卓拉

摘 要：區(qū)塊鏈作為分布式賬本在會計、審計行業(yè)具有很好的發(fā)展前景，本文針對區(qū)塊鏈在審計中的應用，分析了目前的研究背景和可能帶來的積極影響與消極影響，并闡述了區(qū)塊鏈技術在審計實務中應用的未來展望。

關鍵詞：區(qū)塊鏈技術；審計；聯(lián)網(wǎng)審計

隨著比特幣成為社會熱點，在比特幣中運用的底層技術區(qū)塊鏈也越發(fā)受到人們的關注，甚至在十三五規(guī)劃中也提到了強化區(qū)塊鏈、人工智能等前沿技術的研究、創(chuàng)新與應用。國家對于區(qū)塊鏈技術發(fā)展的扶持與重視也引發(fā)了眾多財會專業(yè)人士的討論，甚至有“區(qū)塊鏈技術的廣泛應用，將導致審計行業(yè)消失”的言論出現(xiàn)，那么區(qū)塊鏈技術對于審計行業(yè)來說到底是機遇還是挑戰(zhàn)呢？

一、相關概念闡述

審計可分為內部審計與外部審計。其中外部審計包括國家審計與社會審計，是指獨立于被審單位的國家審計工作人員或會計師事務所，對企業(yè)的財務報表進行審計程序并發(fā)表審計意見。

區(qū)塊鏈是由一個個區(qū)塊所構成的分布式賬本，每一個區(qū)塊中均含有整個區(qū)塊鏈的所有信息，所有人均可以在區(qū)塊鏈中輸入數(shù)據(jù)創(chuàng)建一個節(jié)點，在輸入數(shù)據(jù)時其他區(qū)塊全部都會更新成新的內容。區(qū)塊鏈的區(qū)塊分為區(qū)塊頭和區(qū)塊體，區(qū)塊體中包含了本區(qū)塊具體錄入數(shù)據(jù)，而在區(qū)塊頭當中包含了時間戳與哈希值（hash）等，其中每個區(qū)塊均有不同的哈希值，因此可以說哈希值就是一個區(qū)塊的特征值，可以根據(jù)哈希值來識別某個區(qū)塊。區(qū)塊鏈可以分為公開鏈、私有鏈和半公開鏈，因其去中心化、不可篡改性、公開透明、集體維護等特點而受到關注。

二、相關研究綜述

對于區(qū)塊鏈的研究。沈鑫、裴慶祺、劉雪峰等人認為區(qū)塊鏈的出現(xiàn)解決了數(shù)字貨幣的兩大問題：雙重支付問題以及拜占庭將軍問題。雙重支付問題即為第三方支付問題，在需要可信任第三方支付當中買家將資金先行付與第三方，等到滿足既定條件時第三方再將資金交給賣方，相當于一份資金使用了兩次（超過一次），區(qū)塊鏈因其集體維護和分布式賬本的特點，不需要用到第三方即可實現(xiàn)安全支付。拜占庭將軍問題是關于分布式管理的情況下，如何達成一致性的問題，區(qū)塊鏈中工作量證明法很好地解決了這一問題。對于外部審計有效性的研究――以銀行監(jiān)管為例。姚春梅、司振強認為外部審計有助于提高會計信息的可信度，能夠提升市場約束作用，且有助于銀行監(jiān)管者掌握銀行內部控制情況。

三、區(qū)塊鏈的廣泛運用對外部審計的影響

1.區(qū)塊鏈的應用帶來的積極影響

（1）降低舞弊的可能性，審計重點轉移。由于區(qū)塊鏈中每一區(qū)塊的哈希值是由上一區(qū)塊的哈希值與本區(qū)塊錄入數(shù)據(jù)進行計算而得出，一旦某個區(qū)塊當中的某個數(shù)據(jù)被篡改，不僅僅是那一區(qū)塊本身的哈希值出現(xiàn)變化，其下游區(qū)塊的哈希值也將發(fā)生變化，從而導致不被其他區(qū)塊所承認，因此在區(qū)塊鏈中一旦數(shù)據(jù)被錄入進去就很難再進行篡改。區(qū)塊鏈的這一特征應用于財務記賬就能有效避免，通過操縱財務數(shù)據(jù)進行有目的舞弊行為，而傳統(tǒng)外部審計的首要任務是通過進行審計程序，排查被審單位是否在財務數(shù)據(jù)上動手腳進行舞弊的嫌疑。如區(qū)塊鏈在財會方面廣泛應用將大大降低舞弊的可能性，但依舊不能保證原始錄入的數(shù)據(jù)是完全準確的，因此外部審計的重點將從防止舞弊轉移為對內部控制的重點檢查，保證內部控制的有效性，確保原始錄入數(shù)據(jù)的真實性。

