（沈陽大學(xué)工商管理學(xué)院遼寧沈陽110044）

2016年4月28日，“第十一屆中國CFO高峰論壇暨2015中國CFO年度人物頒獎典禮”在山東濟南舉行。典禮上，浪潮集團執(zhí)行總裁王興山以“互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)環(huán)境下的管理會計”為題進行了演講。他提出當(dāng)前在互聯(lián)網(wǎng)+、智能制造、大數(shù)據(jù)等IT新技術(shù)驅(qū)動下，管理會計已經(jīng)進入新常態(tài)，而“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的管理會計，最重要的特征就是與大數(shù)據(jù)的融合。

一、大數(shù)據(jù)與平衡計分卡

（一）大數(shù)據(jù)

早在1980年，美國著名未來學(xué)家阿爾文·托夫勒在其撰寫的《第三次浪潮》中，便將大數(shù)據(jù)贊頌為“第三次浪潮的華彩樂章”。維克托·邁爾-舍恩伯格及肯尼斯·庫克耶后將其定義為：“無法在一定時間范圍內(nèi)用常規(guī)軟件工具進行捕捉、管理和處理的數(shù)據(jù)集合，是需要新處理模式才能具有更強的決策力、洞察發(fā)現(xiàn)力和流程優(yōu)化能力的海量、高增長率和多樣化的信息資產(chǎn)?！毕啾让鞔_定義，大數(shù)據(jù)更趨近是一種方法論，“一切都被記錄，一切都被數(shù)字化”是大數(shù)據(jù)環(huán)境的核心理念，以全部數(shù)據(jù)基礎(chǔ)的分析，指明大體方向而非精確制導(dǎo)，通過對數(shù)據(jù)橫向相關(guān)關(guān)系的穿插對比，對事物進行預(yù)測。

（二）平衡計分卡

平衡計分卡是一套把組織的戰(zhàn)略意圖轉(zhuǎn)變?yōu)榍宄木唧w目標(biāo)、計量指標(biāo)和具體行動計劃的業(yè)績評價體系和戰(zhàn)略管理系統(tǒng)。其由財務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營過程、學(xué)習(xí)和成長四個維度組成。兼顧長期目標(biāo)與短期目標(biāo)的衡量、財務(wù)與非財務(wù)的衡量、外部與內(nèi)部的衡量、戰(zhàn)術(shù)與戰(zhàn)略的衡量四個方面。在綜合反映企業(yè)業(yè)績同時，多維度地提供企業(yè)所需信息，幫助企業(yè)實現(xiàn)價值最大化的終極目標(biāo)。

（三）大數(shù)據(jù)與平衡計分卡的關(guān)系

大數(shù)據(jù)與平衡計分卡是相輔相成的關(guān)系。平衡計分卡論是基于傳統(tǒng)以單一的財務(wù)指標(biāo)衡量企業(yè)績效，僅能衡量過去發(fā)生的事項，分析導(dǎo)致失敗的因素，無法評估企業(yè)領(lǐng)先所需的驅(qū)動因素，這就對企業(yè)的預(yù)測能力提出要求。而大數(shù)據(jù)的預(yù)測能力是大數(shù)據(jù)的核心，相比以往預(yù)測方法，大數(shù)據(jù)善于化難為易，其預(yù)測結(jié)果更全面、更效率、更注重關(guān)聯(lián)性。以大數(shù)據(jù)輔助企業(yè)平衡計分卡的實施，有利于提高企業(yè)績效評價中采集信息、分析、預(yù)測未來信息的能力。同時，績效評價的需求也在大數(shù)據(jù)技術(shù)的發(fā)展中，起到應(yīng)用導(dǎo)向作用。

二、平衡計分卡實務(wù)中的缺陷

隨著我國市場經(jīng)濟體制不斷完善，企業(yè)經(jīng)營模式和市場競爭環(huán)境日益多樣化。平衡計分卡下的財務(wù)指標(biāo)僵化，非財務(wù)指標(biāo)成本高、難收集，指標(biāo)不再適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營發(fā)展等問題也逐漸展露，平衡計分卡存在著需要正視的缺陷。

