唐 明 盧 睿

(湖南大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，湖南 長沙 410079)

“營改增”之后，地方稅體系建設(shè)停滯不前，減稅降費(fèi)引發(fā)了地方政府巨大的財(cái)政收支壓力。2019年，消費(fèi)稅逆勢(shì)同比增長高達(dá)18.2%，收入總額首次超過原位居第三位的個(gè)人所得稅，占稅收總收入9%。隨著消費(fèi)對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)性作用日漸凸顯，消費(fèi)稅的財(cái)政職能能否逐漸增強(qiáng)，能否在地方稅體系建設(shè)中有所建樹備受關(guān)注。在上述背景下，《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》(國發(fā)〔2019〕21號(hào))提出“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”，但未明確后移征稅環(huán)節(jié)的具體稅目和下劃地方的具體方案。那么，如何解決下劃過程中面臨的稅源結(jié)構(gòu)失衡以及各省份可能采取利益博弈和策略選擇等瓶頸問題？消費(fèi)稅下劃對(duì)地方財(cái)力增長、區(qū)域財(cái)力均衡和區(qū)域財(cái)力分配會(huì)產(chǎn)生什么樣的效應(yīng)？如何設(shè)計(jì)兼顧公平與效率的下劃方案以發(fā)揮消費(fèi)稅在地方稅體系建設(shè)“領(lǐng)頭雁”作用？上述一系列問題亟須從理論上予以解決并從實(shí)證上進(jìn)行準(zhǔn)確評(píng)估。

一、消費(fèi)稅下劃地方：開啟中央稅向地方下劃先例

在傳統(tǒng)的稅收理論中，消費(fèi)稅因其流動(dòng)稅基、宏觀調(diào)控等功能被普遍認(rèn)為適合作為中央稅，但許多國家的實(shí)踐越來越偏離傳統(tǒng)理論，一些國家的消費(fèi)稅已經(jīng)走向了地方化，僅僅是因?yàn)檫@更符合客觀實(shí)際。Musgrave(1983)提出直接對(duì)最終消費(fèi)者(居民)征收的一般銷售稅和消費(fèi)稅可作為州稅或省稅。Boadway et al.(1994)、Bird(2011)等支持引入地方消費(fèi)稅，認(rèn)為以消費(fèi)為基礎(chǔ)的消費(fèi)稅在某些方面具有作為地方稅的良好稟賦，如受益性原則，可以設(shè)置為地方稅種。同時(shí)，許多文獻(xiàn)從增強(qiáng)地方自治能力、滿足公共服務(wù)需求、提高地方財(cái)政管理效率等角度論證引入地方消費(fèi)稅的必要性。實(shí)踐上，日本、加拿大、西班牙和韓國等紛紛引入地方消費(fèi)稅，以增強(qiáng)地方財(cái)政自主性與區(qū)域財(cái)政平衡。這引起學(xué)界廣泛的討論。Jacobs et al.(2010)發(fā)現(xiàn)美國各州消費(fèi)稅稅收競(jìng)爭(zhēng)存在策略互動(dòng)，通過消費(fèi)的邊際擴(kuò)張稅收來維持地方收入的穩(wěn)定性。Kimura(2015)考察了日本地方稅改革，發(fā)現(xiàn)地方政府2014年新增的消費(fèi)稅有助于保障政府收入穩(wěn)定。還有文獻(xiàn)從分配指標(biāo)、權(quán)重體系、地方消費(fèi)稅規(guī)模等方面指出韓國地方消費(fèi)稅存在的問題并提出完善建議(Kim，2014；Kim，2018)。

在中國，消費(fèi)稅一直是中央稅，隨著“營改增”的推進(jìn)，消費(fèi)稅才以“地方稅”的身份進(jìn)入公眾視野。針對(duì)消費(fèi)稅是否適合作為地方主體稅種或納入地方稅體系，相關(guān)文獻(xiàn)展開了激烈論爭(zhēng)。部分文獻(xiàn)認(rèn)為消費(fèi)稅不適合作為地方主體稅種或納入地方稅收體系，主要觀點(diǎn)有：一是地方主體稅種要求增長潛力大、具有非流動(dòng)性、滿足受益原則且便于地方征管，而中國現(xiàn)行消費(fèi)稅從宏觀調(diào)控屬性上適合由中央管理，且消費(fèi)稅跨區(qū)域的性質(zhì)也不滿足地方稅非流動(dòng)的特點(diǎn)(尹音頻 等，2014；呂冰洋，2014；李羨於，2016；儲(chǔ)德銀 等，2015；洪小東，2018；鄭日晟，2019)；二是目前消費(fèi)稅主要是在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，若劃為地方稅，有可能導(dǎo)致惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)及干擾資源配置(朱青，2014；韓仁月 等，2017)；三是消費(fèi)稅稅源地區(qū)分布不均使其不適合作為地方稅(楊衛(wèi)華 等，2015；洪小東，2018)。

很多研究將消費(fèi)稅地方化的主張置于全面“營改增”后地方主體稅種缺失的背景之下，認(rèn)為消費(fèi)稅可以給地方政府帶來可觀的財(cái)政收入，緩解地方政府的財(cái)力缺口(賈康 等，2014；林穎 等，2014；孟瑩瑩，2016；馮俏彬，2017；李永剛 等，2017；唐明 等，2020)。在經(jīng)過擴(kuò)大征收范圍、提高稅率和調(diào)整征收環(huán)節(jié)的改革后，消費(fèi)稅可作為省級(jí)政府主要收入來源(張學(xué)誕 等，2017；陳明藝 等，2018；李建軍 等，2020)。許多贊同消費(fèi)稅地方化的研究，并不認(rèn)為消費(fèi)稅能夠成為地方“主體”稅種，事實(shí)上這往往成為主張消費(fèi)稅應(yīng)當(dāng)作為共享稅的理由，在經(jīng)過擴(kuò)大征稅范圍、調(diào)整納稅環(huán)節(jié)等方面的改革后更適合作為央地共享稅(賈康 等，2014；郝曉薇 等，2015；鄭涵 等，2017；谷彥芳，2017；張學(xué)誕 等，2017；王金霞 等，2018)。

關(guān)于如何改革消費(fèi)稅并納入地方稅體系的研究，大都主張零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅比較適合作為地方稅(李建軍 等，2017；梁遠(yuǎn)川，2017；龐鳳喜 等，2020)。一些研究從稅收轉(zhuǎn)嫁(梁季，2016)、財(cái)政角度(朱青，2014；蘇國燦 等，2016)、財(cái)政體制(谷成 等，2020)、稅種功能(孟瑩瑩，2016)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展(林穎 等，2014)、控制負(fù)效應(yīng)(梁季，2016)、均衡性和可稅性(李建軍 等，2020；唐明 等，2020)等多個(gè)角度論證零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅作為地方稅的合理性和優(yōu)越性。一些研究建議把消費(fèi)稅納入共享稅，建立收入聯(lián)結(jié)機(jī)制(尹音頻 等，2014)，通過“分成型共享”(韓仁月 等，2017；歐陽天健，2019)和“稅基型共享”(儲(chǔ)德銀 等，2015；谷彥芳，2017；鄭日晟，2019)，或者基數(shù)部分劃歸中央財(cái)政，增量部分劃歸地方財(cái)政(劉磊 等，2020)，或者依據(jù)稅目類別及征收環(huán)節(jié)設(shè)計(jì)收入分配方案(茅孝軍，2020)。還有一些研究強(qiáng)調(diào)應(yīng)充分預(yù)估消費(fèi)稅下劃地方的現(xiàn)實(shí)阻礙和制度風(fēng)險(xiǎn)(許文，2020；茅孝軍，2020)，為應(yīng)對(duì)消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移與收入下劃地方改革，應(yīng)統(tǒng)籌協(xié)調(diào)多方面關(guān)系，推動(dòng)各項(xiàng)制度改革之間的良性聯(lián)動(dòng)(趙術(shù)高，2019；許文，2020；唐明 等，2020)。

