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摘 要：為切實加強審計工作，國家提出了審計全覆蓋理念，因此政府審計機關人員數(shù)量與龐大的審計業(yè)務量明顯存在不均衡的情況。為了緩解目前政府審計工作的壓力，購買社會審計服務是達成審計全覆蓋的重要選擇。本文概括政府審計機關在購買社會審計服務的具體流程后，利用案例深入挖掘采購以及審計過程，再接著分析此過程中存在的制度問題，在此基礎上，本文從“設計機制”、“引導機制”以及“監(jiān)督機制”這三個方面建議政府審計部門改善采購制度。

關鍵詞：政府購買;社會審計;審計全覆蓋

所謂政府審計機關采購審計服務，也就是審計業(yè)務外包。目前，我國的政府采購審計業(yè)務尚處于萌芽階段，但對于其它公共服務的購買已有數(shù)十年的經(jīng)驗，近些年政府主要采購的審計服務類型中，工程審計、財務審計、咨詢評估服務和年度采購審計占據(jù)了很大的比例。唐洋（2018）等人提出，政府應該針對那些需要專業(yè)審計技術的項目聘用專家，比如工程審計、外資投資審計等。把控制采購程序中的政府審計風險作為研究對象，趙家政（2017）認為強化學習國外的政府審計外包、政府部門應加快制定配套的審計準則與外包費用標準、提高審計機關人員和注冊會計師的審計能力?？傮w來看，我國關于政府審計外包的相關研究尚屬少數(shù)，實證研究更是少之又少。本文從審計案例的角度切入，探討在我國現(xiàn)行政府采購社會審計服務的制度下，是否存在制度上的漏洞以及相應的推進機制。

一、政府購買社會審計服務的制度程序

通過向社會層面購買審計服務是國家政府購買社會公共服務這一大類里面的又一具體分支，因此采購過程實質(zhì)上與政府購買其他社會公共服務大體一致。

分別從確定采購內(nèi)容、編審采購預算、開展公開采購、監(jiān)督服務提供過程、驗收服務成果等方面展開。

相對于政府審計機關人員較少的情況，我國社會審計的人力資源充足，且呈連年上升趨勢。根據(jù)財政部官網(wǎng)消息，截至2020年3月底，全國大小會計師事務所數(shù)量達到8308家，分所1190家，全行業(yè)執(zhí)業(yè)注冊會計師約11萬人，事務所從業(yè)人員數(shù)量超過40萬，年收入高達1000億元，為有需求的上市公司和企事業(yè)單位全力提供專業(yè)的審計服務，為深化改革，推動審計監(jiān)督全覆蓋提供了堅實的力量。政府購買社會審計服務的程序具體如下：

（一）確定購買內(nèi)容

正確確定采購內(nèi)容是政府機關順利開展采購活動的前提。首先是根據(jù)所辦業(yè)務的重點與否以及國家保密要求和其他因素，以此確定購買社會審計服務的內(nèi)容與范圍。其次是合理明確需求，可以使用編制年度計劃，對政府審計機關的審計目標、人力、社會資源等進行綜合評估，幫助政府審計機關確定采購需求。第三是全面衡量我國社會審計的市場狀況，推斷其供給能力。

（二）編審采購預算

在編制對外采購審計服務的預算時，要以本年度所需的采購內(nèi)容、年度預算編制規(guī)章制度以及上一年度采購預算具體的執(zhí)行情況為依據(jù)，保證預算金額與市場價格保持一致。

（三）開展公開采購

政府機關購買社會公共服務時，需要根據(jù)采購內(nèi)容、對象、渠道的不同，采購方式可分為：邀請招標、公開招標、單一來源采購、競爭性談判等。購買社會審計服務時，主要采用競爭性談判以及公開招標的方式，采購時要遵循公開透明、公平競爭的原則，同時也要嚴格篩選出資質(zhì)、信譽較好的投標單位。

（四）監(jiān)督審計過程

政府審計機關在購買社會審計服務時，不僅作為需求者、采購者，更是站在一個監(jiān)督者的角度對社會審計機構在審計過程中進行全面監(jiān)督。

（五）驗收審計服務

整個審計項目結(jié)束后，政府應該按照規(guī)定驗收社會審計機構的審計服務。第一，對其提供的工作底稿、審計服務質(zhì)量進行仔細檢查，對最終審計結(jié)果實施公平、公正的判斷。第二，采購部門理應對觸及到的資金使用情況和審計工作完成效率等實施考核評價，將最終評價結(jié)果發(fā)送給審計機構，這些可以成為以后年度購買社會審計服務的關鍵參考依據(jù)。

二、政府審計機關購買社會審計服務的案例分析

（一）某省供銷合作社某主任經(jīng)濟責任審計的案例概況

某省審計廳于2016年7月開始實施針對該省供銷合作社（以下稱省總社）H主任的經(jīng)濟責任審計，審計對象包括省總社和其下屬的大約12家企業(yè)，審計內(nèi)容是2012至2015年度省總社的財務收支狀況，擴展審計了12家下屬單位在財務與政策實行方面的情況。

（二）審計服務購買過程

省審計廳就該審計項目于2016年6月在官網(wǎng)上發(fā)布通告，只要符合所列條件的事務所均可申報，6月28日審計廳將所有申請表交給法規(guī)處，讓其負責篩選與核查，之后由業(yè)務部完成電腦抽簽工作，選出3家會計師事務所。這3家事務所中有7名注冊會計師、3名會計師職稱、剩下的2人僅有會計從業(yè)資格證。省審計廳最初發(fā)布的通告中有“對于外部采購的會計師職稱以下的工作人員數(shù)量必須低于所有人員數(shù)量的一半”，因此最終抽取的結(jié)果是完全符合要求的。

