楊思瑜 葉詩晴

摘 要： 2019年1月1日起，財(cái)政部要求高校全面執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》，原《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》停止使用。新制度對(duì)高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的核算提出了新的要求，包括新增、折舊與攤銷等方面，而這些核算上的變化將對(duì)高校的財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生較大影響。文章研究了新會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)在購置、持有過程及處置等方面在核算上的影響，并提出相關(guān)的管理建議。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;高等學(xué)校;固定資產(chǎn);無形資產(chǎn)

一、引言

高校因其行業(yè)的特殊性，一直以來都是實(shí)行獨(dú)立的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》。現(xiàn)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》 是自2014年開始實(shí)行的，該制度的特點(diǎn)是以收付實(shí)現(xiàn)制為主，部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算。然而大部分高校仍完全按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行業(yè)務(wù)核算。新政府會(huì)計(jì)制度則要求高校按照雙會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行“平行記賬”。由于核算方式改變和會(huì)計(jì)科目的調(diào)整，新制度的實(shí)施必然會(huì)對(duì)高校的財(cái)務(wù)核算產(chǎn)生巨大影響。同時(shí)，固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)作為高校財(cái)務(wù)核算與管理的重點(diǎn)之一，又恰是新制度調(diào)整較大的部門，因此文章將通過新舊制度差異的比較，探討新制度對(duì)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)核算的影響，并提出相關(guān)管理建議。

二、新制度對(duì)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)核算的影響

目前，一些高校的資產(chǎn)分類模式還未嚴(yán)格區(qū)分固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)，有些將固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)全部歸入固定資產(chǎn)該科目，無形資產(chǎn)科目形同虛設(shè)。新制度對(duì)資產(chǎn)做了嚴(yán)格分類，因此，在實(shí)施新的會(huì)計(jì)制度前，需協(xié)同學(xué)校相關(guān)部門，例如資產(chǎn)管理科，將固定資產(chǎn)中原屬于無形資產(chǎn)的部分進(jìn)行重新分類。其中，需注意高校構(gòu)建的房屋及構(gòu)筑物，若不能夠區(qū)分購建成本中的房屋及構(gòu)筑物部分與土地使用權(quán)部分的，應(yīng)該全部確認(rèn)為固定資產(chǎn);若能夠區(qū)分開成本中的房屋及構(gòu)筑物與土地使用權(quán)部分的，則應(yīng)將房屋及構(gòu)筑物確認(rèn)為固定資產(chǎn)，將土地使用權(quán)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

1.資產(chǎn)新增

（1）購進(jìn)資產(chǎn)。以往依據(jù)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》在購進(jìn)資產(chǎn)時(shí)，核算方式一般為借記“教育事業(yè)支出”等支出科目，貸記“銀行存款”等科目;同時(shí)會(huì)借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”。然而，在新的政府會(huì)計(jì)制度中已經(jīng)沒有“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”這一科目。新制度下在購進(jìn)資產(chǎn)時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)直接借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等，而預(yù)算會(huì)計(jì)則做相關(guān)的支出科目。

（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。對(duì)于無形資產(chǎn)，新準(zhǔn)則中對(duì)事業(yè)單位自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)的計(jì)量核算也進(jìn)行了重新規(guī)定?，F(xiàn)有的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度中提到高校自行開發(fā)的并按相關(guān)法律程序申請(qǐng)取得的無形資產(chǎn)，其初始入賬成本為依法取得時(shí)所發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用來確定。依法取得所有權(quán)前所發(fā)生的相關(guān)研究開發(fā)費(fèi)用，則于發(fā)生的當(dāng)期直接計(jì)入支出，但不計(jì)入該無形資產(chǎn)的成本。以上核算方式就導(dǎo)致了高校自行研發(fā)的無形資產(chǎn)的初始入賬成本將低于實(shí)際支出的成本，從而不利于高校對(duì)相關(guān)科技成果進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，也將阻礙推進(jìn)高校全面成本核算的發(fā)展。因此，新準(zhǔn)則提出將無形資產(chǎn)的研發(fā)分為研究階段與開發(fā)階段，研究階段所發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，開發(fā)階段費(fèi)用先進(jìn)行歸集，最終形成無形資產(chǎn)的部分將計(jì)入其成本，其余列入費(fèi)用。因此，在應(yīng)用新準(zhǔn)則核算無形資產(chǎn)時(shí)，科學(xué)準(zhǔn)確地區(qū)分資本化支出和費(fèi)用化支出將顯得尤為重要。

