唐大鵬，常語(yǔ)萱

(1.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院/中國(guó)內(nèi)部控制研究中心，遼寧 大連 116025；2.中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院博士后流動(dòng)站，北京 100142)

新時(shí)代我國(guó)體制機(jī)制改革面臨著多重挑戰(zhàn)。黨的十八屆四中全會(huì)提出“在權(quán)力集中的部門(mén)實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用”，從國(guó)家治理的高度豐富了政府內(nèi)部控制理論的內(nèi)涵；黨的十九大再次強(qiáng)調(diào)了建立政府內(nèi)部控制的必要性，以此作為建立現(xiàn)代財(cái)政制度、增強(qiáng)狠抓落實(shí)本領(lǐng)和增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控能力的重要抓手，并成立中央全面依法治國(guó)領(lǐng)導(dǎo)小組為工作落實(shí)提供組織保障和根本推動(dòng)力。《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》明確提出“政府內(nèi)部控制”，并將研究制定政府內(nèi)部控制規(guī)范作為改革與發(fā)展的主要任務(wù)，強(qiáng)調(diào)了政府內(nèi)部控制研究的重要性和緊迫性。在政府內(nèi)部控制研究中，理論與實(shí)踐之間存在一定的偏差，引發(fā)了筆者對(duì)政府內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇的思考，以尋求政府內(nèi)部控制建設(shè)的突破和創(chuàng)新。

一、政府內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇的需求分析

2014年1月1日起實(shí)施的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》(以下簡(jiǎn)稱“《內(nèi)控規(guī)范》”)是行政事業(yè)單位(以下簡(jiǎn)稱“單位”)順應(yīng)國(guó)家治理新思路、規(guī)范內(nèi)部控制建設(shè)的理論指導(dǎo)和制度支持，健全內(nèi)部控制是政府內(nèi)部控制理論發(fā)展和實(shí)踐應(yīng)用的基礎(chǔ)。雖然《內(nèi)控規(guī)范》取得了初步成效，但在制度落地中仍存在以下問(wèn)題：其一，預(yù)算單位內(nèi)部控制屬于政府內(nèi)部控制的組成部分，但政府主體關(guān)系的復(fù)雜性導(dǎo)致《內(nèi)控規(guī)范》尚不能指導(dǎo)政府內(nèi)部控制。其二，部分單位將內(nèi)部控制等同于規(guī)則上的“層層加碼”，造成政府行為發(fā)生扭曲，削弱政府內(nèi)部控制財(cái)政治理和廉政建設(shè)等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。受制于制度短板，無(wú)論是內(nèi)在的政府主體關(guān)系，還是財(cái)政治理和廉政建設(shè)的控制目標(biāo)，都對(duì)健全政府內(nèi)部控制體系產(chǎn)生強(qiáng)烈要求。

1.政府主體關(guān)系對(duì)內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇具有內(nèi)在要求

找準(zhǔn)政府內(nèi)部控制在國(guó)家治理中的定位，首先需要處理好以下兩方面問(wèn)題：一方面是政府內(nèi)部控制主體界定；另一方面是政府與市場(chǎng)的關(guān)系。界定政府內(nèi)部控制主體是建立政府內(nèi)部控制體系的要件。劉永澤和況玉書(shū)[1]以單位基本性質(zhì)為基礎(chǔ)分析了單位職能范圍和管理模式的差異，為梳理單位行政運(yùn)行和業(yè)務(wù)履職范圍提供了可行路徑。由于不同職能的業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)存在差異，因而職能劃分為內(nèi)部控制“分事行權(quán)”提供了前提和思路，并以不同的控制方式加以保障。另外，政府內(nèi)部控制有助于劃清政府權(quán)力范圍，梳理政府與市場(chǎng)的關(guān)系。一般認(rèn)為，市場(chǎng)供需失衡的根源在于政府的手伸得太長(zhǎng)，缺少必要的管控措施。林毅夫等[2]提出，在預(yù)算軟約束情況下，國(guó)有企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)政府常對(duì)其追加投資、增加貸款、減少稅收或提供財(cái)政補(bǔ)貼，這在一定程度上削弱了市場(chǎng)的有效性。政府內(nèi)部控制能夠間接通過(guò)制度與流程控制防止政府缺位和越位，進(jìn)而提高市場(chǎng)資源配置的作用。為了更好地實(shí)現(xiàn)政府職能，應(yīng)在政府內(nèi)部控制體系下綜合考慮國(guó)家治理的多主體關(guān)系，按照最有助于提高政府效率的思路建立政府內(nèi)部控制體系。

2.財(cái)政預(yù)算治理需要通過(guò)內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇予以落實(shí)

Wildavsky和Caiden[3]認(rèn)為，治理即預(yù)算，預(yù)算控制是政府治理的有效手段。然而，雖然單位爭(zhēng)取財(cái)力的積極性很高，但預(yù)算編制本身存在偏差，或者資金沒(méi)有按照預(yù)算目標(biāo)來(lái)具體落實(shí)，導(dǎo)致預(yù)算與政策“兩張皮”，嚴(yán)重影響資金使用的效率效果。比如單位為了迎合政策上降低“三公”的要求，變相將基本費(fèi)用計(jì)入項(xiàng)目支出。另外，劉尚希[4]認(rèn)為，在缺少預(yù)算控制的條件下，花錢(qián)沒(méi)有變成一種責(zé)任，而成為一種權(quán)力，這種異化加大了政府職能轉(zhuǎn)變的難度。因此，面對(duì)財(cái)政管理的碎片化，政府內(nèi)部控制必須以預(yù)算為主線，通過(guò)財(cái)政預(yù)算約束政府行為。在法律體系下，《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》是一部經(jīng)濟(jì)憲法，其法理原則對(duì)政府內(nèi)部控制具有直接指導(dǎo)作用。相應(yīng)地，政府內(nèi)部控制應(yīng)在法律法規(guī)指導(dǎo)下，建立單位可執(zhí)行、可評(píng)價(jià)的權(quán)力運(yùn)行規(guī)則，通過(guò)法理原則和內(nèi)部控制規(guī)則共同實(shí)現(xiàn)財(cái)政治理效果。

