梁發(fā)芾

中國歷史上，官府和官吏巧立名目向百姓進(jìn)行額外征收的事，是非常常見的。但在晚清民國時(shí)期，這種現(xiàn)象更加普遍，以至于有人用對(duì)聯(lián)“自古未聞糞有稅，而今只剩屁無捐”來譴責(zé)苛捐雜稅之繁多。叢生的苛捐雜稅，大概是晚清民國近百年財(cái)政史的獨(dú)特風(fēng)景。

從自愿之捐到強(qiáng)迫之捐

“捐”的意思本來是舍棄、獻(xiàn)出，一般是人們主動(dòng)、自愿作出的行為，早些時(shí)候，捐”與官府的征收無關(guān)，不是一項(xiàng)稅收或稅收的別名。如捐款，就是放棄錢款所有權(quán)，把錢款送給他人，幫助他人。通常所說的捐款，有兩個(gè)較為本質(zhì)的特點(diǎn)，一是自愿性，二是無償性。這兩個(gè)特點(diǎn)，把“捐”與稅收較好地區(qū)分開來。即使是向朝廷“捐”獻(xiàn)，和納稅一樣是無償?shù)孬I(xiàn)出錢物，但稅收是強(qiáng)迫而無償?shù)模琛眲t是自愿而無償?shù)摹?/p>

到了明清，尤其清朝朝廷發(fā)明了一種成熟的籌集資金的方式，叫做“捐納”或“捐輸”。這種制度的概要是，未考取功名或未當(dāng)官的讀書人，或者已當(dāng)官的官員，以及受處分被革職的官員，通過給朝廷捐獻(xiàn)些銀錢，就可得到朝廷授予的功名、身份、官銜，或者得到優(yōu)先錄用、晉升的機(jī)會(huì)，或者在犯錯(cuò)誤后被優(yōu)先免除處分、優(yōu)先起復(fù)任用的特權(quán)。這本質(zhì)上屬于賣官鬻爵或特權(quán)交易，當(dāng)然比賣官鬻爵的范圍還要大一些，朝廷出賣的不僅僅是官爵，還包含獲取特殊便利可能性的資格等。而到了晚清，一些由官府進(jìn)行的向民間的強(qiáng)制性征收，雖然仍叫做“捐”，但它既不是自愿的，也不是有償?shù)模耆珳S為強(qiáng)迫而無償?shù)恼魇?，與稅收完全失去區(qū)別。晚清就出現(xiàn)了“捐稅”的說法，《太平天囯歌謠·百姓不空半文債》：“清兵‘好，清兵‘好，弄得百姓吃不飽；賣掉棉衣交捐稅，晚上睡覺滾稻草”，可見，“捐稅”一詞那時(shí)已經(jīng)出現(xiàn)了。

既然“捐”已經(jīng)變成了強(qiáng)制性的稅，那么，為什么不直接叫做稅，還仍然要叫做捐，或者捐稅呢？這主要是因?yàn)?，后來成為?qiáng)制性征收的“捐”，在開始的時(shí)候確實(shí)是按照“捐”來征收的，具有一定的自愿性，所以相沿以“捐”稱呼，而且它是臨時(shí)性征收的，不像稅收那樣長期固定。另外，清朝在康熙時(shí)就有“滋生人丁，永不加賦”政策，此政策成為祖制，后來的各項(xiàng)臨時(shí)征收等都不能突破這項(xiàng)祖制，不能獲得合法的稅收資格和待遇。有這樣的限制，那些“捐”即使已經(jīng)成為了稅收，也無法取得正稅的地位和身份。

