(黑龍江省友誼農(nóng)場(chǎng)財(cái)務(wù)科 黑龍江 雙鴨山 155800)

企業(yè)會(huì)計(jì)處理增值稅業(yè)務(wù)駕輕就熟，但卻很少有人關(guān)注作為價(jià)外稅的增值稅避開企業(yè)損益而不斷沖擊著企業(yè)現(xiàn)金流甚至侵蝕本金，并且，在增值稅實(shí)施“憑票抵扣”政策條件下，價(jià)外稅隱含的現(xiàn)金流沖擊效應(yīng)更加明顯和強(qiáng)烈。為此，深入剖析增值稅與企業(yè)現(xiàn)金流關(guān)系，幫助企業(yè)深入認(rèn)識(shí)增值稅對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流的影響，并對(duì)此采取強(qiáng)有力的防范措施，具有十分重要的理論價(jià)值和現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。

一、增值稅征收的相關(guān)規(guī)定

(一)增值稅的價(jià)外計(jì)征特性

眾所周知，增值稅是“價(jià)外稅”，并通過(guò)對(duì)一般納稅人采取“購(gòu)進(jìn)扣稅法”得以體現(xiàn)。同時(shí)，增值稅具有多環(huán)節(jié)連續(xù)課稅但又不重復(fù)征收的基本特性。其“稅不重征”源于其是“價(jià)外”稅種，稅與價(jià)相互分離，要求會(huì)計(jì)核算增值稅的“稅基”應(yīng)不含稅。通常情況下，經(jīng)濟(jì)交往和商品交易中的協(xié)議價(jià)格都是含稅的價(jià)格。那么，會(huì)計(jì)核算時(shí)就需將之換算為不含稅的“銷售額”。

(二)增值稅的計(jì)征制度

自2016年5月1日全面試行“營(yíng)改增”后，中國(guó)境內(nèi)各行各業(yè)都應(yīng)納增值稅。按增值稅法，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局公布的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))，財(cái)政部、稅務(wù)總局和海關(guān)總署聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào))等政策規(guī)定，一般納稅人企業(yè)在國(guó)內(nèi)采購(gòu)取得的增值稅專用發(fā)票、稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、完稅憑證、出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷證明、收費(fèi)公路通行費(fèi)發(fā)票和雖未取得增值稅專票但取得了電子普通發(fā)票、注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單、鐵路公路和水路車票的，均可按發(fā)票注明稅額直接抵扣；購(gòu)入農(nóng)產(chǎn)品取得農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票和農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票的，根據(jù)發(fā)票注明金額依照規(guī)定扣除率計(jì)算抵扣。這些可以作為增值稅抵扣的票證，統(tǒng)稱為“專票”；不能作為抵扣憑證的票證，稱為“普票”?？梢?，我國(guó)對(duì)增值稅一般納稅人實(shí)行了進(jìn)項(xiàng)稅額的有專票則扣、無(wú)專票不準(zhǔn)抵扣的“憑票抵扣”管理制度，成為納稅人正確抵扣稅額的法定依據(jù)。

二、增值稅對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流的沖擊

(一)繞過(guò)經(jīng)營(yíng)損益的凈稅金流出

伴隨銷售業(yè)務(wù)的實(shí)現(xiàn)，增值稅納稅義務(wù)即應(yīng)發(fā)生，會(huì)計(jì)就須按規(guī)定從銷售價(jià)格(含移送使用價(jià)格)中提取出來(lái)應(yīng)交增值稅金，即“銷項(xiàng)稅額”，余下的是不含稅的“銷售額”，也就是會(huì)計(jì)確認(rèn)的賬面收入?？梢?，增值稅金是收入確認(rèn)前就已被提取或“分流”出去。說(shuō)明增值稅與企業(yè)損益并無(wú)關(guān)聯(lián)，只是一味地促動(dòng)企業(yè)付現(xiàn)。增值稅繳納(含補(bǔ)繳)越多，現(xiàn)金涌出流就越大。從理論上講，價(jià)外稅與價(jià)內(nèi)稅只是反映稅收隱性和核算方法上存在巨大差異，在稅負(fù)設(shè)計(jì)和稅金黏性上并無(wú)本質(zhì)區(qū)別。但是，通過(guò)對(duì)增值稅價(jià)外征收特性分析，能夠證明企業(yè)繳納的增值稅，是無(wú)法通過(guò)會(huì)計(jì)損益指標(biāo)信息反映企業(yè)社會(huì)責(zé)任和納稅貢獻(xiàn)成果的；從其納稅義務(wù)發(fā)生到稅款繳納入庫(kù)的整個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理流程看，也說(shuō)明增值稅自始至終是繞過(guò)損益而直撲現(xiàn)金的。特別是存在視同銷售、庫(kù)存盤虧和產(chǎn)品損失情況以及會(huì)計(jì)錯(cuò)計(jì)錯(cuò)納稅或稅務(wù)自由裁量權(quán)過(guò)度行使?fàn)顟B(tài)下，經(jīng)常出現(xiàn)超越納稅義務(wù)而多繳增值稅現(xiàn)象，這無(wú)疑會(huì)使增值稅對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流產(chǎn)生巨大沖擊。