（三）具體案例：對省總社占用下屬車輛問題的詳查

社會審計人員在審計省總社的下屬企業(yè)資產(chǎn)時，并沒有發(fā)現(xiàn)任何問題。然而政府審計人員在審計省總社時，得知其向A，B，C，D 四家下屬公司總共借了6輛車，一輛108.21萬元的輝騰車由B公司在2009年2月采購，但是同年3月就被借到省總社使用到現(xiàn)在。省總社雖然作為農(nóng)民合作經(jīng)濟組織，政府審計人員認為其也是黨政機關，就應該遵守相關規(guī)定，因此省總社有用車的需要，應該根據(jù)規(guī)定申請，而不是私自借用以及占用下屬企業(yè)車輛。

社會審計人員詳細審計后發(fā)現(xiàn)，這6輛車都是H主任批準，經(jīng)過省總社里幾個部門的主任借來的，直至審計日，有三輛車歸還下屬企業(yè)，剩下三輛車并沒有歸還，而且108.21萬元的3.0L輝騰車就在未歸還的名單中。審計中發(fā)現(xiàn)，借用程序都是口頭商議并無紙質(zhì)協(xié)議。省總社自身擁有的一輛豐田漢蘭達價值29.8萬元，2.7L的SUV明顯超過了國家對公務用車的標準規(guī)定，借用的6輛下屬企業(yè)也都超過了標準。審計組最終給省總社的審計意見為，應及時對借用的車輛進行退還，以后不能隨意占用下屬企業(yè)車輛。

三、政府采購審計服務中存在的問題

上述領導經(jīng)濟責任審計的案例，明顯可以發(fā)現(xiàn)政府采購制度存在不嚴謹?shù)膯栴}。雖然并沒有對該審計項目的結(jié)果產(chǎn)生較大的不良影響，但這些問題值得關注研究。因此，筆者針對政府審計部門制度上的缺陷，從“設計機制”、“引導機制”以及“監(jiān)督機制”這三個方面進行分析。

（一）政府審計部門管理制度中的“設計機制”

上文中領導經(jīng)濟責任審計案例采購了社會服務，但目前國家政府購買社會審計的業(yè)務沒有詳盡的范圍，以及根據(jù)項目對社會審計機構也沒有具體的要求。

（二）政府審計部門管理制度中的“引導機制”

政府在采購社會審計服務時，最終聘用權往往掌控在政府人員手中，所以雇傭熟人的情況經(jīng)常發(fā)生，比如相對信任某個社會審計機構或者工作人員時，就很可能發(fā)生不公平的聘用機制。

（三）政府審計部門管理制度中的“監(jiān)督機制”

案例中社會審計人員沒有發(fā)現(xiàn)的問題或者沒有深究的問題，在經(jīng)過政府審計人員的審查后被發(fā)現(xiàn)了。雖然案例中政府審計人員及時發(fā)現(xiàn)了問題，但我國其他一些地方存在政府購買社會審計后成為“甩手掌柜”的情況，沒有起到監(jiān)督指引作用。

四、推動政府購買審計服務發(fā)展建議

（一）政府審計部門管理制度中的“設計機制”

借助相關法律法規(guī)，對哪些政府審計事項可以通過“政府購買社會審計服務”的方式進行加以界定，對可以參與政府購買社會審計服務這一領域競爭的社會審計組織應當具備的資質(zhì)、必須滿足的回避條件以及需要接受的監(jiān)督方式和將要披露的相關信息等加以規(guī)范的基礎上，具體地對可以通過購買方式獲得的社會審計服務，在何時、以何種方式以及何種程度的利用進行設計。

（二）政府審計部門管理制度中的“引導機制”

就是要通過設定資質(zhì)、回避條件以及接受監(jiān)督和公開披露等方式，幫助政府在購買社會審計服務領域引入市場競爭時，建立起“公平、公正、公開”的競爭機制，引導社會審計組織更好地參與到政府購買社會審計服務領域中。

（三）政府審計部門管理制度中的“監(jiān)督機制”

政府審計部門應不斷重視自己“掌舵者”的身份，盡職盡責地對所購買的社會審計服務進行質(zhì)量復核，過程監(jiān)督，結(jié)果評估，這既是政府履行其職責的過程，也是使所購買的社會審計符合政府審計的本質(zhì)要求的重要保證，更是防止社會審計組織與政府審計對象之間滋生腐敗的重要手段。

結(jié)束語

政府審計部門的業(yè)務不斷增長而且工作人員數(shù)量明顯不足的情況下，建立一套合理的政府購買社會審計服務的制度就顯得尤為重要，這對政府審計部門和會計師事務所都存在特殊的意義。針對采購審計業(yè)務，必須注重設立相關的制度，再就是提供審計相關的思想、費用以及專業(yè)能力的保證，促進政府審計采購之路愈加順利。

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作者簡介：

國語，1995年5月5日出生，女，漢族，籍貫陜西渭南市富平縣，現(xiàn)就讀于西北政法大學管理學院2019級審計學專業(yè)碩士研究生，主要研究方向：政府審計。

（西北政法大學管理學院? 陜西? 西安? 710000）