（一）財務(wù)指標(biāo)運用并非一勞永逸

平衡計分卡只是將企業(yè)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化成特定的目標(biāo)和可評價的指標(biāo)，這種轉(zhuǎn)化并不一定能保持戰(zhàn)略本身的正確性。財務(wù)指標(biāo)的選擇往往根據(jù)企業(yè)整體所處的發(fā)展周期確定，在企業(yè)快速成長階段采用銷售增長率，維持階段采用投資報酬率、凈利率等與獲利能力有關(guān)的指標(biāo)，成熟階段采用凈現(xiàn)金流量等作為衡量指標(biāo)。在已處于成熟階段，如汽車制造、手機生產(chǎn)等研發(fā)推新周期性較強的企業(yè)，企業(yè)投入研發(fā)新類別產(chǎn)品，但無法預(yù)估上市時間，以及公司是否采取一體化戰(zhàn)略進行資本投資都在一定層度上具有不確定性，僅以凈現(xiàn)金流量評價企業(yè)整體業(yè)績，勢必會得到當(dāng)年業(yè)績下滑的結(jié)果，而其銷售業(yè)績未必是負增長。因此根據(jù)企業(yè)整體發(fā)展階段選擇單一的財務(wù)指標(biāo)是不足以或無法準確評價業(yè)績的。

（二）非財務(wù)指標(biāo)不容易收集

平衡計分卡實現(xiàn)了財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)的平衡，給予非財務(wù)指標(biāo)同等重要的地位。非財務(wù)指標(biāo)除了包含如客戶獲利能力的可量化指標(biāo)，還有如客戶滿意度，需結(jié)合產(chǎn)品和售后服務(wù)等多方面信息綜合而成的定性指標(biāo)。這便潛在地給企業(yè)計算和分析能力增加壓力，無論收集到定性指標(biāo)的哪一種相關(guān)信息，都會增加指標(biāo)的不確定性，降低業(yè)績評價結(jié)果的可靠性。另一方面，有些指標(biāo)即使可以用分數(shù)或比率量化，但信息并非客觀存在而是取決于被調(diào)查客體的主觀行為。譬如以分數(shù)指標(biāo)衡量員工滿意度時，員工迫于直接管理層的壓力及擔(dān)心對所統(tǒng)計項目表示不滿存在崗位調(diào)動或辭退風(fēng)險等情況。即使選項從非常滿意到非常不滿分為五級，員工還是會選擇最“佳”的選項。非財務(wù)指標(biāo)存在量化困難、主觀性強等問題。

（三）非財務(wù)指標(biāo)無統(tǒng)一標(biāo)準

由于我國管理會計體系建設(shè)較晚，信息系統(tǒng)不完善。在現(xiàn)今的同行業(yè)企業(yè)中，對平衡計分卡指標(biāo)的選擇，也沒有形成以行業(yè)門類和經(jīng)營規(guī)模為區(qū)分的指標(biāo)選擇標(biāo)準。大部分情況下，企業(yè)會根據(jù)本企業(yè)性質(zhì)、行業(yè)競爭環(huán)境、自身經(jīng)營能力、員工整體水平等因素，在四個維度中綜合選擇企業(yè)所需要的具體指標(biāo)，或根據(jù)企業(yè)發(fā)展需要，制定符合企業(yè)戰(zhàn)略的特殊指標(biāo)。企業(yè)開發(fā)屬于本企業(yè)的平衡計分卡，需要設(shè)計者正確理解企業(yè)的既定戰(zhàn)略，結(jié)合各部門具體工作，整個過程時間成本頗高、人力需求較大。同時，指標(biāo)選擇的差異性，也會對企業(yè)內(nèi)部部門間和企業(yè)外部行業(yè)間的比較造成不便。非財務(wù)指標(biāo)缺乏統(tǒng)一標(biāo)準，既在一定程度上消耗企業(yè)資源，又對橫向績效評價產(chǎn)生負面影響。

（四）部分指標(biāo)設(shè)定過于絕對和理想化

平衡計分卡的部分指標(biāo)過于絕對和理想化。如根據(jù)每個員工提出合理性建議的數(shù)量作為衡量員工積極性的指標(biāo)，忽略了吸收合并或異地新設(shè)分公司條件下，新員工對企業(yè)規(guī)制了解程度低于老員工或提出一些因地制宜的建議時，其合理性建議的數(shù)量高于企業(yè)整體員工人均提出數(shù)量。在此情況下，無法說明老員工相比新員工不具積極性，指標(biāo)過于絕對化。再如反映客戶方面的指標(biāo)，占有市場份額越大，從客戶手中獲得的利潤總額就越高。這種指標(biāo)是建立在企業(yè)無限生產(chǎn)假設(shè)基礎(chǔ)上的，而實際上企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模和銷售能力是有限的。企業(yè)突破自身生產(chǎn)力擴大市場份額不會提高收益，反而會增加不必要的支出。這類指標(biāo)在一定條件下可以滿足衡量作用，但在不滿足基本假設(shè)或超越限制條件時便會適得其反。