（2）能夠實現(xiàn)交易全程審計和實時審計，降低審計風險提高審計效率。傳統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)審計運作模式為：審計單位的數(shù)據(jù)存儲系統(tǒng)發(fā)送審計數(shù)據(jù)采集請求，到被審單位的審計數(shù)據(jù)采集模塊，隨后被審單位的審計數(shù)據(jù)采集模塊，將從被審單位信息管理系統(tǒng)和數(shù)據(jù)存儲系統(tǒng)中采集數(shù)據(jù)，發(fā)送到審計單位的數(shù)據(jù)存儲系統(tǒng)，最后由審計單位在審計終端獲取審計數(shù)據(jù)信息，并對所獲取的審計數(shù)據(jù)進行審計程序，獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)用以發(fā)表審計意見。其中審計預警機制為聯(lián)網(wǎng)審計當中的核心功能，審計預警機制是指預警指標系統(tǒng)對所獲取的審計數(shù)據(jù)進行分析處理，當數(shù)據(jù)處理過程中出現(xiàn)問題時，審計預警機制將被觸發(fā)，系統(tǒng)將會對審計人員發(fā)出提醒等待審計人員進行處理。

由于區(qū)塊里中有一部分很重要的功能，即智能合同應用于實時審計當中，其監(jiān)督原理與審計預警機制類似。即事先在智能合同中編寫合同條件公式，只有當公式的條件被滿足時，智能合同才能生效，即財務交易事項才能被錄入，與審計預警機制不同的是，審計預警機制在審計數(shù)據(jù)出現(xiàn)問題時，無法自主進行處理，需要等待審計人員與管理層取得聯(lián)系，對有問題的數(shù)據(jù)進行處理，而區(qū)塊鏈當中只有錄入的數(shù)據(jù)是符合條件的，才可以進行數(shù)據(jù)輸入，而不符合條件的數(shù)據(jù)是無法被錄入的，因此當所錄入的財務數(shù)據(jù)有問題時，為記錄交易數(shù)據(jù)，被審單位自身將對數(shù)據(jù)進行處理，使其合法而不需要等待審計人員與管理層取得聯(lián)系，從而節(jié)省了處理問題的時間，提高了審計效率，且保證了實時審計與全程審計。

（3）不再依靠大量職業(yè)判斷，審計責任更加明確。在傳統(tǒng)的審計業(yè)務中涉及重要性水平的確定等大量的職業(yè)判斷，從而導致能夠有資格進行審計程序計劃與判斷重要性水平的審計人員，均為有著豐富經驗的注冊會計師，審計經驗需要多年參與大量的審計實務來進行累積，因此在行業(yè)當中形成了越老越吃香的現(xiàn)象，這極大地限制了新進入審計行業(yè)人員的晉升速度與熟悉各項業(yè)務的速度，并且不利于審計行業(yè)創(chuàng)新與進步。

另外，如區(qū)塊鏈分布式記賬應用于財會記賬，那么審計能夠實現(xiàn)全程審計與實時審計，在記賬的過程中，能有效保證記賬的正確性，也就無須在年末集中進行職業(yè)判斷來確定可接受的錯誤水平，實時記錄審計數(shù)據(jù)，也使得注冊會計師做出的職業(yè)判斷有據(jù)可尋，雙方所承擔的責任更加明確，從而保護會計師事務所與注冊會計師不受到不正當?shù)姆芍缚亍?/p>

（4）降低因中心數(shù)據(jù)庫故障而導致數(shù)據(jù)丟失的可能性。在傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫模式下，所有數(shù)據(jù)都保存在中心數(shù)據(jù)庫，中心數(shù)據(jù)庫一旦被黑客攻擊或者出現(xiàn)系統(tǒng)紊亂，所有數(shù)據(jù)都將被破壞且無法找回，而歷史數(shù)據(jù)對會審行業(yè)的重要性不言而喻，因此在中心數(shù)據(jù)庫模式下需要投入大量人力、財力來保證數(shù)據(jù)庫的安全。而因區(qū)塊鏈中的每一區(qū)塊均含有整個數(shù)據(jù)庫的數(shù)據(jù)，因此就算鏈中的某一節(jié)點受到攻擊或出現(xiàn)故障，數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)仍然可以從其他節(jié)點當中找到，不會造成全部數(shù)據(jù)丟失的情況。