國外對(duì)消費(fèi)稅地方化的理論探討較為深入，基于地方消費(fèi)稅的改革實(shí)踐進(jìn)行了充分的實(shí)證研究。國內(nèi)相關(guān)研究主要集中在消費(fèi)稅是否適合地方化以及如何地方化的定性分析。上述研究為本文提供了良好的基礎(chǔ)和思路，但與改革實(shí)踐相比，亟待擴(kuò)展。第一，消費(fèi)稅下劃地方改革，即將開啟中央稅向地方下劃的先例。此項(xiàng)改革將會(huì)產(chǎn)生哪些政策效應(yīng)？目前學(xué)界對(duì)此關(guān)鍵問題還鮮有涉及，嚴(yán)重滯后于改革實(shí)踐的需求。第二，減稅降費(fèi)背景下，地方政府對(duì)下劃的消費(fèi)稅收入如何進(jìn)行分享。目前學(xué)界為數(shù)不多的相關(guān)研究僅探討了央地如何分享消費(fèi)稅，鮮有涉及各省份之間橫向分享相關(guān)命題，而這是改革實(shí)踐最亟須的。本文力圖在上述方面有所突破，以期能為消費(fèi)稅下劃地方改革提供堅(jiān)實(shí)的決策依據(jù)。

二、消費(fèi)稅下劃地方各地消費(fèi)稅收入估算

(一)具體測(cè)算方法分析

國發(fā)〔2019〕21號(hào)文明確提出，“按照健全地方稅體系改革要求，在征管可控的前提下，將部分在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費(fèi)環(huán)境?！边@表明在房地產(chǎn)稅等地方主體稅種尚未成熟之前，消費(fèi)稅下劃地方將發(fā)揮建設(shè)地方稅體系的“領(lǐng)頭雁”作用。因此，目前占比高達(dá)99%的煙、酒、油、車四大稅目將會(huì)在條件成熟時(shí)部分或全部納入改革范圍，否則下劃地方改革將失去實(shí)際意義。本文通過分省份測(cè)算煙、酒、車輛、成品油四大稅目在生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅收入，估算出各省份在生產(chǎn)地原則和消費(fèi)地原則下能夠分享到的消費(fèi)稅收入(蔣云赟 等，2018；李建軍 等，2020)，在此基礎(chǔ)上預(yù)估消費(fèi)稅下劃地方的政策效應(yīng)。

1.卷煙消費(fèi)稅收入估算

卷煙消費(fèi)稅采取從價(jià)與從量復(fù)合計(jì)征的方式。從量部分的稅額，消費(fèi)地原則下，可以依據(jù)各省份煙草專賣局的卷煙銷量為依據(jù)進(jìn)行估算；生產(chǎn)地原則下，則可通過各省份煙草廠的卷煙產(chǎn)量為依據(jù)進(jìn)行估算。從價(jià)部分的稅額，可利用各省份煙草專賣局(對(duì)應(yīng)消費(fèi)地原則)和卷煙廠(對(duì)應(yīng)生產(chǎn)地原則)的卷煙銷售收入占總銷售收入的比例作為卷煙消費(fèi)從價(jià)部分的分享比例來間接得到。

消費(fèi)地原則下，各省份卷煙消費(fèi)稅收入的估算公式如下：

(1)直接計(jì)算從量部分：各省份煙草專賣局卷煙的銷售箱數(shù)×150元/箱

(2)間接計(jì)算從價(jià)部分：(全國卷煙消費(fèi)稅收入-Σ各省份卷煙消費(fèi)稅收入從量部分)×各省份卷煙銷售收入分配比例

(3)各省份卷煙銷售收入分配比例=各省份煙草專賣局卷煙銷售收入÷全國煙草專賣局卷煙收入

(4)各省份卷煙消費(fèi)稅收入=各省份卷煙消費(fèi)稅從量部分+各省份卷煙消費(fèi)稅從價(jià)部分

將上述公式中的各省份煙草專賣局的銷售箱數(shù)與銷售收入換成各省份卷煙廠的卷煙銷售箱數(shù)與銷售收入，即可得到生產(chǎn)地原則下各省份取得的卷煙消費(fèi)稅收入。

2.酒消費(fèi)稅收入估算

消費(fèi)稅中酒類稅目包括白酒、黃酒、啤酒、其他酒。據(jù)《中國稅務(wù)年鑒》(2017年)數(shù)據(jù)，白酒的消費(fèi)稅稅額占酒類稅目消費(fèi)稅稅額超過了2/3,基于數(shù)據(jù)的可得性，本文通過測(cè)算白酒的消費(fèi)稅收入來代替酒類稅目的消費(fèi)稅收入。白酒消費(fèi)稅同樣采取從價(jià)與從量復(fù)合計(jì)征的方式。從量部分，可以通過各省份白酒的產(chǎn)量、銷量來測(cè)算。從價(jià)部分，以各省份白酒銷售收入、消費(fèi)量在全國銷售收入、消費(fèi)量中的比例來間接得到各省份消費(fèi)稅從價(jià)部分收入的估計(jì)值(由于各省份白酒折65度商品量的單位為升，消費(fèi)稅從量計(jì)征時(shí)采用噸為單位，因此，在計(jì)算時(shí)需要進(jìn)行單位換算)。

消費(fèi)地原則下各省份白酒消費(fèi)稅收入計(jì)算公式如下:

(1)白酒升與噸的換算公式為：1噸折65度白酒商品量=各省份白酒折65度商品量(升)×0.65×0.8+各省份白酒折65度商品量(升)×0.35×1

(2)各省份白酒消費(fèi)稅收入(從價(jià)部分)=各省份白酒消費(fèi)額×20%

(3)各省份白酒消費(fèi)稅收入(從量部分)=各省份白酒消費(fèi)量折65度商品量(噸)×0.5(元/500g)×2×1000

(4)各地白酒消費(fèi)稅收入為(1)和(2)的計(jì)算結(jié)果之和

將上述公式中各省份白酒消費(fèi)額與消費(fèi)量替換為各省份白酒企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入額與白酒銷量即可得到生產(chǎn)地原則下各省份白酒的消費(fèi)稅收入。

3.成品油消費(fèi)稅收入估算

成品油的消費(fèi)稅收入主要集中在汽油、柴油、燃料油三個(gè)稅目?；跀?shù)據(jù)的可得性，在對(duì)成品油消費(fèi)稅收入進(jìn)行估算時(shí)，以這三類成品油為替代，估算成品油總體的消費(fèi)稅收入。成品油采用從量計(jì)征的方式，測(cè)算相對(duì)簡單。消費(fèi)地原則下，以各地的成品油消耗量作為各地消費(fèi)量進(jìn)行消費(fèi)稅收入估算；在生產(chǎn)地原則下，以各地的成品油生產(chǎn)量為依據(jù)進(jìn)行消費(fèi)稅收入估算。消費(fèi)地原則下各省份成品油消費(fèi)稅收入計(jì)算公式如下：

(1)單位換算

各省份汽油消費(fèi)量=各省份汽油消耗量/萬噸×1428.57(噸/升)×10000

各省份柴油消費(fèi)量=各省份柴油消耗量/萬噸×1190(噸/升)×10000

各省份燃料油消費(fèi)量=各省份燃料油消耗量/萬噸×1129.954(噸/升)×10000

(2)各地成品油消費(fèi)稅估計(jì)值=消費(fèi)量×各種成品油對(duì)應(yīng)的單位稅額

(3)調(diào)整后各省份消費(fèi)稅收入估計(jì)值=全國成品油消費(fèi)稅收入×各省份調(diào)整比例

各省份調(diào)整比例=各省份成品油消費(fèi)稅收入估計(jì)值÷各地成品油消費(fèi)稅收入估計(jì)值之和

各種成品油對(duì)應(yīng)的單位稅額為：柴油、燃料油，1.20元/升；汽油，1.52元/升。

4.汽車消費(fèi)稅收入估算

由于缺少各地汽車的購買量、生產(chǎn)量與價(jià)格水平等數(shù)據(jù)，采用各地汽車的注冊(cè)量與產(chǎn)值在全國的占比來測(cè)算各省份汽車制造業(yè)消費(fèi)稅消費(fèi)地原則與生產(chǎn)地原則下分得的消費(fèi)稅收入。各省份汽車消費(fèi)稅收入計(jì)算公式如下：

