(河南科技大學(xué) 河南 洛陽(yáng) 471023)

一、房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)

(一)開(kāi)發(fā)周期長(zhǎng)，投資數(shù)額大

(二)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性

所謂復(fù)雜性包含兩個(gè)方面：

1、業(yè)務(wù)內(nèi)容復(fù)雜。房地產(chǎn)企業(yè)不僅要開(kāi)發(fā)土地和房屋，還要建設(shè)相關(guān)的基礎(chǔ)設(shè)施和公共配套設(shè)施。經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)從征地、拆遷安置、勘察設(shè)計(jì)、施工、銷(xiāo)售再到售后服務(wù)，形成一系列的業(yè)務(wù)鏈條。

2、經(jīng)營(yíng)往來(lái)對(duì)象多。房地產(chǎn)企業(yè)不僅要面對(duì)下游的客戶，還與政府、材料供應(yīng)商、設(shè)計(jì)規(guī)劃單位、施工單位發(fā)生聯(lián)系和業(yè)務(wù)往來(lái)。

二、房地產(chǎn)企業(yè)涉稅特點(diǎn)

(一)涉及稅種繁多

上文已經(jīng)闡述了房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)周期長(zhǎng)，業(yè)務(wù)內(nèi)容復(fù)雜的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，與之相對(duì)應(yīng)的在各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)上房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種更是多達(dá)九種，從項(xiàng)目準(zhǔn)備和開(kāi)發(fā)階段的契稅、耕地占用稅，到產(chǎn)品銷(xiāo)售階段的增值稅、土地增值稅等，再到次年的企業(yè)所得稅匯算清繳，以及企業(yè)自用土地、房產(chǎn)需要繳納的城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅，涉稅種類(lèi)既多且雜。

(二)與上下游行業(yè)稅率存在差異

房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)之一就是經(jīng)營(yíng)往來(lái)對(duì)象眾多，而針對(duì)同一稅種，上下游行業(yè)卻可能設(shè)置不同的稅率。以增值稅為例，房地產(chǎn)建造適用11%的增值稅率，但是為其提供原材料的上游供應(yīng)商施行17%的增值稅率，即房地產(chǎn)企業(yè)增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅率和進(jìn)項(xiàng)稅率不一致，這就給房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)處理帶來(lái)不便。

三、房地產(chǎn)企業(yè)涉及的主要稅種

房地產(chǎn)企業(yè)在各個(gè)環(huán)節(jié)上涉及的主要稅種如下表所示：

房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種表

四、房地產(chǎn)企業(yè)主要稅務(wù)籌劃手段

(一)增值稅

1、爭(zhēng)取最大額度的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣

電子商務(wù)運(yùn)營(yíng)與企業(yè)運(yùn)營(yíng)存在相似之處，包括調(diào)研、產(chǎn)品定位、管理分類(lèi)、開(kāi)發(fā)規(guī)劃、運(yùn)營(yíng)策劃、產(chǎn)品管控、數(shù)據(jù)分析、分析執(zhí)行及跟進(jìn)等。但其執(zhí)行對(duì)象有別于實(shí)體產(chǎn)品。電子商務(wù)運(yùn)營(yíng)的對(duì)象是根據(jù)企業(yè)需要所開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)建設(shè)的電子商務(wù)平臺(tái)的附屬宣傳推廣產(chǎn)品。

增值稅額是由銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額得到的，銷(xiāo)項(xiàng)稅額由銷(xiāo)售額計(jì)算得到的。要想降低增值稅額，要么降低銷(xiāo)項(xiàng)稅額，要么增加進(jìn)項(xiàng)稅額。降低銷(xiāo)項(xiàng)稅額就要減少銷(xiāo)售額，這顯然是不合理的，所以要在增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額上下功夫。首先，房地產(chǎn)企業(yè)在采購(gòu)原材料或者接受勞務(wù)時(shí)，要注意對(duì)方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人。如果對(duì)方是一般納稅人，應(yīng)要求對(duì)方提供合規(guī)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票；如果對(duì)方是小規(guī)模納稅人，可以要求對(duì)方去稅局代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，或者在價(jià)格上予以一定優(yōu)惠；其次，要選擇有正規(guī)資質(zhì)的施工單位，在和施工單位進(jìn)行工程價(jià)款決算的過(guò)程中，應(yīng)及時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，以便于在規(guī)定期限內(nèi)向稅務(wù)部門(mén)申請(qǐng)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

