實(shí)踐的發(fā)展予以實(shí)證分析。

自2013年黨的十八屆三中全會(huì)提出房地產(chǎn)稅立法任務(wù)以來(lái)，有關(guān)房地產(chǎn)稅的政策討論很熱烈?，F(xiàn)如今，全國(guó)人大常委會(huì)的授權(quán)決定，已經(jīng)為在實(shí)踐中推進(jìn)改革打開(kāi)了大門(mén)，我們應(yīng)理性對(duì)待、科學(xué)分析這一新的稅種，期待其成長(zhǎng)為以市場(chǎng)化手段為主體的房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控長(zhǎng)效機(jī)制的重要組成部分。