(1)各省份汽車消費(fèi)稅收入=各省份民用汽車新注冊(cè)量在全國占比×全國汽車消費(fèi)稅收入(消費(fèi)地原則下)

(2)各省份汽車消費(fèi)稅收入=各省份民用汽車新注冊(cè)量在全國占比×全國汽車消費(fèi)稅收入(生產(chǎn)地原則下)

綜上，將上述測(cè)算結(jié)果加總即可得到各省份在生產(chǎn)地原則和消費(fèi)地原則下分得的消費(fèi)稅收入估計(jì)值，如表1所示。

表1 兩種征稅原則下各地消費(fèi)稅收入估算表

(二)測(cè)算結(jié)果驗(yàn)證

本文對(duì)貢獻(xiàn)了消費(fèi)稅總收入99%的四大稅目進(jìn)行了估算，但考慮到卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅無法進(jìn)行估算，估測(cè)結(jié)果與實(shí)際值應(yīng)有一定的差距。本文在估測(cè)時(shí)保持了消費(fèi)地與生產(chǎn)地原則測(cè)算方法的統(tǒng)一。因此，若生產(chǎn)地原則下估測(cè)結(jié)果可靠，即可證明消費(fèi)地原則下的估測(cè)結(jié)果可信。圖1將生產(chǎn)地原則下的估測(cè)值與《中國稅務(wù)年鑒》(2018)數(shù)據(jù)進(jìn)行了對(duì)比?？梢钥吹剑a(chǎn)地原則下的估計(jì)值與實(shí)際值十分近似，存在的些許差距應(yīng)是受到卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅未納入測(cè)算的影響。

圖1 生產(chǎn)地原則下人均消費(fèi)稅收入估計(jì)值與實(shí)際值的對(duì)比

需要注意的是天津、上海、山東三個(gè)地區(qū)的估測(cè)結(jié)果出現(xiàn)了較大的偏差?？紤]到天津、上海經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較高，出現(xiàn)偏差可能是因?yàn)樵摰貙?duì)于其他應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)數(shù)額較大。加之上海是卷煙生產(chǎn)大省(市)，但本文未將卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅納入測(cè)算。而山東的消費(fèi)稅收入估測(cè)值高于實(shí)際值，應(yīng)是山東地方煉油廠不規(guī)范納稅，頻繁發(fā)生逃稅行為所致。山東的消費(fèi)稅收入主要來自地方煉油廠，其擁有全國最多的地方煉油廠，產(chǎn)能占全國的60%。

綜上所述，生產(chǎn)地原則下消費(fèi)稅收入估測(cè)值與實(shí)際值基本相符合，本文采取的估測(cè)方法較為可靠，因此本文所推測(cè)的消費(fèi)地原則下消費(fèi)稅收入估測(cè)值應(yīng)當(dāng)可信。

三、消費(fèi)稅下劃地方改革的政策效應(yīng)評(píng)估

國發(fā)〔2019〕21號(hào)文提出了健全地方稅體系的改革要求，拓展地方收入來源成為改革目標(biāo)。消費(fèi)稅下劃地方肩負(fù)彌補(bǔ)地方主體稅種空缺，為地方財(cái)政籌集財(cái)政收入的重要職責(zé)。目前，煙、酒、油、車四大稅目貢獻(xiàn)了99%的消費(fèi)稅收入，為實(shí)現(xiàn)改革目標(biāo)，四大稅目穩(wěn)步下劃是可以預(yù)見的。因此，在消費(fèi)稅尚未“擴(kuò)圍增負(fù)”的現(xiàn)狀下(1)從《中華人民共和國消費(fèi)稅法(征求意見稿)》可以看到，消費(fèi)稅立法在總體上采取了制度平移和稅負(fù)平移的做法，預(yù)計(jì)短期內(nèi)消費(fèi)稅稅制將不會(huì)有大的“動(dòng)靜”。，可以假設(shè)煙、酒、油、車四大稅目逐步全部下劃地方作為基準(zhǔn)的消費(fèi)稅改革方案。那么基準(zhǔn)方案的推行對(duì)地方財(cái)政會(huì)產(chǎn)生哪些政策效應(yīng)？如何對(duì)改革效應(yīng)“揚(yáng)長避短”？值得前瞻研討和測(cè)算。

(一)地方財(cái)力增長效應(yīng)

從全國層面來看，消費(fèi)稅下劃地方為地方減稅降費(fèi)提供了財(cái)力保障，對(duì)地方是重大增收利好政策。如表2測(cè)算所示，以2017年的數(shù)據(jù)為例，消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移并下劃到地方，預(yù)計(jì)給地方財(cái)政總體增加9873.3億元消費(fèi)稅收入，占當(dāng)年地方稅收收入的14.38%，能夠彌補(bǔ)12.08%的地方財(cái)政缺口，有效緩解地方財(cái)政壓力。如果把占比15%左右的批發(fā)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅以及具有消費(fèi)稅性質(zhì)的車購稅一并下劃給地方，則地方可以分享到的消費(fèi)稅收入為14573.39億元，占當(dāng)年地方稅收收入的21.23%，能彌補(bǔ)17.82%的地方財(cái)力缺口，可為地方提供穩(wěn)定的收入，消費(fèi)稅具有充當(dāng)?shù)胤蕉惖目尚行?李建軍 等，2020)。目前，我國居民消費(fèi)規(guī)模不斷擴(kuò)大，并處于結(jié)構(gòu)升級(jí)的上升階段(孫興杰 等，2019)，預(yù)計(jì)能為消費(fèi)稅穩(wěn)定增收提供保證，不斷增強(qiáng)改革后消費(fèi)稅在籌措地方財(cái)政收入方面的作用。

表2 征收環(huán)節(jié)后移并下劃地方的消費(fèi)稅對(duì)地方財(cái)政收入的影響①

具體到各地，有近1/3(10個(gè))的省份新分享的消費(fèi)稅占原地方稅收收入的20%以上，除山東、湖南、河南外其余省份經(jīng)濟(jì)均較為落后，地方稅收收入長期處于全國靠后位置。因此，消費(fèi)稅下劃對(duì)這些經(jīng)濟(jì)落后省份的地方財(cái)力將是重大利好。如甘肅、青海、寧夏，新增消費(fèi)稅收入占原地方稅收比例分別達(dá)到了32.16%、26.32%、25.2%。這些省份除青海、黑龍江外普遍能彌補(bǔ)8%左右的財(cái)政缺口。同時(shí)，對(duì)于經(jīng)濟(jì)實(shí)力較強(qiáng)的山東、湖南及河南等省，較強(qiáng)的消費(fèi)水平帶來了數(shù)額不菲的消費(fèi)稅收入，分別占地方稅收入的21.2%、23.65%和23.59%，對(duì)地方財(cái)政缺口形成了較強(qiáng)的支撐。其中，山東最為突出，分得的消費(fèi)稅收入可彌補(bǔ)29.66%的財(cái)政缺口。對(duì)于新分享消費(fèi)稅占比20%以上的省份，消費(fèi)稅無疑可成為這些省份的地方主體稅種或重要稅種，這將極大增強(qiáng)這些省份地方政府的增收能力。