(二)采購(gòu)憑票控稅加速現(xiàn)金流涌動(dòng)

對(duì)增值稅來(lái)說(shuō)，憑票扣稅或憑票抵扣就是限定增值稅專票作為進(jìn)項(xiàng)稅額或采購(gòu)稅金抵扣的唯一合法有效憑證。現(xiàn)實(shí)生活中，采購(gòu)不能全部獲取專票是多數(shù)企業(yè)面臨的問(wèn)題，上市公司也不能完全例外。這些企業(yè)采購(gòu)取得普票，已支付的采購(gòu)稅金得不到抵扣，造成企業(yè)通過(guò)增值稅渠道多流出資金。如果企業(yè)不能及時(shí)察覺或無(wú)視這種悄無(wú)聲息的稅金流出，常年累月下去就勢(shì)必造成資金緊張。而因采購(gòu)取得普票和未取得發(fā)票形成的現(xiàn)金額外流出，沒有任何明確的財(cái)務(wù)收支指標(biāo)信息顯示，故其隱蔽性更強(qiáng)。從更深層次考慮，本環(huán)節(jié)的含稅成本，構(gòu)成新的產(chǎn)品實(shí)體并成為銷售收入，從而增加銷項(xiàng)稅額的稅基，循環(huán)產(chǎn)生的盈余空間因此縮減。這些或明或暗流出的稅金，絕非常規(guī)收入所能滿足，必然會(huì)侵蝕資本。

三、增值稅沖擊現(xiàn)金流的控制措施

增值稅在我國(guó)推行25年之久，但人們依然停留在傳統(tǒng)采購(gòu)

管理意識(shí)狀態(tài)，即更多關(guān)注采購(gòu)價(jià)格節(jié)省。包括政府采購(gòu)、項(xiàng)目招標(biāo)和私營(yíng)企業(yè)采購(gòu)詢價(jià)，多將價(jià)格放在采購(gòu)管理和供應(yīng)商選擇即談判的首位，嚴(yán)重忽略憑票扣稅環(huán)境下的發(fā)票對(duì)現(xiàn)金流沖擊的危害認(rèn)識(shí)。如果任由這種增值稅對(duì)現(xiàn)金流的沖擊持續(xù)下去，不僅會(huì)造成企業(yè)資金周轉(zhuǎn)緊張或有盈余無(wú)分配資金現(xiàn)象，還將導(dǎo)致企業(yè)資金鏈斷裂，進(jìn)而深陷財(cái)務(wù)危機(jī)。所以，探索增值稅沖擊現(xiàn)金流的控制措施至關(guān)重要。