厘捐是苛捐雜稅的集大成者

捐稅的出現(xiàn)，仍然應(yīng)該從太平天國戰(zhàn)爭(zhēng)和為此征收戰(zhàn)爭(zhēng)經(jīng)費(fèi)說起。

太平天國興起后，迅速占領(lǐng)了最為繁榮富庶的江南地區(qū)，并以南京作為首都。長江中下游地區(qū)是大清最重要的稅收來源地，這些地方被占領(lǐng)，在財(cái)政上對(duì)于清朝統(tǒng)治的影響非常嚴(yán)重。時(shí)副都御史、刑部侍郎雷以諴在揚(yáng)州幫辦軍務(wù)，設(shè)糧臺(tái)于江蘇邵北，為清軍辦理后勤供應(yīng)，乃奏準(zhǔn)朝廷，于江北理下河一帶設(shè)局勸募輸捐。具體辦法是先請(qǐng)戶部頒發(fā)部照千余張，隨收捐款隨發(fā)給認(rèn)捐部照。較以前先繳捐款后發(fā)部照，這種方法辦理起來相對(duì)快捷。于是殷實(shí)富戶樂于輸捐，一時(shí)收效頗佳。

但雷以諴考慮到這種捐輸并不是長久之計(jì)，于是決定采納幕僚錢江的建議，試用一種類似捐款而又能行之較久的“捐厘之法”，即在江北大營的防區(qū)內(nèi)設(shè)局，按照商人販?zhǔn)圬浳锏膬r(jià)值，以值百抽一的捐率，勸諭行商和坐賈“捐厘助餉”。因?yàn)椤袄濉钡囊馑及俜种?，所以，“捐厘”就是將貨物售價(jià)的百分之一捐給朝廷?！熬枥濉庇纸欣寰?、厘金、貨厘，由于捐率較輕，阻力小，又可集腋成裘獲取大宗收入，因此，并未用兵的各省也紛紛仿效實(shí)行，不數(shù)年就逐漸推廣到全國。

按照開征時(shí)對(duì)社會(huì)的承諾，厘捐（厘金）是為鎮(zhèn)壓太平天國運(yùn)動(dòng)而征收的軍費(fèi)，一旦戰(zhàn)爭(zhēng)結(jié)束，就迅速取消。但是，戰(zhàn)爭(zhēng)結(jié)束后不但沒有取消，反而成為政府重要的收入來源，在近80年的征收中，厘金成為晚清民國苛捐雜稅的罪魁禍?zhǔn)?，百弊之源?/p>

厘金的弊端在于，首先，各地征收制度不統(tǒng)一，負(fù)擔(dān)畸輕畸重。厘金，顧名思義，征收率應(yīng)該是1%。但實(shí)際上各地征收率完全不同，百貨厘金在22省區(qū)中，共有1%、1.5%、2%、2.5%、3%、4%、5%、10%和15%等不同征收率。征收制度上，有的省實(shí)行一起一驗(yàn)的兩次征收制，有的實(shí)行兩起兩驗(yàn)的四次征收制，有的實(shí)行遇卡完厘、征收次數(shù)沒有定數(shù)的制度。征收次數(shù)越多，征稅率必定越高，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不是“厘”的本意了。

其次，局卡林立，重復(fù)征收，阻礙商品流通。厘金本質(zhì)是一種通過稅，各省都在城鎮(zhèn)及水陸交通要隘設(shè)置厘局或厘卡，以便稽征。由于實(shí)行遇卡完厘或按起驗(yàn)制征收，稅負(fù)增高，商人往往設(shè)法繞局卡以逃稅，厘局則要在易于繞越之地設(shè)卡以遏制，于是厘卡越來越多。如1916年江蘇省的調(diào)查顯示，全江蘇省共有厘金征收機(jī)構(gòu)519處。1930年《四川防區(qū)稅卡林立節(jié)節(jié)苛征》一文報(bào)道了，從四川三臺(tái)運(yùn)絲出境遇到的厘卡和繳納的厘金。一擔(dān)三臺(tái)的絲，從產(chǎn)地到重慶銷售，共完納以厘金為主的各項(xiàng)捐費(fèi)148.1元，占售價(jià)的30%以上。而且每經(jīng)過一道關(guān)卡，都要辦理報(bào)驗(yàn)、查貨、納捐等手續(xù)，一次運(yùn)貨需要20余日才能到達(dá)，對(duì)于商品流通來說極為不便。