另有12個(gè)省份分得的消費(fèi)稅收入占原地方稅收收入的比例在15%～20%之間，除新疆、西藏、吉林外，多是地方財(cái)政收入處于全國中游的省份，如安徽、遼寧等。這些省份可分得的消費(fèi)稅收入及地方財(cái)政缺口(除四川外)亦處于全國中上游水平。因此，這些省份在本次改革中受益較為均衡，大多能夠彌補(bǔ)10%左右的地方財(cái)政缺口。四川省新分得的消費(fèi)稅雖然只彌補(bǔ)了9.14%的地方財(cái)政缺口，但考慮到其位列全國第一、高達(dá)5116.77億元的財(cái)政缺口，地方財(cái)政已然獲得了較大的改善。

占比在15%以下的省份共有10個(gè)，除海南外以富裕省份為主，如浙江、廣東、江蘇、上海、北京。由于這些省份地方稅收收入一直高居前列，新獲得的消費(fèi)稅雖然數(shù)額上處于全國前列，但地方稅收入占比并不十分明顯。由于這些富裕省份財(cái)政差額較小，消費(fèi)稅下劃對(duì)這些省份財(cái)政缺口的彌補(bǔ)效果反而最為顯著，如浙江、廣東、江蘇、上海，在消費(fèi)稅下劃后都可以彌補(bǔ)25%以上的財(cái)政缺口。

(二)區(qū)域財(cái)力均衡效應(yīng)

由于對(duì)應(yīng)稅產(chǎn)品的生產(chǎn)能力、消費(fèi)能力均存在較大差別，消費(fèi)稅不論在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收還是在零售環(huán)節(jié)征收，都存在區(qū)域間稅源分布不均的現(xiàn)象，但消費(fèi)地征稅原則下地區(qū)分享稅額的集中度呈現(xiàn)下降趨勢(shì)。

如表3所示，生產(chǎn)地征稅原則下，消費(fèi)稅收入位居全國前10位的省份(山東、湖北、四川、廣東、云南、上海、江蘇、遼寧、湖南、浙江)消費(fèi)稅收入之和約占當(dāng)年全國國內(nèi)消費(fèi)稅收入的63.06%。而消費(fèi)地征稅原則下，位居全國前10位的省份(廣東、山東、江蘇、浙江、河南、四川、湖北、湖南、河北、安徽)消費(fèi)稅收入之和占國內(nèi)消費(fèi)稅總收入的57.96%。較生產(chǎn)地原則下稅收集中度下降了5.1%，區(qū)域稅源分布均衡水平有所提高。而且，接近2/3的省份(20個(gè))在消費(fèi)地征稅原則下能分享到的稅額大于現(xiàn)行生產(chǎn)地原則。由此可見，后移征稅環(huán)節(jié)下劃地方不僅可在一定程度上促進(jìn)區(qū)域均衡，更能取得大多數(shù)地方政府對(duì)此項(xiàng)改革的支持。

表3 兩種征稅原則下各地分享消費(fèi)稅收入的對(duì)比情況

需要注意的是，無論是按生產(chǎn)地征稅原則還是消費(fèi)地征稅原則，各省份分享到的消費(fèi)稅的地區(qū)絕對(duì)值會(huì)受到地區(qū)人口數(shù)量、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的較大影響。為了能更深層次地考察消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收對(duì)區(qū)域稅源分布和區(qū)域財(cái)力均衡的影響，采用泰爾指數(shù)來衡量地區(qū)間財(cái)力均衡程度。泰爾指數(shù)是分析區(qū)域收入水平差異的一個(gè)重要工具，充分考慮了相應(yīng)區(qū)域人口結(jié)構(gòu)的變化對(duì)指標(biāo)的影響。泰爾指數(shù)數(shù)值越大則地區(qū)間差異越大，數(shù)值越小則差異越小。其計(jì)算公式為：

其中，T指泰爾指數(shù)，Yi為一省份地方財(cái)政收入，Y是全國地方財(cái)政總收入，Pi是一省份人口數(shù)量，P是全國人口數(shù)量。結(jié)果見表4。

表4 消費(fèi)稅下劃地方對(duì)地方財(cái)政均衡的影響分析

如表4所示，現(xiàn)行各省份地方財(cái)政收入的泰爾指數(shù)為0.0665，而按生產(chǎn)地原則分享消費(fèi)稅收入的泰爾指數(shù)為0.0569，按生產(chǎn)地原則下劃消費(fèi)稅的地方收入泰爾指數(shù)為0.0588；按消費(fèi)地原則分享消費(fèi)稅收入的泰爾指數(shù)為0.0189，按消費(fèi)地原則下劃消費(fèi)稅的地方財(cái)政收入的泰爾指數(shù)降為0.0523。這表明，消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收時(shí)，區(qū)域間人均可分得的消費(fèi)稅收入變得相對(duì)均衡，遠(yuǎn)優(yōu)于生產(chǎn)地原則。地方財(cái)政收入2的泰爾指數(shù)為0.0523，較現(xiàn)行各省份地方財(cái)政收入的泰爾指數(shù)下降了0.0142，表明在均衡地方人均財(cái)政收入方面，零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅有著較強(qiáng)的調(diào)節(jié)能力?？梢?，消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移后下劃地方，可有效地促進(jìn)人均財(cái)力區(qū)域均衡。

(三)區(qū)域財(cái)力分配效應(yīng)

國發(fā)〔2019〕21號(hào)文已經(jīng)明確消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移至零售或批發(fā)環(huán)節(jié)，征稅環(huán)節(jié)的后移除了影響到消費(fèi)稅收入自身分配格局，還會(huì)涉及原應(yīng)稅品生產(chǎn)地的增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加等地方收入的減少。消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，征稅環(huán)節(jié)后移必然會(huì)減少生產(chǎn)環(huán)節(jié)增值稅的計(jì)稅依據(jù)，由此導(dǎo)致生產(chǎn)地增值稅相應(yīng)減少。由于城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加是以增值稅和消費(fèi)稅為稅基，生產(chǎn)地增值稅和消費(fèi)稅減少同時(shí)又會(huì)引發(fā)上述“城”“教”“地”收入的減少(2)2009 年成品油稅費(fèi)改革時(shí)，曾規(guī)定因?yàn)橄M(fèi)稅稅額提高帶來的增值稅和“城”“教”“地”收入的提高作為中央稅收收入，詳見《關(guān)于實(shí)施成品油價(jià)格和稅費(fèi)改革有關(guān)預(yù)算管理問題的通知》(財(cái)預(yù)〔2008〕479 號(hào))。?？紤]到應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)規(guī)模和消費(fèi)規(guī)模在不同省份有著顯著差異，即使同一省份也有較大差異，征稅環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方這一消費(fèi)稅收入歸屬改革將對(duì)地方財(cái)力產(chǎn)生較大的分配效應(yīng)，各省份預(yù)計(jì)會(huì)產(chǎn)生部分稅收收入的流入或轉(zhuǎn)出。由于上述附加稅難以測(cè)算(3)附加稅的稅率按市區(qū)、縣城或建制鎮(zhèn)、以外地區(qū)分為7%、5%、1%的稅率。各省份的應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)地及消費(fèi)地的附加稅稅率難以精準(zhǔn)確定，因而本文尚未能對(duì)附加地方收入的分配效應(yīng)展開分析。，本文以兩種原則下各省份預(yù)計(jì)分得消費(fèi)稅收入的變化，對(duì)區(qū)域財(cái)力分配效應(yīng)做相應(yīng)評(píng)估。

本文按照各省份在生產(chǎn)地和消費(fèi)地兩種原則下所獲得的消費(fèi)稅收入差額占消費(fèi)地原則下收入的比例，劃分生產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)省份、消費(fèi)地優(yōu)勢(shì)省份、均衡省份。生產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)省份是指在生產(chǎn)地原則下較消費(fèi)地原則多獲得的消費(fèi)稅收入占消費(fèi)地原則下消費(fèi)稅收入的比例超過15%的省份。消費(fèi)地優(yōu)勢(shì)省份是指在消費(fèi)地原則下較生產(chǎn)地原則多獲得的消費(fèi)稅收入占消費(fèi)地原則下消費(fèi)稅收入的比例超過15%的省份。而均衡省份則是指兩種原則下的消費(fèi)稅收入差額占消費(fèi)地原則下消費(fèi)稅收入的比例低于15%的省份。結(jié)果如表5所示。