3.反腐廉政建設(shè)需要以內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇作為抓手

黨的十九大明確了“全面從嚴(yán)治黨永遠(yuǎn)在路上”，提出必須筑牢拒腐防變的思想防線和制度防線。政治體制改革要求各單位自發(fā)建立權(quán)力制衡和流程風(fēng)險(xiǎn)管控的內(nèi)部控制制度，強(qiáng)化了反腐的控制目標(biāo)。Arin等[5]分析發(fā)現(xiàn)，腐敗會(huì)刺激政府?dāng)U大投資性支出的規(guī)模。對(duì)此，黨的十八屆四中全會(huì)和黨的十九大報(bào)告中均強(qiáng)調(diào)要健全依法決策機(jī)制，防范公共資金支配權(quán)力的濫用，以保證權(quán)力運(yùn)行科學(xué)規(guī)范。但加強(qiáng)權(quán)力約束又會(huì)出現(xiàn)控制設(shè)計(jì)不合理而降低公共服務(wù)效率或者導(dǎo)致官員不作為，這引發(fā)了對(duì)政府內(nèi)部控制前瞻性設(shè)計(jì)的反思。另外，加強(qiáng)制度環(huán)境建設(shè)是反腐廉政建設(shè)的又一思路。國(guó)外研究一般使用“腐敗透明度感知指數(shù)”衡量制度環(huán)境水平。Fan等[6]也認(rèn)為，腐敗程度與制度環(huán)境有著密切聯(lián)系。在國(guó)家治理體系中，通過(guò)構(gòu)建公開(kāi)透明的制度環(huán)境能夠有效引入監(jiān)督機(jī)制，一定程度上轉(zhuǎn)移政府內(nèi)部制度規(guī)則安排的壓力，為原則導(dǎo)向提供了可行的空間。

二、政府內(nèi)部控制導(dǎo)向選擇的概念廓清

已有研究中，國(guó)內(nèi)學(xué)者從各個(gè)角度建立了內(nèi)部控制概念框架。相比較而言，美國(guó)內(nèi)部控制研究起步較早，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制和單位內(nèi)部控制也都基本沿用了COSO關(guān)于內(nèi)部控制的定義。樊行健和劉光忠[7]認(rèn)為，作為內(nèi)部控制的子集，政府內(nèi)部控制理應(yīng)與廣義的內(nèi)部控制定義在本質(zhì)上保持一致，在形式上也應(yīng)相銜接。王光遠(yuǎn)[8]提出，政府內(nèi)部控制是為保證政府有效履行公共受托責(zé)任，杜絕舞弊、浪費(fèi)、濫用職權(quán)、管理不當(dāng)?shù)刃袨槎⒌目刂屏鞒?、機(jī)制與制度體系。劉永澤和況玉書(shū)[1]提出，政府內(nèi)部控制是一個(gè)由一國(guó)政府的監(jiān)督機(jī)構(gòu)、管理層和其他人員實(shí)施的、旨在為實(shí)現(xiàn)政府各項(xiàng)行政管理目標(biāo)提供合理保證的過(guò)程。以上概念的提出說(shuō)明，對(duì)政府內(nèi)部控制的研究基本保持了與其他內(nèi)部控制內(nèi)容的一致性。

在研究?jī)?nèi)容方面，張慶龍和聶興凱[9]認(rèn)為，目前對(duì)于政府內(nèi)部控制的研究尚停留于從問(wèn)題到對(duì)策，缺乏理論以及深入系統(tǒng)的研究。劉永澤和況玉書(shū)[1]從內(nèi)涵界定、外延定位和預(yù)算選擇三個(gè)角度分析政府內(nèi)部控制概念。王璐璐和唐大鵬[10]認(rèn)為，我國(guó)政府內(nèi)部控制應(yīng)借鑒美國(guó)預(yù)算分權(quán)下政府管理模式，把握財(cái)政預(yù)算的管控主線，秉承分權(quán)制衡的核心思想。唐大鵬等[11]分析了政府內(nèi)部控制在國(guó)家治理和廉政建設(shè)等方面的積極作用。綜合來(lái)看，目前多是對(duì)政府內(nèi)部控制概念和職能的研究，缺少對(duì)執(zhí)行應(yīng)用的關(guān)注，本文正是從對(duì)導(dǎo)向選擇的討論豐富了相關(guān)研究。

從對(duì)原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向的比較來(lái)看，原則導(dǎo)向是比較穩(wěn)定的行為準(zhǔn)則，既不預(yù)先確定具體的事實(shí)狀態(tài)，也不規(guī)定具體的權(quán)利和義務(wù)。薛瀾等[12]認(rèn)為，解決公共問(wèn)題、管理公共事務(wù)和提供公共服務(wù)是國(guó)家治理的邏輯起點(diǎn)。田祥宇等[13]認(rèn)為，政府履職是在公眾受托責(zé)任下實(shí)現(xiàn)公共服務(wù)目標(biāo)的動(dòng)態(tài)過(guò)程，關(guān)注的是政府如何利用公共資源滿足公共利益并注重效率。因此，政府內(nèi)部控制原則導(dǎo)向的核心在于合理提高履職結(jié)果對(duì)既定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，以道義管理規(guī)范權(quán)力運(yùn)行。相反，規(guī)則是對(duì)行為的明確規(guī)定或具有普遍性的行為模式，不同層級(jí)的權(quán)力意志必須通過(guò)既定的渠道逐級(jí)傳遞，通過(guò)正式的規(guī)章制度來(lái)貫徹落實(shí)政策指令。張佐敏[14]認(rèn)為，政府參與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的行為需要受到規(guī)則的約束，否則經(jīng)濟(jì)可能不存在唯一的均衡或政策效果會(huì)相互抵消。唐大鵬等[15]認(rèn)為，政府內(nèi)部控制的合法合規(guī)目標(biāo)要求單位必須在法律規(guī)定的程序、范圍內(nèi)嚴(yán)格遵照、執(zhí)行單位外部權(quán)力和內(nèi)部權(quán)力的分配和行使，比如社會(huì)保障基金投資過(guò)程中，全國(guó)社會(huì)保障基金理事會(huì)堅(jiān)持遵循國(guó)家投資戰(zhàn)略、引領(lǐng)市場(chǎng)投資方向和保證內(nèi)部管理規(guī)則相統(tǒng)一，并在委托市場(chǎng)機(jī)構(gòu)投資過(guò)程中強(qiáng)化實(shí)時(shí)監(jiān)控以規(guī)避違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。因此，政府內(nèi)部控制規(guī)則導(dǎo)向就是以具體規(guī)則保證組織活動(dòng)的客觀性、權(quán)力運(yùn)行的非人格化，通過(guò)明確業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)和權(quán)力運(yùn)行路徑促進(jìn)政府依法行政和依規(guī)行政。