第三，吏治腐敗，貪污中飽，橫征暴斂，嚴(yán)重?cái)_民。厘金征收中的貪污中飽行為，包括大頭小尾、賣放、私征、匿報(bào)罰款等不一而足，除此外，還會(huì)通過征收和稽查權(quán)力私索商民。民國以后，軍閥割據(jù)局面下，各省厘局被軍閥把持，風(fēng)氣更壞。

民國時(shí)苛捐雜稅的膨脹

1930年，厘金終于被裁撤，代之以統(tǒng)稅等，這意味著厘金制度被取消了。貨厘雖然是晚清民國時(shí)期苛捐雜稅的集大成者，但它并不是苛捐雜稅的全部，地方還有其他種種苛捐雜稅。不少捐稅在晚清時(shí)期即已產(chǎn)生。太平天國戰(zhàn)爭(zhēng)時(shí)期，除了厘金之外的各項(xiàng)雜捐就已經(jīng)興起，清朝末年興辦各項(xiàng)新政，責(zé)令地方籌款，雜項(xiàng)捐稅日益增多。光緒24年清政府征收房捐，光緒末年開征警學(xué)畝捐、丁槽加捐、賠款加捐、加收糧捐等。中華民國北洋政府將雜項(xiàng)捐稅劃歸地方收入，作為教育、公安、自治的經(jīng)費(fèi)。各種雜捐，大部分是各省各縣自行設(shè)定的。地方政府為了某個(gè)目的，就可以設(shè)定一種專門為此籌資的捐稅，以作經(jīng)費(fèi)保障，如上海所謂房捐附加市政建設(shè)捐、車輛市政建設(shè)捐、公用事業(yè)附加市政建設(shè)捐等等。

從名目來說，民國時(shí)期的苛捐雜稅比晚清時(shí)期更多更混亂。據(jù)1923年出版的《中國年鑒——財(cái)政·租稅》統(tǒng)計(jì)，北洋政府時(shí)期各省主要雜捐大概有幾百種之多。1934年召開全國第二次財(cái)政會(huì)議，提出在全國范圍內(nèi)實(shí)行廢除苛捐雜稅和減輕田賦附加行動(dòng)。會(huì)議后，各地采取了一些措施，收到一些效果，如江蘇省就裁掉449種，浙江廢除457種。全國25省市書面統(tǒng)計(jì)表明，總共廢除苛捐雜稅7201種。但不久后抗戰(zhàn)爆發(fā)，地方政府財(cái)源枯竭，廢除苛捐雜稅成為空談。各地政府為了維持自身運(yùn)轉(zhuǎn)，發(fā)明創(chuàng)造了名目繁多眼花繚亂甚至讓人啼笑皆非的捐稅。比如廣東省就有“糞尿捐”“新婚捐”，還有針對(duì)豬征收的雜捐，具體如母豬與公豬交媾時(shí)征收打種捐，母豬產(chǎn)仔時(shí)征收豬苗捐，養(yǎng)大后有肉豬捐，從他縣運(yùn)來的豬還要交生豬捐，可謂從豬的受精卵到最后的豬肉都免不了捐。

田賦附加是苛捐雜稅的重要組成部分。田賦是一項(xiàng)國家正稅，其定額本來是經(jīng)過朝廷審定的，有一定之規(guī)。但中國財(cái)政史上，將一些不合規(guī)定的收入附加在田賦之上作為田賦的附加征收相當(dāng)常見。這些附加經(jīng)過一段時(shí)期后就被合法化，被正稅吸納，變成正稅。然后又不斷增加新的附加。這些附加后來又被吸收進(jìn)正稅。這就是被后人總結(jié)的“黃宗羲定理”。附加了種種額外征收的田賦，最終滾雪球一樣越滾越大，混亂不堪。民國初年，曾經(jīng)規(guī)定田賦附加一律折入正稅。但其后各地又紛紛在田賦上征收附加，中央政府只得允準(zhǔn)。十?dāng)?shù)年后，田賦附加已然失控，各種附加的名目有一百多種。據(jù)統(tǒng)計(jì)，江蘇省就有105種，浙江省74種。田賦附加的額度，也突破中央政府關(guān)于不得超過正稅30%的規(guī)定，達(dá)到正稅的數(shù)倍。