表5 征收環(huán)節(jié)后移并下劃地方的消費(fèi)稅對(duì)地方財(cái)力分配效應(yīng)

1.生產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)省份在本輪消費(fèi)稅改革中將明顯受損

生產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)省份有云南、四川、湖北、山東、上海、吉林、遼寧。云南省生產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)最為明顯，生產(chǎn)地原則下可獲得消費(fèi)稅收入是消費(fèi)地原則下的2.32倍。上海、湖北緊隨其后，生產(chǎn)地原則下可獲得消費(fèi)稅收入分別553億元、743億元，是消費(fèi)地原則下的1.85倍和1.78倍。從獲得的收入來看，這七個(gè)省份按照生產(chǎn)地原則劃分消費(fèi)稅收入是按消費(fèi)地原則劃分的1.57倍。除了上海之外，四川、云南、湖北等生產(chǎn)大省的財(cái)政收支差額排在全國前列，分別是第一位、第四位、第六位，顯然絕大部分應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)大省都是財(cái)政困難大省，巨大的財(cái)政平衡壓力和收入饑渴將使得這些省份對(duì)于消費(fèi)稅的外溢感到不滿。與此同時(shí)，征稅環(huán)節(jié)改變除了影響到消費(fèi)稅收入自身分配格局，還影響到以消費(fèi)稅收入為稅基的城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加等地方收入。因此，消費(fèi)稅按消費(fèi)地原則下劃地方，雖然有利于收入的均衡分配，但對(duì)這些生產(chǎn)大省存在一定程度的不利影響，會(huì)挫傷生產(chǎn)大省的改革積極性。

2.消費(fèi)地優(yōu)勢(shì)省份整體受益，但存在兩極分化問題

消費(fèi)地分配原則占優(yōu)勢(shì)的省份有北京、河北、山西、內(nèi)蒙古、江蘇、浙江、福建、江西、河南、廣東、西藏、青海、重慶、黑龍江。除去西藏、青海等應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)能力微乎其微的特殊省份，河南優(yōu)勢(shì)最為明顯，消費(fèi)地原則下獲得的消費(fèi)稅收入是生產(chǎn)地原則下的1.78倍。消費(fèi)地原則下，上述14個(gè)省份取得的消費(fèi)稅收入有較明顯的分化現(xiàn)象，分為如廣東、浙江這樣的消費(fèi)強(qiáng)省類和像內(nèi)蒙古、青海這樣的生產(chǎn)弱省類。消費(fèi)強(qiáng)省如廣東、江蘇、浙江、河南、河北獲得的消費(fèi)稅收入分別位列全國第一、第三、第四、第五和第九。這些省份在消費(fèi)地原則下都取得了較多的消費(fèi)稅收入，主要是由于其消費(fèi)水平高于其他省份。山西、內(nèi)蒙古、青海、西藏等生產(chǎn)弱省雖然在消費(fèi)地原則下獲得較多收入，但主要是由于其生產(chǎn)能力孱弱。而且這些省份在消費(fèi)地原則下取得的消費(fèi)稅收入仍處于全國中下游，西藏、青海更是位列倒數(shù)第一、倒數(shù)第二，預(yù)計(jì)其財(cái)政狀況因消費(fèi)稅下劃地方的改善程度可能不高。

3.均衡省份兩種原則下均受益，但與消費(fèi)稅大省仍有差距

兩種原則下受益相當(dāng)?shù)木馐》莨灿?0個(gè)，分別為天津、安徽、湖南、廣西、海南、貴州、陜西、甘肅、寧夏、新疆。大部分均衡省份在兩種原則下所獲得的消費(fèi)稅收入占財(cái)政收入比重都在10%以上，而占比15%以上就有5個(gè)省份，甘肅省受益最大，占比達(dá)到了21%左右。消費(fèi)稅下劃地方基本上能夠大大改善均衡省份的財(cái)政收入情況，對(duì)這些省份的財(cái)政缺口有較好的彌補(bǔ)作用，但較消費(fèi)大省消費(fèi)地原則下獲得的收益仍有較大差距。而且在均衡省份中，消費(fèi)水平與生產(chǎn)水平均較弱的省份占比約為40%，如海南、甘肅、寧夏、新疆等省份。對(duì)于這些省份，消費(fèi)稅是按生產(chǎn)地還是按消費(fèi)地原則劃分給地方并不重要，關(guān)鍵是消費(fèi)稅下劃地方后如何保持增收的穩(wěn)定性和持續(xù)性。

(四)基準(zhǔn)方案的總體評(píng)價(jià)(4)由于數(shù)據(jù)的不可得，在估測(cè)消費(fèi)稅收入按基準(zhǔn)方案下劃地方時(shí)，本文是基于以往數(shù)據(jù)的分析，尚未能充分考慮改革后地方政府行為的改變可能對(duì)消費(fèi)稅收入分配產(chǎn)生的影響。例如，消費(fèi)稅下劃地方是否有可能引發(fā)新一輪的稅收競(jìng)爭(zhēng)？地方政府對(duì)稅源的競(jìng)爭(zhēng)有可能從生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移到批發(fā)、零售環(huán)節(jié)，是否會(huì)出現(xiàn)鼓勵(lì)“跨省零售”的現(xiàn)象？后移零售環(huán)節(jié)征稅，欠發(fā)達(dá)地方競(jìng)爭(zhēng)壓力是否有可能不降反升？因?yàn)橄噍^于吸引生產(chǎn)(招商引資)，經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)在吸引零售、消費(fèi)方面劣勢(shì)更大(茅孝軍，2020)。因此，消費(fèi)稅下劃地方應(yīng)充分考慮對(duì)地方政府的各種正負(fù)激勵(lì)，地方政府的行為反過來又會(huì)深刻影響消費(fèi)稅下劃地方的改革效應(yīng)。

消費(fèi)稅改革關(guān)系到國家現(xiàn)代財(cái)稅改革，是推進(jìn)國家治理能力現(xiàn)代化的重要一環(huán)。結(jié)合國家治理現(xiàn)代化的總體利益格局調(diào)整，消費(fèi)稅下劃地方不應(yīng)只是中央稅收收入的轉(zhuǎn)移，而應(yīng)改革成為一種地方稅，在房地產(chǎn)稅等稅種尚未成熟之前發(fā)揮地方稅體系建設(shè)“領(lǐng)頭雁”作用。消費(fèi)稅下劃地方應(yīng)引領(lǐng)構(gòu)建財(cái)力協(xié)調(diào)、區(qū)域均衡、兼顧公平與效率的地方稅體系：一是增強(qiáng)地方減稅降費(fèi)的財(cái)力保障；二是健全地方稅體系，增強(qiáng)地方財(cái)政自主性，緩解區(qū)域財(cái)政不平衡問題；三是優(yōu)化地方治理，促使地方政府從為生產(chǎn)者服務(wù)轉(zhuǎn)變到為消費(fèi)者(轄區(qū)居民)服務(wù)。根據(jù)上文分析，基準(zhǔn)方案下，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移并下劃地方，對(duì)地方財(cái)力有明顯的增長效應(yīng)，可以為大多數(shù)地區(qū)提供穩(wěn)定的收入，支撐地方財(cái)政缺口，在2/3省份有充當(dāng)?shù)胤街黧w稅種或重要稅種的可能性。同時(shí)，區(qū)域間人均消費(fèi)稅收入均衡程度良好，對(duì)地區(qū)財(cái)力不平衡問題有一定的改善作用。