三、大數(shù)據(jù)技術(shù)在平衡計分卡中的應(yīng)用

隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的廣泛應(yīng)用，企業(yè)管理者可以以更低的成本、更高的效率，得到更多關(guān)于企業(yè)運營的相關(guān)信息，甚至是之前無法得到的數(shù)據(jù)資源。大數(shù)據(jù)技術(shù)在平衡計分卡指標(biāo)設(shè)計、選擇和改進的過程中發(fā)揮了建設(shè)性的作用。

（一）根據(jù)動態(tài)數(shù)據(jù)調(diào)整財務(wù)指標(biāo)

利用大數(shù)據(jù)技術(shù)信息處理能力強、承載量大的優(yōu)勢，企業(yè)在利用平衡計分卡選取財務(wù)指標(biāo)時可以改變原有以所處企業(yè)壽命周期為標(biāo)準的選擇方式。財務(wù)指標(biāo)的選擇，以單個產(chǎn)品所處生產(chǎn)周期為轉(zhuǎn)移，更具體、更有針對性。以蘋果公司手機業(yè)務(wù)為例，蘋果公司每年固定時間發(fā)布新款手機，以保證無論在何時總有一款產(chǎn)品處于產(chǎn)品生命周期的成熟期，達到持續(xù)經(jīng)營的目的。在這個過程中，企業(yè)數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)可以通過不同型號手機上市時間、銷售量變化等數(shù)據(jù)，判定產(chǎn)品所處生產(chǎn)周期，并以相對應(yīng)的指標(biāo)衡量業(yè)績。再結(jié)合各指標(biāo)衡量結(jié)果，綜合分析，對處于同一產(chǎn)品生命周期的產(chǎn)品做出績效評價或?qū)ζ髽I(yè)整體進行評價。再如，煤礦開采行業(yè)，煤礦具有價格和需求量在一年中浮動程度大的特殊性。企業(yè)數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)可以對月度內(nèi)部財務(wù)數(shù)據(jù)加以統(tǒng)計，結(jié)合市場價格、供求比例、匯率變動等外部信息，以時間為轉(zhuǎn)移采用不同的財務(wù)指標(biāo)。在價格低、需求低的月份以凈利潤率作為衡量指標(biāo)，在需求和價格走高時，根據(jù)既定標(biāo)準轉(zhuǎn)變?yōu)橐詢衄F(xiàn)金流為衡量指標(biāo)。根據(jù)動態(tài)數(shù)據(jù)調(diào)整選用的財務(wù)指標(biāo)，可以有效防止因選擇不當(dāng)?shù)闹笜?biāo)，而產(chǎn)生以偏概全的錯誤。

（二）大數(shù)據(jù)技術(shù)在非財務(wù)層面的應(yīng)用

進一步確定平衡計分客戶方面的目標(biāo)時，企業(yè)可以借助大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，通過對客戶購買習(xí)慣、購買能力等因素分析，揭示不同客戶群體，將客戶細致分層。排除一味追求廉價、高成本低收益的客戶，確定本企業(yè)的目標(biāo)客戶群；平衡計分卡從內(nèi)部經(jīng)營過程角度，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程進行衡量。企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營價值鏈中包含多個相互關(guān)聯(lián)的活動，企業(yè)在做出最優(yōu)化選擇時，如果僅考慮創(chuàng)新過程選擇成本低廉的設(shè)計方案，則可能會造成后期生產(chǎn)成本和售后服務(wù)成本的增加，未必是最優(yōu)化選擇。因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)對整個內(nèi)部經(jīng)營價值鏈進行考量，充分利用大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)整合創(chuàng)新、經(jīng)營、售后服務(wù)過程相關(guān)信息，輔助管理者為平衡計分卡的實施構(gòu)造這條完整的企業(yè)內(nèi)部價值鏈，以便促使管理者從企業(yè)的總體目標(biāo)出發(fā)，全面改善經(jīng)營過程，實現(xiàn)長遠目標(biāo)，形成良性循環(huán)。在學(xué)習(xí)與成長角度方面，企業(yè)為使員工充分了解客戶與內(nèi)部經(jīng)營相關(guān)的信息，致力于建設(shè)一套完善的內(nèi)部信息系統(tǒng)。以萬達集團為例，企業(yè)有專供本企業(yè)員工使用的手機軟件，員工可以通過手機查詢?nèi)粘贪才?、?nèi)部經(jīng)營、客戶資料等信息。企業(yè)通過大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，根據(jù)員工級別權(quán)限和業(yè)務(wù)范圍，給予員工各自所需要的信息，提高企業(yè)整體的信息覆蓋率。