從執(zhí)行效果來(lái)看，規(guī)則導(dǎo)向和原則導(dǎo)向各有其管控要點(diǎn)，并都具有滿足國(guó)家治理要求的優(yōu)越性。因此，可以試圖按照整合思路探索新的執(zhí)行模式，即整合導(dǎo)向政府內(nèi)部控制。整合導(dǎo)向的基本思路在于將原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向相互結(jié)合，以“權(quán)變”理論指導(dǎo)政府內(nèi)部控制達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)。黨的十八大之前，唯GDP論的政績(jī)考核模式使官員只注重產(chǎn)出，內(nèi)部控制重原則而輕規(guī)則，亂作為嚴(yán)重破壞了國(guó)家治理秩序；黨的十八大之后，強(qiáng)調(diào)固化權(quán)力運(yùn)行路徑、加強(qiáng)內(nèi)部流程控制，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)而重規(guī)則而輕原則，官員本著“少做少錯(cuò)，不做不錯(cuò)”的想法導(dǎo)致不作為現(xiàn)象愈加嚴(yán)重，不利于實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理目標(biāo)。因此，以整合導(dǎo)向政府內(nèi)部控制是實(shí)踐檢驗(yàn)的結(jié)果，具體要在關(guān)鍵領(lǐng)域強(qiáng)化規(guī)則導(dǎo)向，通過(guò)優(yōu)化制度環(huán)境促進(jìn)發(fā)揮原則導(dǎo)向作用，進(jìn)一步通過(guò)市場(chǎng)化改革確立市場(chǎng)在資源配置中的決定性作用，比如將社會(huì)保障基金這類公共投資基金通過(guò)市場(chǎng)招標(biāo)方式優(yōu)選市場(chǎng)機(jī)構(gòu)進(jìn)行委托投資，以加強(qiáng)專業(yè)性和機(jī)動(dòng)性，更好地保障投資效率。當(dāng)然，整合導(dǎo)向中規(guī)則與原則不斷調(diào)整又趨于平衡，本文僅在理論研究和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上建立一個(gè)可行的框架，為政府內(nèi)部控制發(fā)展提供思路和方向。

結(jié)合上述分析，借鑒美國(guó)政府內(nèi)部控制分權(quán)制衡體系的思想并結(jié)合中國(guó)特色社會(huì)主義的政體結(jié)構(gòu)，我國(guó)政府內(nèi)部控制體系應(yīng)具有全方位、全覆蓋和全流程特點(diǎn)。其基本邏輯思路是：黨中央的決策部署下達(dá)到各級(jí)政府及其組成部門(mén)，在各級(jí)政府及其組成部門(mén)中細(xì)化成為具體任務(wù)和工作規(guī)劃；財(cái)政部通過(guò)財(cái)政管理活動(dòng)，將與事權(quán)相匹配的財(cái)力分配給各級(jí)政府組成部門(mén)及下屬單位，單位在使用財(cái)政資金時(shí)就會(huì)發(fā)生一系列經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以此有效履行政府職能。在此思路下，本文從導(dǎo)向選擇角度嘗試提出關(guān)于政府內(nèi)部控制的概念界定：政府內(nèi)部控制是在準(zhǔn)確定位治理目標(biāo)的前提下，通過(guò)對(duì)財(cái)政管理活動(dòng)及單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施過(guò)程控制和標(biāo)準(zhǔn)控制，合理保證治理結(jié)果實(shí)現(xiàn)的制度及機(jī)制設(shè)計(jì)。其中，準(zhǔn)確定位控制目標(biāo)是內(nèi)部控制的出發(fā)點(diǎn)，以公共服務(wù)目標(biāo)為前提；財(cái)政管理活動(dòng)及單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是內(nèi)部控制的體系支撐，為政府體系的高效運(yùn)轉(zhuǎn)提供合理路徑；過(guò)程和標(biāo)準(zhǔn)控制是內(nèi)部控制的具體方式，將控制目標(biāo)轉(zhuǎn)化為切實(shí)可行的制度安排；合理保證治理結(jié)果實(shí)現(xiàn)是內(nèi)部控制的落腳點(diǎn)，為滿足績(jī)效管理要求提供支持。

三、政府內(nèi)部控制之原則導(dǎo)向——目標(biāo)與結(jié)果控制

唐大鵬[16]提出，國(guó)家機(jī)器的設(shè)置和運(yùn)行以及政治制度的建立和實(shí)施，均要以實(shí)現(xiàn)人民群眾的根本利益為出發(fā)點(diǎn)和立足點(diǎn)。這是憲法在指導(dǎo)政府權(quán)力運(yùn)行的最高原則，強(qiáng)化了政府內(nèi)部控制要以提高公共服務(wù)效率效果為最高目標(biāo)。但在內(nèi)部控制推進(jìn)過(guò)程中，部分單位片面理解了內(nèi)部控制的內(nèi)涵，比如建設(shè)項(xiàng)目只注重預(yù)算執(zhí)行而弱化項(xiàng)目績(jī)效，將內(nèi)部控制視為按部就班地執(zhí)行固定程序，從而導(dǎo)致內(nèi)部控制異化。在這種情況下，內(nèi)部控制非但沒(méi)有提高政府體系運(yùn)行效率，反而增加了運(yùn)行成本，甚至滋生了官員不作為的抵觸情緒。因此，為了對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行糾偏，就要求強(qiáng)化原則導(dǎo)向在政府內(nèi)部控制中的目標(biāo)控制和結(jié)果控制作用，以此作為權(quán)力運(yùn)行的指導(dǎo)方向和檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)財(cái)政資金、國(guó)有資產(chǎn)和公共資源在政府內(nèi)部控制體系內(nèi)的循環(huán)轉(zhuǎn)化。

