摘要：財(cái)政部自2016年相繼頒布《管理會計(jì)基本指引》和《管理會計(jì)應(yīng)用指引》，為我國企業(yè)如何有效選擇和應(yīng)用管理會計(jì)工具方法提供參考依據(jù)，被視為我國管理會計(jì)體系建設(shè)的重要里程碑。新經(jīng)濟(jì)常態(tài)下，管理會計(jì)在現(xiàn)代化企業(yè)財(cái)務(wù)體系中越來越發(fā)揮重要作用，這與供給測改革的轉(zhuǎn)型思路相契合。本文在采集管理會計(jì)在企業(yè)實(shí)踐過程中的多種現(xiàn)狀與特征的基礎(chǔ)上，分析探討將管理會計(jì)落地為與財(cái)務(wù)會計(jì)平行的職能組織并嵌入治理思路，從而實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)的效能升級，在今天面對各類以協(xié)作為前提的企業(yè)運(yùn)營中具有較廣泛的適用性。本文末以富士康企業(yè)多年來推行的獨(dú)特管理會計(jì)體系作為本文的補(bǔ)充案例以資參考。

關(guān)鍵詞：管理會計(jì);企業(yè)應(yīng)用;職能;治理;業(yè)財(cái)融合

一、目前管理會計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用與表現(xiàn)特點(diǎn)

（一）財(cái)務(wù)會計(jì)向管理會計(jì)轉(zhuǎn)型的趨勢

管理會計(jì)從傳統(tǒng)單一的會計(jì)系統(tǒng)中分離出來，經(jīng)歷了一個逐步發(fā)展的過程。財(cái)政部2006年起陸續(xù)頒布《會計(jì)基本準(zhǔn)則》《具體準(zhǔn)則》和《應(yīng)用指南》，2016年相繼頒布《管理會計(jì)基本指引》和《管理會計(jì)應(yīng)用指引》，財(cái)務(wù)會計(jì)與管理會計(jì)的理論指導(dǎo)體系已基本完善。伴隨中國經(jīng)濟(jì)改革的不斷演化和科技智能化進(jìn)程，現(xiàn)代會計(jì)體系的職能要素出現(xiàn)新的變化趨勢，會計(jì)這一角色的主要職能正在由核算監(jiān)督向經(jīng)營決策傾斜，由追求精準(zhǔn)向指針式目標(biāo)導(dǎo)向演變，管理會計(jì)成為會計(jì)體系中的重要分支正在逐漸成為共識。

（二）管理會計(jì)職能的應(yīng)用主要集中在大中型企業(yè)

首先，管理會計(jì)在我國起步較晚，在企業(yè)中應(yīng)用的范圍和程度尚不夠廣泛。其次，大型企業(yè)擁有更多的高素質(zhì)人才，可以熟練掌握管理會計(jì)的各類工具與方法，且應(yīng)用場景豐富，故管理會計(jì)的應(yīng)用帶來明顯的提質(zhì)增效促進(jìn)作用，從而在大中型企業(yè)得以有效重視和廣泛應(yīng)用。而中小型企業(yè)不具有此類先進(jìn)資源，管理會計(jì)幾乎處于停頓中，一方面加劇了企業(yè)間差距，另一方面也提示我們，中小企業(yè)推進(jìn)管理會計(jì)將為企業(yè)成長提供更多改善空間。

（三）管理會計(jì)在企業(yè)中的不同組織形式導(dǎo)致不同的會計(jì)職能

不同企業(yè)形態(tài)對會計(jì)組織有不同的目標(biāo)需求，因而產(chǎn)生不同的會計(jì)組織形態(tài)。以下幾種常見的會計(jì)組織形式與管理會計(jì)的應(yīng)用程度有較強(qiáng)關(guān)聯(lián)：