（三）指標(biāo)數(shù)據(jù)庫優(yōu)選企業(yè)所需指標(biāo)

相同行業(yè)中的企業(yè)，企業(yè)所處的經(jīng)營環(huán)境相似，經(jīng)營業(yè)務(wù)相似度也較高。各行業(yè)都有自己的行業(yè)協(xié)會，可以由其組織本行業(yè)企業(yè)，根據(jù)自身行業(yè)性質(zhì)設(shè)定相對統(tǒng)一的指標(biāo)標(biāo)準。行業(yè)協(xié)會可以利用數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，對同行業(yè)企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的設(shè)計與運用情況進行統(tǒng)計，記錄不同指標(biāo)所適應(yīng)的企業(yè)的參數(shù)，創(chuàng)建指標(biāo)數(shù)據(jù)庫。在企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營模式、所處生命周期等內(nèi)部因素和市場環(huán)境、政策影響等外部因素發(fā)生變動時，公司可以根據(jù)數(shù)據(jù)指引，適時轉(zhuǎn)變績效評價指標(biāo)提供信息支持或借鑒其他公司指標(biāo)設(shè)計經(jīng)驗，結(jié)合公司實際情況，創(chuàng)建符合本公司經(jīng)營需要的特殊指標(biāo)。統(tǒng)一的行業(yè)業(yè)績標(biāo)準能增加同行業(yè)企業(yè)間業(yè)績評價結(jié)果的可比性，從而便于企業(yè)管理者了解本企業(yè)在行業(yè)中所處的地位。

（四）結(jié)合數(shù)據(jù)計算加權(quán)指標(biāo)或采用替代指標(biāo)

利用大數(shù)據(jù)技術(shù)數(shù)據(jù)類型多樣、來源渠道多的優(yōu)勢。在經(jīng)營中，把開發(fā)的產(chǎn)品和服務(wù)及時生產(chǎn)并提供給客戶的過程，重在效率。當(dāng)企業(yè)倉儲能力有限，而存貨大小存在較大差異時，存在即使存貨周轉(zhuǎn)率很高，但大宗物資仍然積壓在倉庫，影響經(jīng)營過程效率的情況。此時，通過對數(shù)據(jù)系統(tǒng)所記錄貨物體積和倉庫結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)，得到倉儲的空間占用比例。采用存貨周轉(zhuǎn)率×倉儲占用率，加權(quán)指標(biāo)作為衡量業(yè)績的指標(biāo)更為精準。另外，可以以“進一步提高顧客滿意度的機會”代替原有的顧客滿意度指標(biāo)。這個指標(biāo)以接近零為正方向，數(shù)值越大表示還有提高的機會。采用數(shù)據(jù)系統(tǒng)，對企業(yè)所提供的產(chǎn)品和售后服務(wù)進行量化，并由績效管理部門定時提取數(shù)據(jù)，這樣既改被動為主動，避免了顧客只是存在無法容忍的不滿意情況時才主動提出反饋，而造成的客戶滿意度或有虛高情況，又可以節(jié)省為采集顧客滿意度相關(guān)信息進行信函調(diào)查、電話調(diào)查、上門調(diào)查等方式產(chǎn)生的銷售費用。結(jié)合數(shù)據(jù)統(tǒng)計計算加權(quán)指標(biāo)或采用替代指標(biāo)可以在一定程度上解決指標(biāo)設(shè)計過于絕對和理想化的問題。

四、大數(shù)據(jù)與平衡計分卡進一步結(jié)合的展望與設(shè)想

企業(yè)以大數(shù)據(jù)技術(shù)，輔助平衡計分卡進行具體目標(biāo)的確認、衡量指標(biāo)的選擇及行動計劃的制定，能夠更全面、細微地進行戰(zhàn)略性績效評價，減少因判斷錯誤、信息偏差導(dǎo)致的企業(yè)價值損失。大數(shù)據(jù)環(huán)境為企業(yè)運用平衡計分卡進行績效評價和戰(zhàn)略管理提供了新的資源和發(fā)展空間，日益凸顯其在企業(yè)長遠發(fā)展中的重要作用和復(fù)合應(yīng)用的必要性。在未來一個階段，企業(yè)應(yīng)隨著數(shù)據(jù)技術(shù)的更新，不斷提高運用大數(shù)據(jù)技術(shù)的能力，積極探索平衡計分卡的改進方法，將數(shù)據(jù)技術(shù)與企業(yè)管理緊密結(jié)合，發(fā)揮1+1＞2的效果。