田賦之外，鹽稅附加也是五花八門，如護(hù)送費(fèi)、護(hù)商費(fèi)、團(tuán)防費(fèi)、教育費(fèi)、路捐、口捐、食戶捐、地皮捐、傷兵撫恤捐、樂捐、磨捐等。這些附加向運(yùn)商或銷商征收，也可能向鹽場(chǎng)和鹽民直接征收。據(jù)1927年的調(diào)查，四川省所征鹽稅附加共有27種之多。川鹽運(yùn)往貴州，正稅每擔(dān)2.5元，附加卻在11元以上。南京政府成立后，宣布將所有鹽稅附加收歸中央，地方不許擅自增加附加。但是中央規(guī)定最終淪為空文。1927-1937年，川鹽的各種附加共51種。又如海鹽銷售地的安徽，1931年調(diào)查顯示，全椒等9縣的鹽稅附加有25種。

田賦和鹽稅附加之外，還有針對(duì)具體貨物或物品等征收的雜捐，五花八門，包羅萬象。我們知道，厘金要么在貨物流通環(huán)節(jié)向行商征收，要么在經(jīng)營店鋪向坐賈征收。前者相當(dāng)于后來的消費(fèi)稅（貨物稅），后者則相當(dāng)于后來的營業(yè)稅（銷售稅）。而厘金之外的苛捐雜稅，有些是類似厘金這樣的流轉(zhuǎn)稅，有些則屬于財(cái)產(chǎn)稅、行為稅等等，有些則無法按照現(xiàn)代稅收分類辦法予以分類。這些雜捐中，有些是流通環(huán)節(jié)繳納的，有些則是只要擁有就要繳納，如畝捐、車捐、船捐、渡捐、橋捐、木排捐、斧捐、車頭捐、豬捐、碗捐、羊捐之類，可以粗略地歸入財(cái)產(chǎn)稅。有些是只要行為發(fā)生就要繳納，如新婚捐、屠宰捐、屠羊捐等等。大概來說，無論是交易的各種貨物，擁有的種種物件，從事的諸種行為甚至動(dòng)物行為（如母豬配種），都可以被課以捐稅，強(qiáng)行征收。

在諸種苛捐雜稅中，“糞捐”或“糞稅”無疑是最臭名昭著者。庚子賠款，四川每年要攤派220萬兩白銀，總督奎俊羅掘無門，有關(guān)記載說，有一天，總督“見農(nóng)民入城擔(dān)糞，即抽糞稅，每擔(dān)取數(shù)文，每廁月取數(shù)百文，稅至于糞，真無微不至”。據(jù)說諷刺大師劉師亮即憤然寫下“自古未聞糞有稅，而今只剩屁無捐”。清末開始的糞稅，在民國的一些地方延續(xù)下來。四川軍閥楊森就開征糞捐，派軍警在城門口堵截進(jìn)城挑糞的農(nóng)民，按挑收錢。在北方，北京市長袁良也擬增收大糞稅，引起掏糞工人的強(qiáng)烈反對(duì)?！凹S捐”或“糞稅”可以證明當(dāng)時(shí)的苛捐雜稅是多么的荒唐。

1948年4月，杭州的《東南日?qǐng)?bào)》就發(fā)表文章《中華萬稅》，列舉于法無據(jù)的種種捐稅，“民國萬稅”就是從那時(shí)叫起來的。

苛捐雜稅泛濫的深層原因

苛捐雜稅，無疑與政治黑暗、腐敗和混亂有關(guān)，這個(gè)不必多說。不過，晚清民國時(shí)期洶涌的苛捐雜稅的深層原因值得探討。

首先，這與地方政府權(quán)力的崛起和職能的擴(kuò)大有關(guān)。晚清之前，我國實(shí)行高度的中央集權(quán)制度，財(cái)政體制更是如此，從來沒有地方財(cái)政一說。地方政府只是朝廷的征稅機(jī)構(gòu)，也沒有什么支出責(zé)任。地方政府在行使征稅和非常簡單的治安這類職能之外，也不給地方人民提供什么公共服務(wù)。因而地方政府也無需什么財(cái)力。