1.部門負(fù)責(zé)制，是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)的代表形式，主要職能在記賬、算賬、報(bào)賬等記錄核算業(yè)務(wù)，部門內(nèi)崗位分工多以會計(jì)科目為主線，強(qiáng)調(diào)合規(guī)、準(zhǔn)確，參與階段多在事件后端。有些大型或綜合能力較強(qiáng)的會計(jì)部門也會有選擇地使用管理會計(jì)中的預(yù)算、成本、報(bào)表分析等模塊工具，但主要以個人能力發(fā)揮為前提。

2.集團(tuán)委派制，委派制是企業(yè)集團(tuán)統(tǒng)一任用企業(yè)的總會計(jì)師、財(cái)務(wù)總監(jiān)或財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人等中高級管理人員，向下屬子公司或分支機(jī)構(gòu)委派，并由集團(tuán)總部負(fù)責(zé)會計(jì)委派人員的人事管理，提高會計(jì)委派人員的獨(dú)立性。委派制強(qiáng)化了對成員企業(yè)的會計(jì)監(jiān)督和指導(dǎo)體系，確保信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。但虛實(shí)線管理的雙重身份客觀上抑制了派出人員的決策參與意愿，較難形成績效反饋閉環(huán)，管理會計(jì)的應(yīng)用能動性不強(qiáng)。

3.事業(yè)制財(cái)經(jīng)體系，是以業(yè)財(cái)融合為主要特征，將會計(jì)業(yè)務(wù)嵌入利潤中心事業(yè)體或項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)的管理會計(jì)組織，該組織以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，將會計(jì)要素貫穿在全價值鏈的動態(tài)管理中。事業(yè)制財(cái)經(jīng)體系基于業(yè)務(wù)目標(biāo)明確、責(zé)權(quán)利關(guān)系清晰的底層邏輯，使得管理會計(jì)的預(yù)測決策、規(guī)劃控制、評價反饋職能可以實(shí)現(xiàn)最小顆?；?，有助于在經(jīng)營環(huán)境快速變化的情況下，實(shí)現(xiàn)人員多層次流動、多領(lǐng)域介入，強(qiáng)化了快速決策與服務(wù)支撐職能。同時組織成本可控，也是企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展的支撐要素。

（四）管理會計(jì)效能發(fā)揮有一定的局限性

目前管理會計(jì)在實(shí)踐中的應(yīng)用主要在體現(xiàn)為方法和工具的使用，理論性較強(qiáng)，并且是以個體人員的專業(yè)知識和技能提升為表現(xiàn)結(jié)果。未經(jīng)整合的能力只是單點(diǎn)突破，客觀上在企業(yè)運(yùn)營和組織管理中不易復(fù)制和評價，效能局限在個人能力上。若將應(yīng)用視角延伸到管理會計(jì)工具與人力資本的結(jié)合，將能釋放更大的協(xié)同效應(yīng)，管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)組織的職能分離有利于我們導(dǎo)入會計(jì)體系治理結(jié)構(gòu)的新探討。

二、管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)職能分離的必要性

（一）信息時代的企業(yè)發(fā)展對管理會計(jì)提出更深刻需求

當(dāng)前社會已由工業(yè)時代進(jìn)入信息化時代，企業(yè)無論在業(yè)務(wù)拓展、內(nèi)部協(xié)作、成本核算模式、管理架構(gòu)等方面都具有更高的復(fù)雜性，同時非量化的財(cái)務(wù)信息傳遞與處理更顯重要。會計(jì)體系決策常常要權(quán)衡多方面力量做出判斷，例如要合規(guī)還是要發(fā)展、要精確還是要效率、要剛性執(zhí)行還是小步迭代試錯等，這些都是財(cái)務(wù)會計(jì)與管理會計(jì)因目標(biāo)不同而常常面對的選擇。隨著未來資本市場注冊制的推廣，企業(yè)的公眾身份需要更多考慮法律政策、會計(jì)準(zhǔn)則、外部機(jī)構(gòu)等對公司財(cái)務(wù)會計(jì)信息的披露要求，而企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營信息也有著更多的個性化需求。因此，單一目標(biāo)的會計(jì)系統(tǒng)難以匹配企業(yè)發(fā)展步伐。也許未來，伴隨人工智能、物聯(lián)網(wǎng)等信息系統(tǒng)的不斷進(jìn)化，企業(yè)會計(jì)系統(tǒng)的最優(yōu)狀態(tài)是財(cái)務(wù)會計(jì)專家化，管理會計(jì)團(tuán)隊(duì)化。這種發(fā)展模式更有利于廣大中小科技企業(yè)降低試錯成本，實(shí)現(xiàn)孵化升級與持續(xù)發(fā)展。