2.資產(chǎn)的持有過程

有的高校會(huì)計(jì)制度并未強(qiáng)制要求對(duì)資產(chǎn)按月計(jì)提折舊和攤銷，而新政府會(huì)計(jì)制度明確要求對(duì)固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計(jì)提折舊和攤銷，對(duì)原先未計(jì)提過折舊或攤銷的資產(chǎn)需補(bǔ)提。同時(shí)，政府會(huì)計(jì)制度中提到文物及陳列品、動(dòng)植物、圖書檔案等無須計(jì)提折舊，對(duì)使用年限不確定的無形資產(chǎn)無須攤銷，因此做好固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的分類是準(zhǔn)確計(jì)提折舊與攤銷的前提。

同時(shí)，新舊制度銜接時(shí)，注意原固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)中也會(huì)存在使用受托代理資金購買的資產(chǎn)，這部分資產(chǎn)需在轉(zhuǎn)換時(shí)將其從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)科目中剔除，歸置受托代理資產(chǎn)中的受托代存儲(chǔ)物資，并且，該部分資產(chǎn)并不需要計(jì)提折舊或攤銷。

3.資產(chǎn)的處置

從表1新舊會(huì)計(jì)制度比較中，可以看到新政府會(huì)計(jì)制度將處置資產(chǎn)的賬面價(jià)值列入了當(dāng)期費(fèi)用，而不再去沖減凈資產(chǎn)，從而能夠更真實(shí)地反映高校的成本費(fèi)用情況。

除上述幾點(diǎn)在資產(chǎn)新增、持有以及處置上的核算差異外，為了更好地了解高校的財(cái)務(wù)情況新制度對(duì)于附注中資產(chǎn)信息的披露也做出了新規(guī)定。在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露除原《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》要求的內(nèi)容外，還需按照新制度的規(guī)定披露相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、折舊與攤銷方法，資產(chǎn)的使用年限及賬面余額等所有與資產(chǎn)相關(guān)的情況。

三、新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后高校資產(chǎn)管理建議

1.加強(qiáng)資產(chǎn)的采購管理

新制度實(shí)施后，計(jì)提累計(jì)折舊和攤銷的資產(chǎn)范圍更為廣泛，而折舊和攤銷都計(jì)入高校的成本費(fèi)用中，這將在一定程度上增加高校的成本負(fù)擔(dān)。因此各高校應(yīng)加強(qiáng)有關(guān)資產(chǎn)采購的內(nèi)部控制管理，建立行之有效的資產(chǎn)采購評(píng)估程序。在采購相關(guān)資產(chǎn)前，應(yīng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)及科研發(fā)展情況，對(duì)其進(jìn)行成本與效益的分析，嚴(yán)禁浪費(fèi)資金，避免高昂的折舊費(fèi)用。

2.改變高校資產(chǎn)的核算與管理方式

一是對(duì)資產(chǎn)的原始賬面價(jià)值應(yīng)開展全面分析并進(jìn)行評(píng)估，不能少記、漏記或多記相關(guān)資產(chǎn)的初始成本。二是對(duì)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)應(yīng)根據(jù)各資產(chǎn)類別，并結(jié)合實(shí)際情況，計(jì)提相關(guān)的折舊與攤銷;高校對(duì)有關(guān)存貨應(yīng)定期進(jìn)行盤點(diǎn)，做到賬實(shí)相符，對(duì)毀損的資產(chǎn)及時(shí)進(jìn)行處理。三是對(duì)資產(chǎn)的處置進(jìn)行嚴(yán)格審批。同時(shí)，每月末，安排專門的財(cái)務(wù)人員核對(duì)財(cái)務(wù)賬上的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)與資產(chǎn)管理科資產(chǎn)云系統(tǒng)中的資產(chǎn)是否一致，不一致需查明原因，確保兩個(gè)系統(tǒng)資產(chǎn)金額與各類別保持一致，為計(jì)提當(dāng)月折舊和攤銷提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

3.加強(qiáng)高校財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力的培養(yǎng)

目前，高校財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平仍舊存在不足之處。財(cái)務(wù)人員的專業(yè)能力將直接影響資產(chǎn)核算的精確度，尤其新準(zhǔn)則的實(shí)施將較多涉及財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷能力，因此高校應(yīng)定期開展有關(guān)新政府會(huì)計(jì)制度的培訓(xùn)與講座，提升財(cái)務(wù)人員的綜合能力。同時(shí)，也可以開展一些宣傳活動(dòng)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員的崗位責(zé)任意識(shí)，間接地督促其開展自我學(xué)習(xí)。

綜上所述，新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)高校固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的核算將產(chǎn)生重大影響，也對(duì)資產(chǎn)管理水平帶來了巨大的挑戰(zhàn)。因此，各高校應(yīng)積極提升相關(guān)資產(chǎn)管理和核算人員的專業(yè)能力，并結(jié)合其自身實(shí)際情況從各個(gè)方面對(duì)管理工作進(jìn)行創(chuàng)新，從而提升高校資產(chǎn)管理的有效性。

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（責(zé)任編輯：劉海琳）