如前論證，后移征稅環(huán)節(jié)并下劃地方的基準(zhǔn)方案對(duì)地方財(cái)政總體上是重大利好，但具體到各個(gè)地區(qū)，受益程度則存在較大差異。一是消費(fèi)稅收入仍集中在少數(shù)發(fā)達(dá)省份，有可能引發(fā)新的區(qū)域不平衡。例如，排名第一和第二的山東、廣東分得的消費(fèi)稅收入占全國國內(nèi)消費(fèi)稅收入近20%，約是西藏、青海兩省份所獲消費(fèi)稅收入的27倍。二是對(duì)地方財(cái)政缺口的支撐，存在富裕省份效果顯著、經(jīng)濟(jì)落后省份效果較弱的現(xiàn)象。財(cái)政收支差額較小的富裕省份如上海、江蘇、山東、浙江等，分享得到消費(fèi)稅稅額足以支撐30%左右的財(cái)政支出缺口，屬于本次改革受益最大的地區(qū)。而經(jīng)濟(jì)較為落后的省份如青海、甘肅、云南、吉林、黑龍江等，在消費(fèi)稅下劃后，只能縮小5%左右的財(cái)政缺口。三是生產(chǎn)大省在基準(zhǔn)方案下利益普遍受損。這是因?yàn)樯a(chǎn)大省在消費(fèi)地原則下能分享到的消費(fèi)稅收入往往少于生產(chǎn)地原則下的分享額，同時(shí)還伴隨著以消費(fèi)稅收入為稅基的城建稅和教育費(fèi)附加等地方附加收入的流出，相比消費(fèi)大省和均衡省份來說，其改革利益受到損害。例如，財(cái)政缺口位列第一的四川省，如按生產(chǎn)地原則劃分消費(fèi)稅收入，可分得660.87億元，較消費(fèi)地原則多出41%，可多彌補(bǔ)4%左右的財(cái)政缺口。

消費(fèi)稅改革既是稅制改革，也是關(guān)系國家治理現(xiàn)代化頂層架構(gòu)的現(xiàn)代財(cái)稅體制改革，其實(shí)質(zhì)是分配關(guān)系和分配格局的調(diào)整，是央地收入劃分和地方稅體系改革的核心范疇，亟須稅收制度與財(cái)稅體制的聯(lián)動(dòng)改革(許文，2020；趙術(shù)高，2019)。如何平衡生產(chǎn)大省和消費(fèi)大省之間的矛盾？如何調(diào)動(dòng)生產(chǎn)大省但不是消費(fèi)大省的改革積極性？如何兼顧既不是生產(chǎn)大省又不是消費(fèi)大省分享消費(fèi)稅的利益？如何發(fā)揮消費(fèi)稅主體稅種或重要稅種的支撐效應(yīng)，以最大程度緩解減稅降費(fèi)收支壓力和提高財(cái)政自給率？消費(fèi)稅由中央獨(dú)享稅下劃地方的改革過程中，其央地縱向分享、各地橫向分享及省以下縱向分享如何設(shè)計(jì)？此乃消費(fèi)稅下劃地方改革關(guān)鍵核心制度，需要頂層設(shè)計(jì)和統(tǒng)籌規(guī)劃(唐明 等，2020)。

四、消費(fèi)稅下劃地方分享方案設(shè)計(jì)

鑒于消費(fèi)稅由中央稅下劃地方的先例性改革屬性以及國發(fā)〔2019〕21號(hào)基準(zhǔn)方案仍存在較大缺陷，應(yīng)先從理論上探尋規(guī)律，從他國實(shí)踐尋求啟示，進(jìn)而對(duì)基準(zhǔn)方案進(jìn)行優(yōu)化，提出地方分享方案設(shè)計(jì)。

(一)優(yōu)化的理論依據(jù)：消費(fèi)稅地方化改革原理分析

1.零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅適宜作為地方稅

現(xiàn)行消費(fèi)稅由于在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，稅基具有流動(dòng)性，易引發(fā)惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)，扭曲地方政府行為，造成地方政府重生產(chǎn)重招商，輕消費(fèi)輕服務(wù)的負(fù)面影響。地方政府的非理性投資行為亦會(huì)干擾市場(chǎng)，阻礙資源的優(yōu)化配置。因此，區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展差距一定程度上體現(xiàn)在稅收缺口的不平衡，許多文獻(xiàn)認(rèn)為現(xiàn)行消費(fèi)稅不適宜作為地方稅種(梁遠(yuǎn)川，2017；茅孝軍，2020；劉磊 等，2020)。本次改革明確消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)將后移至零售或批發(fā)環(huán)節(jié)，影響消費(fèi)稅稅基的因素由當(dāng)?shù)貞?yīng)稅產(chǎn)品的生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)換為對(duì)應(yīng)稅產(chǎn)品的消費(fèi)能力。地區(qū)的消費(fèi)能力主要由當(dāng)?shù)厝丝诤徒?jīng)濟(jì)水平?jīng)Q定，相較于資本，地方人口數(shù)量、經(jīng)濟(jì)水平都較為穩(wěn)定。因此，征稅環(huán)節(jié)后移的消費(fèi)稅有效避免了流動(dòng)性稅基和由此引發(fā)的稅收無序競(jìng)爭(zhēng)問題。消費(fèi)稅四大稅目煙、酒、油、車對(duì)應(yīng)的行業(yè)和應(yīng)稅產(chǎn)品或是易對(duì)居民身體健康造成危害或?qū)Φ貐^(qū)環(huán)境造成污染。若消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收再分配地方，可以彌補(bǔ)地方政府因此產(chǎn)生的醫(yī)療保障資金支出和環(huán)境污染治理支出，十分符合地方稅的受益原則。因此，不論是從稅基的非流動(dòng)性還是受益性原則來看，征收環(huán)節(jié)后移的消費(fèi)稅都具備成為地方稅的潛質(zhì)。

2.消費(fèi)稅地方化收入分享原則

消費(fèi)稅與增值稅本質(zhì)上都是流轉(zhuǎn)稅，只是在征稅范圍和征稅環(huán)節(jié)等方面有差異。跟增值稅類似，消費(fèi)稅收入分享基本原則有生產(chǎn)地原則、消費(fèi)地原則和綜合因素原則(Lockwood，2001；楊帆 等，2014)，如表6所示。生產(chǎn)地原則是以應(yīng)稅品的生產(chǎn)地(起源地)為依據(jù)進(jìn)行省際間的消費(fèi)稅收入分享，在稅收征管上具有成本低、效率高、便于管理的優(yōu)點(diǎn)，同時(shí)對(duì)地方政府的稅收努力程度具有激勵(lì)作用。但跨省貿(mào)易時(shí)存在明顯的稅收背離，不利于地區(qū)間稅負(fù)橫向公平，有悖于受益原則，同時(shí)還易引起惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)，扭曲地方政府行為。消費(fèi)地原則是按照應(yīng)稅項(xiàng)目的消費(fèi)地(目的地)，即實(shí)際消費(fèi)地為依據(jù)進(jìn)行省際間分享，也就是在稅負(fù)負(fù)擔(dān)地實(shí)現(xiàn)消費(fèi)稅收入分享，體現(xiàn)了稅收受益公平原則。但消費(fèi)地原則對(duì)征管水平要求較高(5)傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，消費(fèi)地原則對(duì)征管水平要求較高，會(huì)增加稅收征管的成本與難度，但由于信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)購物、電子支付等的迅猛發(fā)展，零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅的征收與分配已不是問題(李建軍 等，2020)。，同時(shí)還存在因消費(fèi)能力的差別導(dǎo)致分配不均衡問題。一些國家以具有消費(fèi)代表性的指標(biāo)為依據(jù)間接實(shí)行消費(fèi)地原則時(shí)，也出現(xiàn)了指標(biāo)衡量誤差、消費(fèi)稅收入分配不均等問題。綜合因素原則是在橫向分享時(shí)采用因素法，納入具體因素并賦予其一定的權(quán)重系數(shù)。綜合因素原則統(tǒng)籌考慮了消費(fèi)因素與公平因素，既可以有效避免稅源背離、逆向分享等問題，又通過納入人口、財(cái)政收支狀況等因素緩解消費(fèi)水平差距過大帶來的稅收分配不均，對(duì)消費(fèi)、財(cái)力較弱的經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)是有利的。綜合因素原則能夠有效促進(jìn)地區(qū)橫向財(cái)政平衡，但對(duì)政府間合作管理能力要求很高，具體因素的確定也需要完善的財(cái)稅體系作為前提。