1.原則導(dǎo)向以目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)

黨的十九大報(bào)告明確提出，“構(gòu)建決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制”，這是對(duì)政府內(nèi)部控制建設(shè)的重新定位，將權(quán)力制衡確定為政府內(nèi)部控制的核心思想。決策是權(quán)力運(yùn)行的起點(diǎn)，決策質(zhì)量的高低將直接影響政府履職效率，并決定了執(zhí)行過(guò)程中規(guī)則設(shè)計(jì)是否合理。黨的十八屆四中全會(huì)提出，把公眾參與、專家論證、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、合法性審查和集體討論決定確定為重大行政決策法定程序，確保決策制度科學(xué)、程序正當(dāng)、過(guò)程公開(kāi)和責(zé)任明確，從方法的角度為原則導(dǎo)向提供了空間和路徑。為了提高決策質(zhì)量，決策者應(yīng)強(qiáng)化大局意識(shí)，在建設(shè)項(xiàng)目投資中關(guān)注項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，比如增進(jìn)的社會(huì)福利和潛在的環(huán)境污染等，進(jìn)而提高公共服務(wù)的群眾滿意度，促進(jìn)政府公信力的進(jìn)一步提升。

從政府層面來(lái)看，獲得與事權(quán)相匹配的財(cái)力是經(jīng)濟(jì)決策的前提。在以經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為主線的政府內(nèi)部控制思路下，財(cái)力分配是政府內(nèi)部控制中財(cái)政管理的決策起點(diǎn)，與國(guó)家治理目標(biāo)具有一致性。賈康和蘇京春[17]提出，財(cái)政是政權(quán)體系“以政控財(cái)”“以財(cái)行政”的分配體系，國(guó)家政權(quán)體系憑借政治權(quán)力掌握社會(huì)總財(cái)力的一部分，并通過(guò)財(cái)政運(yùn)行來(lái)履行政府職能。由于我國(guó)財(cái)政體系龐雜而且處于一個(gè)震蕩式的調(diào)整階段，無(wú)論從主觀能力上還是客觀環(huán)境上都無(wú)法建立科學(xué)明確的規(guī)則路徑，因而越是頂層設(shè)計(jì)越強(qiáng)調(diào)政府內(nèi)部控制的原則導(dǎo)向，以便于增強(qiáng)政策調(diào)整的靈活性和科學(xué)性。比如單獨(dú)以GDP等經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)或報(bào)表數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)建立決策機(jī)制和政府績(jī)效考核制度，就會(huì)導(dǎo)致政府財(cái)務(wù)信息失真，進(jìn)一步加重財(cái)政結(jié)構(gòu)失衡。但與此同時(shí)，以原則導(dǎo)向指導(dǎo)決策行為并不完全否認(rèn)規(guī)則導(dǎo)向的積極作用，相反更有利于保障原則導(dǎo)向發(fā)揮控制作用。比如Milesi-Ferretti[18]提出，政府可以通過(guò)制定科學(xué)的財(cái)政規(guī)則，以有效避免政治偏差導(dǎo)致的不符合公共利益的政府收支規(guī)模及其對(duì)財(cái)政可持續(xù)性的不利影響。賈康和趙全厚[19]指出，公債規(guī)模與公債效應(yīng)之間存在著倒U型關(guān)系，即存在著最優(yōu)債務(wù)規(guī)模這一規(guī)則。因此，決策規(guī)則并非是對(duì)權(quán)力運(yùn)行的規(guī)范和固化，而是對(duì)實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)路徑的有效補(bǔ)充和參考，以更好地實(shí)現(xiàn)政府的履職效率和效果。

從部門(mén)層面來(lái)看，在批復(fù)部門(mén)預(yù)算后應(yīng)按照具體業(yè)務(wù)內(nèi)容對(duì)預(yù)算指標(biāo)進(jìn)行分解細(xì)化，并歸集到各處室。但在原則缺失的情況下，單位傾向于將內(nèi)部控制以規(guī)則方式強(qiáng)加于資金使用環(huán)節(jié)，缺少基本的目標(biāo)設(shè)定及制度設(shè)計(jì)，普遍問(wèn)題就是行政運(yùn)行和業(yè)務(wù)履職的界限模糊。資金在使用過(guò)程中僅按照經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行管理，而忽視了歸屬的業(yè)務(wù)內(nèi)容。比如在公安巡邏中，將警車費(fèi)用按照公車使用標(biāo)準(zhǔn)計(jì)入“三公經(jīng)費(fèi)”，與此同時(shí)，在“八項(xiàng)規(guī)定”的要求下又極力壓縮“三公經(jīng)費(fèi)”，最終造成的結(jié)果就是警車辦案效率被迫降低，嚴(yán)重影響履職的效率和效果。由此來(lái)看，資金控制收效不明顯或者政府服務(wù)職能效率低，部分受制于單位制度與國(guó)家政策不對(duì)接，盲目的規(guī)則導(dǎo)向?qū)⒄麄€(gè)政府體系困于僵局。因此，在原則導(dǎo)向下應(yīng)加強(qiáng)資金的源頭控制，按照資金使用性質(zhì)完善具體執(zhí)行規(guī)則。

2.原則導(dǎo)向以結(jié)果為落腳點(diǎn)

原則導(dǎo)向?qū)嶋H上是一種結(jié)果監(jiān)管。按照“適應(yīng)目標(biāo)”的質(zhì)量管理理論，公共服務(wù)的結(jié)果應(yīng)與提供服務(wù)的初始目標(biāo)相聯(lián)系。因?yàn)槟繕?biāo)本身具有原則性，所以政府內(nèi)部控制的結(jié)果管理也應(yīng)按照原則導(dǎo)向予以實(shí)施。