（二）企業(yè)發(fā)展與人才培養(yǎng)的需要-企業(yè)掌門人現(xiàn)象

近觀商界，越來越多明星企業(yè)掌門人的突出財(cái)會背景為我們提供了觀察視角。例如蘋果的蒂姆.庫克、星巴克霍華德.舒爾茨、阿里巴巴的張勇、萬科郁亮等，這些成功的科技企業(yè)CFO成為掌門人的案例不勝枚舉，他們基于財(cái)會背景的個人成長與管理會計(jì)體系的滋養(yǎng)密不可分。企業(yè)經(jīng)營人才擁有管理會計(jì)思維，有助于培養(yǎng)戰(zhàn)略思維，盤活企業(yè)資源，同時利益協(xié)同的管理會計(jì)組織才能夠賦予成員深度參與的機(jī)會，借由業(yè)財(cái)融合的鍛煉快速成長。

（三）管理會計(jì)職能獨(dú)立有助于在制衡基礎(chǔ)上推行企業(yè)價值鏈管理

管理會計(jì)適用環(huán)境有別于財(cái)務(wù)會計(jì)，一方面財(cái)務(wù)會計(jì)的控制活動主要在事后，是對已發(fā)生經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的計(jì)量、確認(rèn)和表述，工作成果與評價較多來自外部環(huán)境（稅務(wù)、第三方機(jī)構(gòu)、資本市場等）的信息反饋。而另一方面，管理會計(jì)的控制活動則貫穿于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境，在事前預(yù)測與事中控制過程有著正循環(huán)優(yōu)勢。利益協(xié)同是管理會計(jì)提升的原動力，權(quán)力制衡則是財(cái)務(wù)會計(jì)與管理會計(jì)不同工作模式的有效碰撞與內(nèi)控基礎(chǔ)，兩者是攻城與守城的職責(zé)配合。獨(dú)立于財(cái)務(wù)會計(jì)的管理會計(jì)組織能夠聚焦于預(yù)測決策、控制規(guī)劃和分析評價職能，通過重塑業(yè)務(wù)流程與財(cái)務(wù)處理程序，嵌入風(fēng)險(xiǎn)模型，及時把控企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)長期利益最大化。

（四）人員協(xié)作多窗口、經(jīng)營信息多維度環(huán)境下的適宜工作方式

管理會計(jì)思維本質(zhì)上是一種多維數(shù)據(jù)觀基礎(chǔ)上的價值核算。財(cái)會數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、流程數(shù)據(jù)、邏輯演變數(shù)據(jù)等，多維度的數(shù)據(jù)解析方法正在重構(gòu)管理會計(jì)實(shí)務(wù)體系。管理會計(jì)的方法體系有利于深入企業(yè)價值鏈識別關(guān)鍵信息，從業(yè)務(wù)流、信息流角度出發(fā)，以業(yè)務(wù)利潤或項(xiàng)目目標(biāo)為主線，收集、理解和加工數(shù)據(jù)，提供經(jīng)營決策參考。同時亦可起到平滑不同運(yùn)營組織間摩擦，提高溝通決策效率的效果。