表6 消費(fèi)稅收入橫向分享原則比較

(二)優(yōu)化的實(shí)踐依據(jù)：國際社會(huì)消費(fèi)稅地方化分享的經(jīng)驗(yàn)啟示

將消費(fèi)稅納入地方稅收的國家，最重要的問題是如何在央地及地方政府之間分配消費(fèi)稅。國際上開征地方消費(fèi)稅的國家有很多，但由于改革的背景、目的以及國家體制、稅收制度不同，其分享機(jī)制存在一定差異。具體可分為三大類：第一類是按征稅環(huán)節(jié)來劃分收入，往往是生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅歸中央政府，批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅歸地方政府；第二類強(qiáng)調(diào)消費(fèi)稅受益原則和稅收效率原則，以各地區(qū)消費(fèi)指數(shù)為主要依據(jù)進(jìn)行分配，再輔以人口數(shù)量、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等公平性指標(biāo)，作為平衡地區(qū)間稅收收入分配的工具；第三類是摒棄消費(fèi)指數(shù)，只關(guān)注公平，選取地方財(cái)政狀況、人口數(shù)量作為分配稅收收入的指標(biāo)。具體如表7所示。

表7 主要國家消費(fèi)稅收入分配規(guī)則

中國進(jìn)行消費(fèi)稅改革的目的在于健全地方稅收體系，緩解地方財(cái)政壓力，在收入分配機(jī)制方面應(yīng)考慮公平因素，以解決國發(fā)〔2019〕21號(hào)基準(zhǔn)方案將引發(fā)的突出問題。但若單以公平性因素分配，預(yù)計(jì)會(huì)大大挫傷消費(fèi)大省的積極性，而這些省份往往是消費(fèi)稅的主要收入來源。因此上述國家中按單一公平原則設(shè)計(jì)的消費(fèi)稅分配規(guī)則，在現(xiàn)階段對(duì)中國借鑒意義不大。比較而言，以消費(fèi)地原則為主、公平原則為輔的分配規(guī)則較為適合中國國情。與中國改革背景類似的日本、韓國，消費(fèi)稅地方化改革的錨點(diǎn)是緩解地方財(cái)政壓力、提高地方財(cái)政自主權(quán)。兩國都側(cè)重體現(xiàn)消費(fèi)指數(shù)在分配體制中的主體地位，或是賦予消費(fèi)指數(shù)較大的權(quán)重(日本6/8)，或是以消費(fèi)指數(shù)為主要分配依據(jù)再加以區(qū)域權(quán)重體現(xiàn)公平(韓國)，促使地方政府改善消費(fèi)環(huán)境，持續(xù)擴(kuò)展地方稅收增長潛力。公平性因素在日、韓兩國分配體系中權(quán)重雖然不是很高，但在促進(jìn)區(qū)域財(cái)政橫向公平和確保經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)享受到應(yīng)有的消費(fèi)稅收入的利益等方面發(fā)揮了重要作用。

(三)優(yōu)化方案設(shè)計(jì)：改進(jìn)基準(zhǔn)方案的基本策略

如前文分析，本次改革需在全國層面健全地方稅收體系、拓寬地方收入來源，對(duì)區(qū)域均衡、財(cái)力協(xié)調(diào)方面有著更為嚴(yán)格的要求，基準(zhǔn)方案(以單一消費(fèi)地原則下劃消費(fèi)稅)存在若干短板?；趪?，結(jié)合他國鏡鑒，本文以基準(zhǔn)方案為基礎(chǔ)提出優(yōu)化方案，目標(biāo)有三：一是保持基準(zhǔn)方案在效率方面的優(yōu)勢(shì)，盡量不挫傷主要稅源地(消費(fèi)大省)的積極性。二是兼顧公平，對(duì)弱勢(shì)省份給予扶持。對(duì)經(jīng)濟(jì)落后省份傾斜稅收資源，強(qiáng)化消費(fèi)稅下劃對(duì)其財(cái)政缺口的支撐作用。三是對(duì)部分生產(chǎn)大省因改革遭受的損失給予一定的補(bǔ)償。

首先，消費(fèi)大省作為消費(fèi)稅收入的主要貢獻(xiàn)省份，需保證其積極性。以消費(fèi)指數(shù)為主要分配指標(biāo)，賦予較大權(quán)重，既能調(diào)動(dòng)消費(fèi)大省改革的積極性，也更符合消費(fèi)稅收入分享的受益性原則。其次，為扶持消費(fèi)弱勢(shì)省份和補(bǔ)償應(yīng)稅品生產(chǎn)大省可引入公平性因素作為次要分配指標(biāo)，進(jìn)行均衡設(shè)計(jì)?？紤]到消費(fèi)弱勢(shì)省份與應(yīng)稅品生產(chǎn)大省或財(cái)政缺口較大或人口眾多，可將人口數(shù)量與財(cái)政缺口作為公平指標(biāo)，納入消費(fèi)稅收入分享規(guī)則。人口數(shù)量與地方財(cái)政緊密相連，且易于取得、容易量化，將人口因素納入消費(fèi)稅收入分享規(guī)則，將十分有利于均衡消費(fèi)稅收入分配。而在分配中納入地方財(cái)政缺口因素，強(qiáng)化地方財(cái)政缺口在消費(fèi)稅收入分配時(shí)的影響，將有助于消費(fèi)稅分配遵循事權(quán)與財(cái)權(quán)相匹配的原則。從國際上看，人口與財(cái)政狀況亦是各國設(shè)計(jì)消費(fèi)稅分享規(guī)則時(shí)普遍納入的因素。因此，本文在上述基礎(chǔ)上提出優(yōu)化方案，即采用綜合因素原則，設(shè)計(jì)消費(fèi)指數(shù)、人口數(shù)量和財(cái)政缺口綜合因素的分享方案，其中消費(fèi)指數(shù)、人口數(shù)量和財(cái)政缺口在分配時(shí)的權(quán)重分別為1/2、1/4和1/4。

五、消費(fèi)稅下劃地方分享方案的效應(yīng)模擬

為驗(yàn)證優(yōu)化方案在均衡稅收分配、緩解地方財(cái)政壓力方面是否較基準(zhǔn)方案有所提升，生產(chǎn)大省的改革積極性是否得到修補(bǔ)，本文擬從財(cái)力增長效應(yīng)、區(qū)域均衡效應(yīng)和財(cái)力分配效應(yīng)三方面對(duì)優(yōu)化方案進(jìn)行評(píng)估并與基準(zhǔn)方案對(duì)比。