在權(quán)力制衡要求下，保障監(jiān)督權(quán)是健全內(nèi)部控制體系的重要內(nèi)容，既對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督，又要對(duì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行監(jiān)督。在政府監(jiān)督中，基于公共管理目標(biāo)，除了審計(jì)署或紀(jì)檢的專項(xiàng)檢查，社會(huì)公眾作為最終監(jiān)督者更加直接關(guān)注政府權(quán)力運(yùn)行結(jié)果，即提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的效能。這一思路也將內(nèi)部控制的預(yù)算績(jī)效管理引向原則導(dǎo)向，其中“績(jī)”是對(duì)報(bào)表數(shù)據(jù)的分析，而“效”是對(duì)社會(huì)服務(wù)的考量，只有“績(jī)”“效”并行才能夠客觀科學(xué)地評(píng)價(jià)政府行為，尤其當(dāng)評(píng)價(jià)結(jié)果用于官員個(gè)人效用函數(shù)時(shí)，又會(huì)關(guān)系到政府人才梯隊(duì)的建設(shè)。

另外，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是政府履職結(jié)果的量化反映。Sari[20]提出，政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量顯著地正向影響國(guó)家善治實(shí)務(wù)，對(duì)于建設(shè)服務(wù)型政府等工作具有重要意義。李建發(fā)和張國(guó)清[21]認(rèn)為，政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告改革為開(kāi)展績(jī)效管理奠定了基礎(chǔ)。在政府財(cái)務(wù)信息管理中，政府內(nèi)部控制有助于提高政府財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。一方面，政府內(nèi)部控制按照國(guó)家治理要求夯實(shí)財(cái)務(wù)信息基礎(chǔ)，以滿足決策者的信息需求。比如政府內(nèi)部控制能夠覆蓋行政體制機(jī)制改革、預(yù)算精細(xì)化改革、權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革及編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)國(guó)有資產(chǎn)配置和預(yù)算管理的最新要求。在具體信息生成過(guò)程中，比如《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)》規(guī)定，應(yīng)以年限平均法或工作量法計(jì)提折舊，同時(shí)考慮與固定資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。因此，政府內(nèi)部控制應(yīng)保證財(cái)務(wù)信息能夠真實(shí)地反映單位管理現(xiàn)狀，提高財(cái)務(wù)信息的決策有用性。另一方面，政府內(nèi)部控制對(duì)于完善成本概念和編制政府運(yùn)行成本表具有積極作用。成本核算分類要以劃分成本發(fā)生的業(yè)務(wù)類型、厘清成本歸集的責(zé)任主體和明確成本實(shí)現(xiàn)的治理目標(biāo)為基礎(chǔ)，并分類設(shè)計(jì)控制方法，對(duì)政府運(yùn)行成本的內(nèi)涵和外延進(jìn)行描述。而且基于真實(shí)成本的評(píng)價(jià)結(jié)果更加真實(shí)有效，有助于提高政府工作質(zhì)量和效率。因此，在健全政府內(nèi)部控制的框架下，成本考核有助于將管理重點(diǎn)從財(cái)政數(shù)字轉(zhuǎn)移到公共服務(wù)效能上來(lái)，進(jìn)而增強(qiáng)權(quán)力監(jiān)督的靈活性和科學(xué)性。

綜上所述，國(guó)家治理目標(biāo)對(duì)權(quán)力運(yùn)行結(jié)果提出要求，而績(jī)效管理內(nèi)容又會(huì)內(nèi)化為單位管理目標(biāo)。尤其在經(jīng)濟(jì)責(zé)任考核制下，如果結(jié)果管理中過(guò)于強(qiáng)調(diào)規(guī)則，就會(huì)產(chǎn)生官僚制的功能失調(diào)，從而導(dǎo)致組織理論所說(shuō)的“目標(biāo)置換”，唯GDP論就是一個(gè)例子。因此，要求政府內(nèi)部控制體系的前端和后端都要以原則導(dǎo)向作為保障，只有先界定政府行為的范圍，才能進(jìn)一步固化權(quán)力運(yùn)行的路徑，真正實(shí)現(xiàn)政府內(nèi)部控制在國(guó)家治理中的定位。

四、政府內(nèi)部控制之規(guī)則導(dǎo)向——過(guò)程與標(biāo)準(zhǔn)控制

原則是對(duì)政府行為是否有效的判斷，而在權(quán)力運(yùn)行過(guò)程中預(yù)期的效率效果能否實(shí)現(xiàn)還需要規(guī)則予以保障。在全面依法治國(guó)要求下，法治被認(rèn)為是現(xiàn)代國(guó)家制度中約束政府權(quán)力運(yùn)行最重要的制度安排，政府內(nèi)部控制要求以合法合規(guī)目標(biāo)為前提，實(shí)現(xiàn)“把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里”，固化權(quán)力運(yùn)行路徑。為保障單位依法行政，必須要將外部法律法規(guī)的原則表述細(xì)化為單位管理的具體規(guī)則，從標(biāo)準(zhǔn)和過(guò)程兩個(gè)方面明確權(quán)力運(yùn)行的節(jié)點(diǎn)和路徑。

1.規(guī)則導(dǎo)向以標(biāo)準(zhǔn)為靜態(tài)抓手

薛瀾和李宇環(huán)[22]認(rèn)為，政府的法制建設(shè)必須建立和完善政府職能履行的正當(dāng)化程序，將行政行為嚴(yán)格限制在法律法規(guī)的制度框架下，進(jìn)而將政府信用體系的建設(shè)和完善帶入良性循環(huán)的軌道。在規(guī)則導(dǎo)向下政府內(nèi)部控制可以看作是一系列過(guò)程管理的集合。在政府層面的科層制結(jié)構(gòu)中，嚴(yán)密有序的路徑是權(quán)力運(yùn)行的基礎(chǔ)，行政人員管理等級(jí)越低，任務(wù)被其上級(jí)規(guī)定得越明確，一旦超過(guò)限度就只能向上級(jí)報(bào)告。這一邏輯就形成了政府內(nèi)部控制的分級(jí)授權(quán)要求，比如在資金支付和合同簽訂等管理活動(dòng)中，按照資金額度確定授權(quán)級(jí)別和主體，以保證各級(jí)之間權(quán)力約束與制衡。