2、適當(dāng)?shù)倪x擇計(jì)稅方法

根據(jù)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)中的一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。因此企業(yè)要根據(jù)自身實(shí)際情況選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)稅方法。比如：

某房地產(chǎn)企業(yè)有一個(gè)2016年4月30日之前就開(kāi)工建設(shè)的項(xiàng)目，該項(xiàng)目不含稅銷(xiāo)售額是5000萬(wàn)元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額250萬(wàn)元。若不考慮該企業(yè)采用預(yù)收款方式銷(xiāo)售的情況，①采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，應(yīng)納稅額=5000*5%=250(萬(wàn)元)②放棄簡(jiǎn)易計(jì)稅方法而是采用一般計(jì)稅方法，銷(xiāo)項(xiàng)稅額=5000*11%=550(萬(wàn)元)，進(jìn)項(xiàng)稅額250萬(wàn)元，則應(yīng)繳納增值稅額=550-250=300(萬(wàn)元)，對(duì)比可見(jiàn)采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法雖然不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是最終繳納的稅額比第二種方案少50萬(wàn)元，達(dá)到減輕稅負(fù)的效果。

3、靈活利用房屋銷(xiāo)售策略

根據(jù)規(guī)定，納稅人在銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，其納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間為收訖銷(xiāo)售款或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。如果先開(kāi)具了發(fā)票后收取款項(xiàng)，那么開(kāi)票當(dāng)天便產(chǎn)生納稅義務(wù)。所以企業(yè)應(yīng)科學(xué)安排簽訂合同的進(jìn)程，嚴(yán)密監(jiān)控每月的開(kāi)票數(shù)量，防止提前開(kāi)票。這樣可以利用延遲納稅獲得資金的時(shí)間價(jià)值，同時(shí)獲得較為穩(wěn)定的現(xiàn)金流。

(二)土地增值稅

1、利用土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行稅務(wù)籌劃

首先要明確以下三個(gè)要點(diǎn)：第一，土地增值稅只對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)征稅，轉(zhuǎn)讓非國(guó)有土地和出讓國(guó)有土地的行為均不征稅；第二，土地增值稅既對(duì)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)征稅，也對(duì)轉(zhuǎn)讓地上建筑物和其他附著物的產(chǎn)權(quán)征稅；第三，土地增值稅只對(duì)有償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征稅，對(duì)以繼承、贈(zèng)與等方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，不予征稅。

針對(duì)上述有關(guān)土地增值稅的征稅對(duì)象和征稅范圍，房地產(chǎn)企業(yè)可以利用以下兩種方式合理籌劃土地增值稅：

①代建房行為

房地產(chǎn)的代建行為是指房地產(chǎn)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，開(kāi)發(fā)實(shí)現(xiàn)后向客戶收取代替建房收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)公司而言，雖然取得了收入，但由于沒(méi)有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì)，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。房地產(chǎn)公司可以利用這種建房方式，在開(kāi)發(fā)之初確定終級(jí)用戶，實(shí)施定向開(kāi)發(fā)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，防止開(kāi)發(fā)后銷(xiāo)售繳納土地增值稅。

②合作建房后分房自用行為

稅法規(guī)定，對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。比如，某房地產(chǎn)公司有一塊土地，擬與A公司配合建造寫(xiě)字樓，資金由A公司提供，建成后按比例分房自用。對(duì)房地產(chǎn)公司而言，將其作為辦公用房自用，不用繳納土地增值稅，從而降低了房地產(chǎn)成本，加強(qiáng)了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。未來(lái)再做處理時(shí)，只就屬于本公司的部分繳納土地增值稅。