(一)財(cái)力增長效應(yīng)：地方財(cái)政改善程度更為凸顯

從消費(fèi)稅下劃對(duì)地方財(cái)政的影響來看，如表8測(cè)算，優(yōu)化方案下共有14個(gè)省份分得消費(fèi)稅收入占原地方稅收收入20%以上，較基準(zhǔn)方案多出4個(gè)，分別為西藏、四川、安徽、吉林。其中，西藏在優(yōu)化方案下獲得的消費(fèi)稅收入占地方稅收比重超過50%，可彌補(bǔ)4.16%的地方財(cái)政缺口，較基準(zhǔn)方案下1.48%有了很大的提升。四川、安徽、吉林分得的消費(fèi)稅收入對(duì)地方財(cái)政缺口的彌補(bǔ)程度亦從基準(zhǔn)方案的9.14%、10.91%、6.4%提升至10.42%、11.71%、8.09%，受益程度有所增加。而其他欠發(fā)達(dá)省份，如甘肅、青海、寧夏、廣西、黑龍江、貴州、內(nèi)蒙古等在優(yōu)化方案下地方財(cái)政缺口的彌補(bǔ)程度較基準(zhǔn)方案都提高了1%左右?？傮w而言，共有22個(gè)省份地方財(cái)政缺口的彌補(bǔ)程度在優(yōu)化方案中得到提升。這說明在優(yōu)化方案方案下，有更多省份的財(cái)政壓力得到緩解，消費(fèi)稅改善地方財(cái)政狀況的效用在全國范圍內(nèi)會(huì)更加顯著。

表8 優(yōu)化方案消費(fèi)稅下劃對(duì)地方財(cái)政收入的影響

(二)區(qū)域均衡效應(yīng)：區(qū)域財(cái)力均衡水平進(jìn)一步提高

為了檢驗(yàn)優(yōu)化方案的區(qū)域均衡效應(yīng)，本文采用泰爾指數(shù)衡量基準(zhǔn)方案(單一消費(fèi)地原則)和優(yōu)化方案下各省份消費(fèi)稅收入的均衡水平。根據(jù)測(cè)算情況，基準(zhǔn)方案的泰爾指數(shù)為0.0103，優(yōu)化方案的泰爾指數(shù)為0.0047，后者較前者下降了0.0056，更為有效地促進(jìn)了財(cái)力區(qū)域均衡。同時(shí)，根據(jù)表8測(cè)算結(jié)果，較基準(zhǔn)方案，優(yōu)化方案下共有9個(gè)省份分享得到的消費(fèi)稅收入有所減少，分別是北京、天津、遼寧、上海、江蘇、浙江、山東、廣東、福建。其中，遼寧、北京、天津、福建減少的稅收收入普遍在20億元左右，較原有消費(fèi)稅收入，減收數(shù)額不是很大，并不會(huì)特別影響這些省份的改革利益分享。上海、江蘇、浙江、廣東減少的稅收收入數(shù)額較大，在100億元左右。但這些省份幾乎都是消費(fèi)大省，是改革中受益最大的，不會(huì)特別影響其改革積極性。而增加收入的省份中，黑龍江增加了67億元的消費(fèi)稅收入，位列第一。云南、四川緊隨其后，分別多獲得了66億元和65億元的消費(fèi)稅收入。廣西、新疆、吉林、西藏等也都增加了40億元以上的收入。由此可推測(cè)，經(jīng)濟(jì)落后的弱勢(shì)省份在優(yōu)化方案下將分得更多的消費(fèi)稅收入，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)省份與欠發(fā)達(dá)省份消費(fèi)稅收入分享差額將有所縮小，促進(jìn)了消費(fèi)稅收入橫向分配公平。

(三)財(cái)力分配效應(yīng)：部分生產(chǎn)大省改革積極性得到彌補(bǔ)

如表8所示，生產(chǎn)大省中，吉林、四川、云南在優(yōu)化方案下分別獲得了203.36億元、533.17億元、332.06億元的消費(fèi)稅收入，較基準(zhǔn)方案分別多出了42.32億元、65.26億元、66.61億元，增長率分別為26.27%、13.95%、25.09%。這些省份由于消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移而流失的稅收，在優(yōu)化方案中得到一定補(bǔ)償，預(yù)計(jì)將有效地化解這些省份對(duì)改革的抵觸情緒。湖北、遼寧在優(yōu)化方案下獲得的消費(fèi)稅收入分別為416.58億元、393.23億元，與基準(zhǔn)方案相比幾乎沒有變化，這可能是由于湖北、遼寧的財(cái)政缺口、人口數(shù)量在全國的排序與其消費(fèi)能力相近的緣故。上海、山東在優(yōu)化方案方下獲得的消費(fèi)稅收入有所減少。上海分得的消費(fèi)稅收入為219.11億元，較基準(zhǔn)方案減少了80.32億元，占比約為26.82%。山東分得的消費(fèi)稅收入為738.28億元，較基準(zhǔn)方案減少了198.8億元，占比約為21.18%。值得注意的是，在優(yōu)化方案中，山東所獲得的消費(fèi)稅收入依舊排名全國第一，上海市亦是所有直轄市中消費(fèi)稅收入最多的。兩地在優(yōu)化方案下獲得的消費(fèi)稅收入可以彌補(bǔ)23.36%和24.2%的地方財(cái)政缺口，在全國排名第3和第4，依舊是消費(fèi)稅下劃地方改革最大的受益省份。因此，兩地在消費(fèi)稅改革方面并不會(huì)產(chǎn)生抵觸情緒，反而是改革最有力的推動(dòng)者與支持者。

綜上所述，消費(fèi)稅收入分享機(jī)制的合理設(shè)計(jì)是消費(fèi)稅下劃地方改革能否取得成效的最關(guān)鍵環(huán)節(jié)。國發(fā)〔2019〕21號(hào)單一地按照消費(fèi)指數(shù)的分配標(biāo)準(zhǔn)難以實(shí)現(xiàn)多項(xiàng)改革目標(biāo)。消費(fèi)稅后移征稅環(huán)節(jié)下劃地方，分配標(biāo)準(zhǔn)除了采用消費(fèi)指數(shù)等效率因素，也應(yīng)綜合考慮減稅降費(fèi)的收支壓力(財(cái)政缺口)、財(cái)政自給率、區(qū)域財(cái)政差異和人口數(shù)量等財(cái)政公平因素。這不僅利于縮小區(qū)域財(cái)力差距、促進(jìn)區(qū)域橫向公平，同時(shí)也能夠有效地調(diào)動(dòng)部分因改革而利益受損的生產(chǎn)大省的改革積極性，將在整體層面優(yōu)化改革效果。綜合公平因素的分享機(jī)制可使經(jīng)濟(jì)較為落后、消費(fèi)水平與財(cái)力水平均較弱的地區(qū)享受到更多的改革紅利。這些省份在有力的財(cái)政支撐下，將更有能力提供優(yōu)質(zhì)的公共產(chǎn)品與服務(wù)，加快地方經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。可以預(yù)見，體現(xiàn)公平因素的消費(fèi)稅稅收橫向公平機(jī)制將有效地解決區(qū)域稅收橫向轉(zhuǎn)移問題，可為建立規(guī)范的區(qū)域橫向稅收分配制度奠定基礎(chǔ)，為解決區(qū)域財(cái)力分配不均提供參考范本。同時(shí)，本文提出的優(yōu)化方案通過因素加權(quán)計(jì)算的方式實(shí)現(xiàn)橫向分配，體現(xiàn)了財(cái)政經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的靈活性與穩(wěn)定性。優(yōu)化方案中的因素與權(quán)重均可根據(jù)國家的財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況、現(xiàn)實(shí)需求做出調(diào)整，有利于國家利用稅收工具來調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和財(cái)政，從而達(dá)到優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)的目標(biāo)。并且，地方政府亦可參照這一方案，靈活設(shè)計(jì)向下轄地區(qū)分配稅收的方案，以滿足市縣地方對(duì)消費(fèi)稅收入分享需求(7)河南省人民政府印發(fā)了《關(guān)于實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整省與市縣收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》(豫政〔2020〕13號(hào))，規(guī)定：適時(shí)研究制定消費(fèi)稅分享辦法……，及時(shí)研究制定省以下分享辦法，引導(dǎo)各地改善消費(fèi)環(huán)境，增強(qiáng)財(cái)政保障能力。，更加有力地把控地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為中國積極應(yīng)對(duì)疫情和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)步向上發(fā)展提供了堅(jiān)實(shí)的財(cái)力保障。