2.規(guī)則導(dǎo)向以過(guò)程為動(dòng)態(tài)路徑

過(guò)程控制要求在業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中嵌入節(jié)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，并通過(guò)流程設(shè)計(jì)固化權(quán)力運(yùn)行路徑。相應(yīng)地，過(guò)程控制的失效將導(dǎo)致過(guò)程環(huán)節(jié)缺失和流程順序混亂，從而滋生腐敗或降低管理效率?；趩挝灰呀?jīng)建立了節(jié)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，就需要明確的環(huán)節(jié)對(duì)業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中是否滿足標(biāo)準(zhǔn)條件進(jìn)行判斷、對(duì)符合條件事項(xiàng)予以保障和支持、對(duì)標(biāo)準(zhǔn)以外事項(xiàng)進(jìn)行糾偏或追加等。比如采購(gòu)管理中，在標(biāo)準(zhǔn)控制中建立集中采購(gòu)目錄，根據(jù)是否屬于目錄項(xiàng)目進(jìn)一步選擇相應(yīng)的采購(gòu)方式，而這一過(guò)程需要業(yè)務(wù)部門(mén)提出采購(gòu)需求，并通過(guò)編制采購(gòu)計(jì)劃、歸口部門(mén)匯總計(jì)劃、采購(gòu)管理小組審核以及單位領(lǐng)導(dǎo)審批等一系列環(huán)節(jié)予以實(shí)現(xiàn)。另外，通過(guò)將每一個(gè)權(quán)力動(dòng)作設(shè)計(jì)為一個(gè)環(huán)節(jié)，還有助于單位按照內(nèi)部控制思想補(bǔ)充遺漏環(huán)節(jié)、合并重復(fù)環(huán)節(jié)、取消無(wú)效環(huán)節(jié)，為內(nèi)部管理提質(zhì)增效。

當(dāng)然，如果各環(huán)節(jié)相互獨(dú)立而不具有連續(xù)性，就會(huì)抑制政府內(nèi)部控制效用的發(fā)揮。將標(biāo)準(zhǔn)轉(zhuǎn)化為過(guò)程，以流程模擬權(quán)力運(yùn)行路徑，不僅能夠明確業(yè)務(wù)范圍和權(quán)力空間，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的約束制衡效果；還能夠提高相關(guān)人員對(duì)職責(zé)的認(rèn)知程度，緩解對(duì)行為約束的抵觸情緒。在實(shí)際管理中，由于權(quán)力運(yùn)行往往迫于組織架構(gòu)、單位文化和業(yè)務(wù)慣性等外在阻力難以形成既定的路徑。比如在重業(yè)務(wù)、輕財(cái)務(wù)的情況下，單位就會(huì)出現(xiàn)先花錢(qián)報(bào)銷、后指標(biāo)分解的現(xiàn)象，導(dǎo)致預(yù)算管理流于形式。為了有效落實(shí)過(guò)程控制，單位應(yīng)建立業(yè)務(wù)運(yùn)行流程圖，重新梳理權(quán)力運(yùn)行邏輯，固化權(quán)力運(yùn)行路徑，同時(shí)要求每一環(huán)節(jié)做到留痕，以表單控制和信息系統(tǒng)為權(quán)力運(yùn)行提供依據(jù)和保障。

五、政府內(nèi)部控制之整合導(dǎo)向——原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向相結(jié)合

政府內(nèi)部控制整合導(dǎo)向旨在將原則導(dǎo)向中的目標(biāo)控制和結(jié)果控制與規(guī)則導(dǎo)向中的標(biāo)準(zhǔn)控制和過(guò)程控制相整合，以更好地滿足政府內(nèi)部控制的管理要求。整合導(dǎo)向的核心思路在于對(duì)政策制定強(qiáng)調(diào)原則控制，在頂層設(shè)計(jì)中提高服務(wù)職能的有效性；而對(duì)政策執(zhí)行強(qiáng)調(diào)規(guī)則控制，在微觀落實(shí)中確保權(quán)力運(yùn)行的準(zhǔn)確性?；谝陨戏治?，整合導(dǎo)向能夠從主體選擇、財(cái)政預(yù)算和廉政建設(shè)三個(gè)方面滿足政府內(nèi)部控制的治理要求。

1.整合導(dǎo)向有助于完善政府治理下的主體關(guān)系

政府內(nèi)部控制完善主體關(guān)系的直接目標(biāo)在于劃分政府與市場(chǎng)界限，推進(jìn)經(jīng)濟(jì)體制改革，而關(guān)鍵任務(wù)在于梳理政府體系各主體關(guān)系，實(shí)現(xiàn)從“大政府”向“強(qiáng)政府”的轉(zhuǎn)變，其中，對(duì)于明確要放開(kāi)的部分逐漸減少政府的直接干預(yù)；對(duì)于仍由政府提供的部分要優(yōu)化管理方式，通過(guò)內(nèi)部控制固化內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行路徑，提高政府內(nèi)部管理效率。

政府職能的多重性是建立整合導(dǎo)向政府內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。整合導(dǎo)向內(nèi)部控制要求按照職能目標(biāo)區(qū)分行政運(yùn)行和業(yè)務(wù)履職，并從資金源頭建立差異化管控方式，以實(shí)現(xiàn)提升政府自身管理水平和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)體制改革的雙重目標(biāo)。其一，政府內(nèi)部控制應(yīng)適當(dāng)放開(kāi)業(yè)務(wù)履職管理，更多地以原則提供指導(dǎo)。業(yè)務(wù)履職是政府的外部行為，因而這部分職能更接近市場(chǎng)，難以按照規(guī)則導(dǎo)向思路建立詳細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)控制和過(guò)程控制。另外，雖然政府不實(shí)際參與業(yè)務(wù)活動(dòng)，但要對(duì)公共服務(wù)效率效果承擔(dān)責(zé)任，就需要在職能“外包”的過(guò)程中通過(guò)目標(biāo)控制選擇市場(chǎng)化方式，判斷是否滿足市場(chǎng)化條件等，并通過(guò)結(jié)果控制評(píng)價(jià)服務(wù)結(jié)果對(duì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，確保市場(chǎng)主體提供滿足政府治理目標(biāo)的產(chǎn)品及服務(wù)。其二，政府內(nèi)部控制應(yīng)嚴(yán)格規(guī)范行政運(yùn)行管理。由于這部分職能滿足對(duì)內(nèi)管理要求，對(duì)政府服務(wù)效能不具有直接影響，應(yīng)更多地以規(guī)則加強(qiáng)管理。各單位行政運(yùn)行往往具有同質(zhì)性，因而按照規(guī)則導(dǎo)向加以控制能夠提高內(nèi)部管理的明晰性以及各單位間的可比性?？傊砸?guī)則控制行政運(yùn)行、以原則控制業(yè)務(wù)履職是內(nèi)部控制整合導(dǎo)向的一個(gè)重要思路，政府應(yīng)以“權(quán)變”思路結(jié)合實(shí)際情況加以運(yùn)用。