三、A企業(yè)集團(tuán)管理會計(jì)職能實(shí)體化應(yīng)用案例分析

作為全球制造業(yè)龍頭的A企業(yè)集團(tuán)，布局全球深耕大陸，2019年位列全球500強(qiáng)第23位。A企業(yè)集團(tuán)30年前在國內(nèi)建廠時即推行管理會計(jì)模式，集團(tuán)上至總部下至每個獨(dú)立核算單位，都配備有一個特別的群體，叫作經(jīng)營管理部門，負(fù)責(zé)成本與庫存管控、費(fèi)用核算、報(bào)價分析、預(yù)算管理、資產(chǎn)管理、流程改善、管理報(bào)表分析、運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)評估等管理會計(jì)工作，建構(gòu)了嚴(yán)謹(jǐn)?shù)幕谪?cái)務(wù)數(shù)據(jù)的經(jīng)營管控體系。

（一）平行獨(dú)立的管理會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)組織架構(gòu)

集團(tuán)管理會計(jì)組織與財(cái)務(wù)會計(jì)組織平行獨(dú)立，明確區(qū)分管理會計(jì)部門與財(cái)務(wù)會計(jì)部門的不同職責(zé)與績效目標(biāo)，隸屬關(guān)系上有各自不同的匯報(bào)路線和系統(tǒng)。職能方面，管理會計(jì)加工和運(yùn)用數(shù)據(jù)，對利潤目標(biāo)負(fù)責(zé);財(cái)務(wù)會計(jì)審核、對外披露數(shù)據(jù)，行使總部平臺職能。兩道防線保證了數(shù)據(jù)真實(shí)、安全、完整。

（二）管理會計(jì)團(tuán)隊(duì)具有快速反應(yīng)、經(jīng)營管理中樞的組織特性

A企業(yè)集團(tuán)管理會計(jì)團(tuán)隊(duì)隸屬于各利潤中心，在集團(tuán)統(tǒng)一的會計(jì)政策內(nèi)開展工作，同時也是二級決策部門。管理會計(jì)人員分布在業(yè)務(wù)組織的各個結(jié)點(diǎn)上，形成網(wǎng)狀的信息傳遞與協(xié)作系統(tǒng)，因此能力模型較多體現(xiàn)為“通才”，不僅要求會計(jì)從業(yè)人員掌握會計(jì)專業(yè)知識，還需要擁有產(chǎn)品與產(chǎn)業(yè)知識、統(tǒng)計(jì)學(xué)、計(jì)算機(jī)專業(yè)知識等。在該公司獨(dú)特的六流管理方法論體系支持下，管理會計(jì)組織集成人流、物流、過程流、訊息流、資金流、技術(shù)流的動態(tài)信息，展開預(yù)測、規(guī)劃、核算與內(nèi)控流程，以形成快速反饋機(jī)制。另外，管理會計(jì)的及時評價、快速決策職能保證了經(jīng)營各環(huán)節(jié)的剛性執(zhí)行。在管理會計(jì)組織內(nèi)部有個不成文的說法：“1年365天，經(jīng)管只做1天好人”，“工管、品管、生管、不能管不想管，都是經(jīng)管要管”。

（三）管理會計(jì)組織核心任務(wù)是資源配置

A企業(yè)集團(tuán)對管理會計(jì)的認(rèn)知定位非常清晰，將資源配置作為核心任務(wù)，展開分解為取得資源、運(yùn)用資源、分配資源。公司將資源定義為： 時間、人才、技術(shù)、資金、土地、廠房、設(shè)備、政策等。管理會計(jì)實(shí)施資源配置的手段是引導(dǎo)注意（預(yù)警）和解決問題（量化）。引導(dǎo)注意是將經(jīng)營有關(guān)的信息予以報(bào)告和解釋，以促使管理層關(guān)注經(jīng)營中的重大問題，如效率不足、獲利機(jī)會、舞弊等。解決問題是將各種可行方案的特征予以量化，建議管理層采取最佳方案，進(jìn)而采取有效行動，如資產(chǎn)配置、人力配置、績效指標(biāo)與激勵方案設(shè)置等。A企業(yè)集團(tuán)多年來踐行的管理會計(jì)模式，是企業(yè)長期、穩(wěn)定、發(fā)展的成功案例。

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作者簡介：

牛玲杰，深圳市富能新能源科技有限公司。