從上述影響可以看出區(qū)塊鏈在會審行業(yè)的廣泛應用，對于廣大財會人士來說無疑是一大福音，不僅可以減少工作量提高工作效率，也減少了令人頭疼的“深口袋”問題。但為何區(qū)塊鏈從2009年至今發(fā)展了八年，仍未廣泛應用于會計記賬與審計呢？下面將列舉幾點目前區(qū)塊鏈應用財會行業(yè)路上的障礙。

2.區(qū)塊鏈可能帶來的消極影響

（1）所需存儲空間龐大，節(jié)點運行成本漸長。區(qū)塊鏈具有中心化的特點，每個區(qū)塊均包含所有數(shù)據(jù)，而由于會審行業(yè)的特殊性有許多數(shù)據(jù)需要長期保存，可想而知儲存時間越長占用磁盤越大。以比特幣為例，截至目前比特幣應用區(qū)塊鏈有將近50萬塊區(qū)塊，每個區(qū)塊占用磁盤的空間超過166GB，區(qū)塊數(shù)量與占用磁盤空間仍在持續(xù)增長，以此類推試想?yún)^(qū)塊鏈應用于會審行業(yè)，每日流水記賬，行業(yè)整體每日均產生大量的新數(shù)據(jù)，很快區(qū)塊鏈就變成存儲龐大的數(shù)據(jù)庫，隨著儲存占用磁盤越大，每一節(jié)點的運行成本也將逐步增加，昂貴的運行成本將會大大的限制區(qū)塊鏈在行業(yè)中的全面推廣。

（2）企業(yè)財務數(shù)據(jù)的商業(yè)信息被盜可能性增加。在區(qū)塊鏈中記賬相當于人人手中都有一套賬本，其中有一些涉及商業(yè)機密的數(shù)據(jù)雖然可以通過半私有鏈的模式進行保密，但由于每個人均有權力訪問每一節(jié)點，導致企業(yè)各項數(shù)據(jù)被盜取的可能性增加。區(qū)塊鏈賬簿的透明度要遠高于傳統(tǒng)賬簿，在此基于企業(yè)相關數(shù)據(jù)的保密，對審計人員的職業(yè)道德提出了更高的要求，并且在審計人員通過區(qū)塊鏈系統(tǒng)進行審計程序時，也要求審計人員保障賬簿的安全，因此審計人員不僅僅掌握審計專業(yè)相關知識，而且需要具備信息系統(tǒng)管理的能力，以保證企業(yè)商業(yè)數(shù)據(jù)的安全性。

（3）可能導致大量基層審計人員失業(yè)。區(qū)塊鏈應用審計極大地提高了審計效率，精簡了審計程序，例如函證等審計程序不再是相關審計證據(jù)的主要來源，審計抽樣范圍也將縮小，這就導致大量從事基礎審計工作的人員面臨失業(yè)的危險。失業(yè)率的增加對于社會穩(wěn)定性來說是極為不利的，我國近年來也做了許多的努力來提高就業(yè)率，區(qū)塊鏈的應用很可能導致大量人員失業(yè)是個不可忽視的問題。

三、總結

至2016年1月，普華永道與區(qū)塊鏈技術公司聯(lián)合開發(fā)分布式賬本與智能合約技術以來，其他四大所也紛紛隨之展開了區(qū)塊鏈技術開發(fā)的合作項目，雖然目前還處在研發(fā)階段，但區(qū)塊鏈在審計行業(yè)的應用是一個大趨勢，研究人員正在通過不斷努力來解決區(qū)塊鏈存儲、保密性等問題。區(qū)塊鏈在審計行業(yè)中的普及將推動審計行業(yè)的轉型，審計人員應當緊隨局勢提升自身的綜合素質與相關能力來迎接新的審計時代。

參考文獻

1.黃冠華.區(qū)塊鏈改進聯(lián)網(wǎng)審計途徑研究.財政科學，2016（10）.

2.姚春梅，司振強.利用外部審計提高銀行監(jiān)管有效性研究.金融會計，2009（05）.

3.沈鑫，裴慶祺，劉雪峰.區(qū)塊鏈技術綜述.網(wǎng)絡與信息安全學報，2016（12）.

4.李博.比特幣礦工節(jié)點的區(qū)塊鏈存儲分析與優(yōu)化研究.大連海事大學，2018.

5.劉明輝，史德剛.審計.東北財經大學出版社，2017.

（責任編輯：何卉）