內(nèi)部控制通過(guò)限定政府的權(quán)力范圍避免政府對(duì)市場(chǎng)的過(guò)多干預(yù)，不僅能夠完善政府治理下的主體關(guān)系，還順應(yīng)了財(cái)政改革和廉政建設(shè)的治理要求。另外，在權(quán)力尋租下政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)也會(huì)誘發(fā)腐敗，即對(duì)經(jīng)濟(jì)管制越多，腐敗也就越嚴(yán)重。因此，通過(guò)政府內(nèi)部控制整合導(dǎo)向固化政府與市場(chǎng)的關(guān)系，對(duì)于完善治理大格局都具有積極作用。

2.整合導(dǎo)向有助于明確財(cái)政預(yù)算下的“三資”轉(zhuǎn)換

劉永澤和唐大鵬[23]認(rèn)為，雖然政府內(nèi)部控制的管控對(duì)象定位于權(quán)力運(yùn)行，但基于政府內(nèi)部控制發(fā)展的階段性以及財(cái)政業(yè)務(wù)的全覆蓋性，當(dāng)前政府內(nèi)部控制仍主要圍繞與財(cái)政資金、公共資源和國(guó)有資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。因此，以財(cái)政資金、公共資源和國(guó)有資產(chǎn)的“三資”轉(zhuǎn)換為切入點(diǎn)建立政府內(nèi)部控制整合導(dǎo)向具有重要意義。

公共資源分配是政府內(nèi)部控制的重要內(nèi)容，而在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中財(cái)政資金分配是財(cái)政管理內(nèi)部控制的核心，并集中反映在預(yù)算審核和批復(fù)環(huán)節(jié)。分配行為本身屬于決策的過(guò)程，因而應(yīng)主要強(qiáng)調(diào)原則在目標(biāo)和結(jié)果控制中的作用。公共資源分配的重點(diǎn)在于如何在分配行為中兼顧財(cái)政治理的原則。由于分配行為要綜合考慮外部宏觀因素，財(cái)政政策應(yīng)與治理環(huán)境一致，因而資源分配必須以原則為指導(dǎo)，在決策過(guò)程合規(guī)的基礎(chǔ)上，兼顧決策內(nèi)容對(duì)國(guó)家治理目標(biāo)的保障程度。但財(cái)政治理的有效性不僅依賴于資源分配，還取決于各主體對(duì)于取得的資源利用的合理程度。在財(cái)政供應(yīng)范圍和支出結(jié)構(gòu)難以調(diào)整的條件下，加強(qiáng)財(cái)政資金使用管理對(duì)于提高財(cái)政治理效果具有重要作用。在資源使用階段，權(quán)力運(yùn)行能夠明確各責(zé)任主體和業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，有助于建立清晰的權(quán)力規(guī)則。另外，為了保障國(guó)家資源分配的目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)，就需要通過(guò)規(guī)則控制建立科學(xué)的運(yùn)行標(biāo)準(zhǔn)，并以過(guò)程控制固化在業(yè)務(wù)流程中?？傊?，公共資金和國(guó)有資產(chǎn)使用情況需要以國(guó)有資源分配原則予以指導(dǎo)，國(guó)有資源分配政策又需要以公共資金和國(guó)有資產(chǎn)的使用規(guī)則予以實(shí)現(xiàn)，只有政府內(nèi)部控制整合導(dǎo)向才能有效實(shí)現(xiàn)“三資”轉(zhuǎn)化成效，從而促進(jìn)財(cái)政治理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3.整合導(dǎo)向有助于加強(qiáng)黨政治理下的廉政建設(shè)

權(quán)力的腐敗直接導(dǎo)致政府失效并產(chǎn)生內(nèi)在化或外部性效應(yīng)。Glaeser和Saks[24]指出，腐敗會(huì)對(duì)公共服務(wù)效能產(chǎn)生負(fù)面影響并造成經(jīng)濟(jì)的負(fù)增長(zhǎng)，尤其是資源和權(quán)力分配在打破舊的不公平的同時(shí)可能創(chuàng)造了新的不公平。原則控制通過(guò)將個(gè)人效用函數(shù)與公共服務(wù)目標(biāo)一致化來(lái)減輕政府官員的逆向行為。在依法治國(guó)、從嚴(yán)治黨要求下，內(nèi)在化腐敗成為政府治理的重要內(nèi)容。權(quán)力約束與制衡要求從根本上解決政府治理低效和內(nèi)部腐敗的問(wèn)題，通過(guò)規(guī)則控制固化權(quán)力運(yùn)行路徑，進(jìn)而提高政府內(nèi)部管理的規(guī)范性和嚴(yán)肅性。因此，需要通過(guò)規(guī)則控制強(qiáng)化對(duì)權(quán)力的約束與制衡，明確權(quán)力運(yùn)行的標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)節(jié)和過(guò)程，遏制政府官員自由裁量或利己行為的發(fā)生。另外，規(guī)則控制能夠?qū)εc權(quán)力集中的崗位和職責(zé)進(jìn)行細(xì)化分解，實(shí)現(xiàn)管辦分離和相互監(jiān)督，最大程度壓縮腐敗發(fā)生的空間。