(一)嚴(yán)格發(fā)票控制

在憑票扣稅政策導(dǎo)引下，納稅人采購(gòu)管理須以索取專票為基本抓手。不論向哪類供應(yīng)對(duì)象實(shí)施采購(gòu)，都應(yīng)“詢價(jià)先問(wèn)票”；采取委托代購(gòu)的企業(yè)，要建立專票代理責(zé)任與代購(gòu)傭金或費(fèi)用掛鉤制度，委托收購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，應(yīng)認(rèn)真開展對(duì)代購(gòu)人開具農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)專票的專業(yè)技術(shù)輔導(dǎo)和責(zé)任培訓(xùn)工作，確保一戶一票。同時(shí)，要求財(cái)務(wù)人員要有責(zé)任擔(dān)當(dāng)，對(duì)取得的專票要及時(shí)辦理平臺(tái)認(rèn)證，通過(guò)認(rèn)證的專票務(wù)必在規(guī)定期限內(nèi)入賬抵扣，對(duì)擅自壓票和拖延核算的行徑，要堅(jiān)決承擔(dān)納稅風(fēng)險(xiǎn)損失責(zé)任，對(duì)違背財(cái)務(wù)制度規(guī)定擅自無(wú)票采購(gòu)的業(yè)務(wù)拒絕結(jié)付購(gòu)貨款等。這樣，力爭(zhēng)每一筆采購(gòu)業(yè)務(wù)都獲取增值稅專票，確保企業(yè)所有采購(gòu)環(huán)節(jié)已支付的稅金都可以在銷售稅金中獲得抵扣，堅(jiān)決堵住無(wú)視財(cái)務(wù)要求而隨意無(wú)票采購(gòu)或普票采購(gòu)風(fēng)習(xí)。同時(shí)，要求企業(yè)將發(fā)票控制作為財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容，通過(guò)建立“采購(gòu)—發(fā)票—付款”循環(huán)的內(nèi)部控制措施和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督制度，確保企業(yè)現(xiàn)金流管理形成創(chuàng)新協(xié)同及機(jī)制。

(二)加強(qiáng)供應(yīng)商管理

大中型企業(yè)材料和物資裝備的集中采購(gòu)，應(yīng)建立實(shí)施專票供應(yīng)商的“準(zhǔn)入制”，發(fā)布采購(gòu)?fù)ǜ婧晚?xiàng)目招標(biāo)公告時(shí)，即應(yīng)明確將提供專票作為參與投標(biāo)的基本“準(zhǔn)入資格”，嚴(yán)格把關(guān)；同時(shí)，限制向普票企業(yè)招標(biāo)，嚴(yán)控向不能提供發(fā)票的供應(yīng)商采購(gòu)。中小微型企業(yè)落實(shí)采購(gòu)計(jì)劃中，應(yīng)首選專票企業(yè)，次選普票企業(yè)，原則上不選無(wú)票的自營(yíng)業(yè)者；企業(yè)應(yīng)為各類供應(yīng)商建立信息檔案，分類注明其納稅人身份和提供發(fā)票情況能力與態(tài)度等，并報(bào)財(cái)務(wù)部門備案。財(cái)務(wù)部門應(yīng)指定材料會(huì)計(jì)或稅務(wù)會(huì)計(jì)保管并定期與采購(gòu)信息核對(duì)監(jiān)督，對(duì)歸檔對(duì)象變動(dòng)信息予以調(diào)整。

四、結(jié)論

企業(yè)應(yīng)認(rèn)清憑票抵扣的價(jià)外稅同企業(yè)資金流的直接相關(guān)性，要求各相關(guān)部門和職能機(jī)構(gòu)堅(jiān)持以財(cái)務(wù)部門為核心，積極開展業(yè)務(wù)溝通和協(xié)調(diào)，確保做到“業(yè)務(wù)未動(dòng)財(cái)務(wù)先知”；財(cái)務(wù)參與制定會(huì)計(jì)、采購(gòu)、銷售、資產(chǎn)管理等相關(guān)部門協(xié)同貫徹的納稅計(jì)劃實(shí)施方案，確立納稅風(fēng)險(xiǎn)全員責(zé)任制，嚴(yán)禁未經(jīng)財(cái)務(wù)許可的普票采購(gòu)和無(wú)票采購(gòu)，狠抓專票管控，力控視同銷售、混合銷售、資產(chǎn)處置等銷售環(huán)節(jié)增值稅納稅風(fēng)險(xiǎn)和采購(gòu)環(huán)節(jié)的發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，要積極開展增值稅納稅籌劃，認(rèn)真對(duì)待每一筆銷售業(yè)務(wù)，不論是否開具發(fā)票，會(huì)計(jì)都必須及時(shí)、正確地確認(rèn)納稅義務(wù)，準(zhǔn)確、足額地提取銷項(xiàng)稅額，切忌出現(xiàn)錯(cuò)計(jì)錯(cuò)納稅，避免增值稅補(bǔ)繳風(fēng)險(xiǎn)。