天平天國對(duì)清政府給予沉重的打擊，其后果就是地方權(quán)力的崛起。為了給戰(zhàn)爭(zhēng)籌措經(jīng)費(fèi)，朝廷允許地方自尋財(cái)源征收厘金。到天平天國被鎮(zhèn)壓時(shí)，地方政府已然坐大，而這種坐大的表現(xiàn)之一就是地方政府通過收取厘金控制了相當(dāng)?shù)呢?cái)源。雖然圍繞厘金中央和地方不斷博弈，但地方財(cái)力終于無法被剝奪，清政府不得不面對(duì)權(quán)柄下移的局面。

地方政府權(quán)力增加，財(cái)力充實(shí)的同時(shí)，受西方現(xiàn)代社會(huì)發(fā)展和治理的影響，晚清也在逐漸進(jìn)行政府治理方面的簡單改革。清末新政之時(shí)，興辦學(xué)堂，創(chuàng)辦警察和治安體系，新政措施使得地方政府的支出責(zé)任也空前增加了。這種支出責(zé)任在中華民國政府建立后得到不斷加強(qiáng)而不是削弱。地方政府要擴(kuò)大職能，增加服務(wù)，都需要資金保障。而易于征收，能夠創(chuàng)造大筆收入的主要稅種如統(tǒng)稅、關(guān)稅、鹽稅等都被中央政府拿走，留給地方的只有貧瘠雜亂的小稅種。這種因公共職能的擴(kuò)大而帶來的支出擴(kuò)張的需要，是造成晚清民國苛捐雜稅不斷增加的根源。

其次，名目繁多怪異的苛捐雜稅的出現(xiàn)，也與當(dāng)時(shí)中國稅收設(shè)計(jì)的落后大有關(guān)聯(lián)。稅收雖然是政府向百姓強(qiáng)索資源，但是它也需要一定的規(guī)律和技巧。各種苛捐雜稅中相當(dāng)多的名目，無非是對(duì)一些日常擁有、使用或交易的小物件物品或貨物的課稅。這種捐稅，非?？良?xì)雜亂，惹人反感。由于是對(duì)非常繁瑣的物件征稅，往往需要征收人員親自向百姓強(qiáng)取，這更激起人們的反抗。這種稅收，創(chuàng)造不了多少收入，征收又非常費(fèi)力，而且非常招人憎恨。實(shí)際上，這體現(xiàn)的是稅收設(shè)計(jì)的落后，稅收學(xué)科的落后?？茖W(xué)的稅收設(shè)計(jì)必然是高度概括的。比如現(xiàn)代稅收中的增值稅，三個(gè)字就囊括了幾乎所有能夠交易的貨物和服務(wù)。所有貨物和服務(wù)的增值業(yè)務(wù)都可能被征收增值稅。但是無需那么多的名目，而且在征收上只要抓住大的交易環(huán)節(jié)，使用發(fā)票以票控稅即可。但晚清明國時(shí)期的苛捐雜稅，缺少這樣的高度概括性，在征收中也缺少抓手。這就是稅收設(shè)計(jì)和管理的落后性粗放性。這表明，在民國時(shí)期主要稅種如貨物稅、關(guān)稅、所得稅、遺產(chǎn)稅已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了現(xiàn)代轉(zhuǎn)型的同時(shí)，為地方政府籌資的稅種遠(yuǎn)未實(shí)現(xiàn)這種轉(zhuǎn)型，處于十分雜亂而低效的狀況。

（作者系財(cái)稅史學(xué)者）