規(guī)則控制雖然遏制了亂作為的腐敗問(wèn)題，但也會(huì)誘發(fā)不作為的“另類腐敗”，產(chǎn)生對(duì)內(nèi)部控制管理規(guī)則的抵觸情緒。因此，在堅(jiān)持文化自信的要求下，應(yīng)將為政以德和禮法相依的優(yōu)秀傳統(tǒng)文化融入政府管理，改善權(quán)力運(yùn)行的制度環(huán)境，間接推進(jìn)反腐工作。在制度嚴(yán)重缺失的現(xiàn)狀下，規(guī)則導(dǎo)向是制度供給的一劑良藥，通過(guò)規(guī)范性內(nèi)容保證執(zhí)行的強(qiáng)制性和落地的可行性。但隨著制度環(huán)境的不斷優(yōu)化，基本控制手段難以全面反映業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，被迫按照原則導(dǎo)向?qū)I(yè)務(wù)進(jìn)行梳理劃分，對(duì)于行政運(yùn)行職能進(jìn)一步強(qiáng)化規(guī)則導(dǎo)向，而業(yè)務(wù)履職逐漸放開(kāi)原則導(dǎo)向。同時(shí)，隨著內(nèi)部控制文化意識(shí)作為內(nèi)部管理軟實(shí)力的比重逐漸增加，自然進(jìn)一步擴(kuò)大原則導(dǎo)向的重要性。因此，在充分考慮制度環(huán)境和廉政建設(shè)關(guān)系的情況下，政府內(nèi)部控制應(yīng)在嚴(yán)抓規(guī)則控制的同時(shí)，以原則控制作為必要補(bǔ)充，通過(guò)政府內(nèi)部控制整合導(dǎo)向發(fā)揮廉政建設(shè)在黨政治理中的積極作用。

政府內(nèi)部控制規(guī)則導(dǎo)向的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)可以劃分為崗位標(biāo)準(zhǔn)和節(jié)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)。崗位標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)是基于內(nèi)部控制要求的人員安排，不相容崗位相互分離是內(nèi)部控制的重要手段，既包括政府層面各部門(mén)梳理形成權(quán)力清單，保證政府體系內(nèi)部分工明確且協(xié)作高效，也包括各單位內(nèi)部依據(jù)“三定方案”建立崗位職責(zé)說(shuō)明書(shū)，積極落實(shí)崗位責(zé)任制。在政府層面，健全政府體系中各部門(mén)職責(zé)是完善頂層設(shè)計(jì)和防止行政“越權(quán)”的關(guān)鍵。比如在監(jiān)督體系下，人大、審計(jì)部門(mén)和紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)等共同履行監(jiān)督職能，形成對(duì)其他部門(mén)的權(quán)力制衡；同時(shí)，各監(jiān)督部門(mén)內(nèi)部之間又相互配合與制約以保障監(jiān)督取得實(shí)效。而在單位內(nèi)部，重點(diǎn)在于按崗位設(shè)定職責(zé)標(biāo)準(zhǔn)，以崗管人，比如在預(yù)算管理中明確預(yù)算及績(jī)效目標(biāo)編制匯總崗、預(yù)算審核崗、預(yù)算指標(biāo)分解崗、用款計(jì)劃審核崗、預(yù)算執(zhí)行檢查崗、決算編制崗和績(jī)效評(píng)價(jià)崗等，在此基礎(chǔ)上合并相容崗位，劃定不相容界限，避免官員利用職權(quán)便利發(fā)生貪污舞弊。另外，制定崗位標(biāo)準(zhǔn)還有助于績(jī)效目標(biāo)設(shè)置的指標(biāo)歸集和分解到具體崗位、問(wèn)題追責(zé)到對(duì)應(yīng)人員，為預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)和責(zé)任倒查奠定了基礎(chǔ)。

節(jié)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)是權(quán)力運(yùn)行和合規(guī)性審查的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，既包括參照國(guó)家法律法規(guī)執(zhí)行的外部標(biāo)準(zhǔn)，又包括單位為滿足自身業(yè)務(wù)履職需要建立的內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)。外部標(biāo)準(zhǔn)是滿足內(nèi)部控制合法合規(guī)目標(biāo)的必然要求，國(guó)家試圖對(duì)預(yù)算、采購(gòu)和資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)建立一系列標(biāo)準(zhǔn)以規(guī)范政府行為。具體舉例來(lái)看，在預(yù)算管理中，《支出經(jīng)濟(jì)分類科目改革方案》通過(guò)確定科目標(biāo)準(zhǔn)為政府預(yù)算管理提供了重要工具。在規(guī)定科目基礎(chǔ)上，收支管理明確了如差旅費(fèi)等收支標(biāo)準(zhǔn)，為嚴(yán)格管控“三公經(jīng)費(fèi)”、貫徹落實(shí)“八項(xiàng)規(guī)定”提供了抓手；在采購(gòu)管理中，《中央預(yù)算單位政府集中采購(gòu)目錄及標(biāo)準(zhǔn)》明確了政府集中采購(gòu)標(biāo)準(zhǔn)及項(xiàng)目，對(duì)提高財(cái)政資金使用效率以及推進(jìn)市場(chǎng)化改革產(chǎn)生了積極影響；在資產(chǎn)管理中，先后明確了辦公設(shè)備、辦公家具、公車配置和辦公軟件等資產(chǎn)配置標(biāo)準(zhǔn)，既有助于完善國(guó)有資產(chǎn)管理，又有助于建設(shè)節(jié)約型政府。

除了外部標(biāo)準(zhǔn)，單位還應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)需要補(bǔ)充建立內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)并提高管理水平。比如通過(guò)建立預(yù)算碼、核算碼和決算碼三碼合一標(biāo)準(zhǔn)提高單位財(cái)務(wù)管理效率，并在過(guò)程中對(duì)績(jī)效目標(biāo)的相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行跟蹤監(jiān)控。由于內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)來(lái)源于并應(yīng)用于單位自身管理，沒(méi)有統(tǒng)一的基準(zhǔn)進(jìn)行衡量和約束，因而就需要在平衡全面性與重要性的基礎(chǔ)上，盡可能完善權(quán)力運(yùn)行標(biāo)準(zhǔn)，比如單位重大合同數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算資金審核審批權(quán)限標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估周期標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容，以提高政府權(quán)力運(yùn)行的規(guī)范程度。