2、利用增加扣除項(xiàng)目金額進(jìn)行稅務(wù)籌劃

計(jì)算土地增值稅是以增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率即增值率的大小，按照適用的稅率累進(jìn)計(jì)算征收的，增值率越大，適用的稅率越高，繳納的稅款就越多。合理的增加扣除項(xiàng)目金額可以降低增值率，使其適用較低的稅率，從而達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。

其中房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用中的利息費(fèi)用是稅務(wù)籌劃的入手點(diǎn)之一。凡可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過(guò)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。因此，房地產(chǎn)企業(yè)據(jù)此可以取舍：如果企業(yè)預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較高，開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目主要依靠負(fù)債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，則可計(jì)算分?jǐn)偟睦⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，據(jù)實(shí)扣除；反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較少，則可以不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦ⅲ@樣能夠多扣除房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化有利。舉例說(shuō)明如下：

假設(shè)某房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行一個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)，取得土地使用權(quán)所支付的金額為300萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)成本為500萬(wàn)元。那么：如果該企業(yè)利息費(fèi)用可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┝私鹑跈C(jī)構(gòu)證明，則：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=利息費(fèi)用+(300+500)×5%=利息費(fèi)用+40萬(wàn)元。如果該企業(yè)利息費(fèi)用無(wú)法按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算攤派，或無(wú)法提供金融機(jī)構(gòu)證明，則：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=(300+500)×10%=80萬(wàn)元。對(duì)于該企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果預(yù)計(jì)利息費(fèi)用高于40萬(wàn)元，企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，并獲得有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，以便據(jù)實(shí)扣除有關(guān)利息費(fèi)用，從而增加扣除項(xiàng)目金額；反之，如果企業(yè)預(yù)計(jì)利息費(fèi)用低于40萬(wàn)元的話，那么就不用按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，也不必供給有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證實(shí)，以便多扣除房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，達(dá)到增加扣除項(xiàng)目金額的目的。

3、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃

根據(jù)我國(guó)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。因此，房地產(chǎn)企業(yè)如果既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又進(jìn)行其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，在能夠分別核算的情況下，籌劃的關(guān)鍵就是將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率控制在20%以內(nèi)，以免失去免稅待遇。要降低增值率，關(guān)鍵是降低增值額。

(三)房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)分為從價(jià)計(jì)征和從租計(jì)征兩種。對(duì)于從價(jià)計(jì)征，因?yàn)樗前捶慨a(chǎn)余值計(jì)稅，所以房產(chǎn)原值的大小直接決定房產(chǎn)稅的多少，合理地減少房產(chǎn)的原值是房產(chǎn)稅籌劃的關(guān)鍵。因此，在進(jìn)行稅籌時(shí)要將可以同房屋主體分開(kāi)核算的建筑部分盡量分開(kāi)。而對(duì)于從租計(jì)征，租金金額直接決定了了房產(chǎn)稅的多少。不少房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在簽署房屋租賃合同時(shí)，往往將水費(fèi)、電費(fèi)和房屋租金統(tǒng)統(tǒng)放在一起算入租賃價(jià)，這樣就增加了租金，多交了房產(chǎn)稅。所以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)將水費(fèi)、電費(fèi)等從租金中剔除，由承租人自己負(fù)擔(dān)。即使由出租人繳納水、電費(fèi)，也應(yīng)當(dāng)在租賃合同中明確為代扣代繳項(xiàng)目，通過(guò)“其他應(yīng)收應(yīng)付款”進(jìn)行核算，從而減少應(yīng)納房產(chǎn)稅的稅基。

五、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，不論是降低稅基還是轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，均能不同程度的地降低房地產(chǎn)企業(yè)的整體稅負(fù)。在現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身情況靈活運(yùn)用政策，以最大程度的地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。同時(shí)應(yīng)注意到，房地產(chǎn)業(yè)不是孤立的，與其他產(chǎn)業(yè)存在著密切的上下游聯(lián)系。所以應(yīng)加強(qiáng)同其他產(chǎn)業(yè)的聯(lián)系，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，多管齊下，實(shí)現(xiàn)減稅的目的，推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展。