(南京審計(jì)大學(xué)金融學(xué)院，江蘇 南京 211815)

“營(yíng)改增”對(duì)于財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司稅負(fù)的影響

施喜容王倩孫珺超

(南京審計(jì)大學(xué)金融學(xué)院，江蘇 南京 211815)

“營(yíng)改增”在2016年5月迎來了改革高潮，保險(xiǎn)企業(yè)正式納入營(yíng)改增的范圍之內(nèi)，保險(xiǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展翻開了新的篇章。為了研究“營(yíng)改增”對(duì)于我國(guó)不同規(guī)模財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響，本文采用了18家具有代表性的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)在2012～2014年的數(shù)據(jù)，采用經(jīng)典的實(shí)際稅負(fù)評(píng)價(jià)方法(ETR)測(cè)算流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率和總稅負(fù)率，然后分別比較不同規(guī)模的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司，并與其他服務(wù)行業(yè)的稅負(fù)進(jìn)行對(duì)比。最終研究表明6%是最為合適的增值稅稅率，更有利于中國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)市場(chǎng)的穩(wěn)健發(fā)展。

營(yíng)改增；財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)；稅率；企業(yè)規(guī)模

一、引言

營(yíng)業(yè)稅在保險(xiǎn)企業(yè)的稅收征繳中一直是處于首要的地位，作為一種價(jià)內(nèi)稅，營(yíng)業(yè)稅的交稅基于納稅人的全部保費(fèi)，普遍使用5%的稅率征稅。顯然可以看出，傳統(tǒng)的征稅方式結(jié)構(gòu)單一，征稅基數(shù)過大，直接影響消費(fèi)行為。即使存在國(guó)家相關(guān)優(yōu)惠政策扶持，但是稅基較大，稅率單一，已經(jīng)完全不適合現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展。保險(xiǎn)業(yè)的“營(yíng)改增”促進(jìn)了稅負(fù)改革的發(fā)展。在“營(yíng)改增”的過程之中，稅率的確定是一個(gè)相當(dāng)復(fù)雜的問題。在當(dāng)前狀態(tài)下，我國(guó)適用于增值稅一般納稅人的稅率是6%，11%，17%這三種。結(jié)合國(guó)家相關(guān)企業(yè)減稅的實(shí)時(shí)原則，通過對(duì)比保險(xiǎn)企業(yè)和整個(gè)市場(chǎng)交稅對(duì)比，我們發(fā)現(xiàn)保險(xiǎn)企業(yè)稅負(fù)嚴(yán)重，我們覺得將與其他服務(wù)業(yè)的稅負(fù)基本持平作為評(píng)判保險(xiǎn)業(yè)稅負(fù)減少的重要指標(biāo)。以及，我們要綜合考慮保險(xiǎn)企業(yè)存在不同的規(guī)模，將按照大中小三個(gè)層次分別計(jì)算稅負(fù)，使得大中小保險(xiǎn)企業(yè)取得同步發(fā)展。

二、文獻(xiàn)綜述

結(jié)合現(xiàn)有國(guó)內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)，我們可以大致將文獻(xiàn)分為三大類：第一類就是如何測(cè)定稅負(fù)；第二類就是如何選擇最優(yōu)稅率：第三類則是稅負(fù)差異化比較。

目前有兩種方法用于稅負(fù)的測(cè)量，其中一種是通過利潤(rùn)進(jìn)行計(jì)算，此種方法同時(shí)兼顧考慮了保險(xiǎn)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和費(fèi)用支出，真實(shí)反映保險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)情況，但是不能完全反映經(jīng)營(yíng)狀態(tài)較差的企業(yè)的真實(shí)情況。另一種是以保費(fèi)收入做基礎(chǔ)，該方法僅涉及企業(yè)的收入狀況，并沒有從支出角度考慮稅負(fù)，此種方法適用于處于虧損或者收益處于邊緣的保險(xiǎn)企業(yè)。

在適用稅率方面，吳祥佑(2011)分析新西蘭“還原結(jié)合”的同時(shí)結(jié)合我國(guó)的“保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)情況表”，測(cè)算出適合我國(guó)現(xiàn)有稅負(fù)情況的增值稅稅率是11%。劉代民(2015)認(rèn)為金融業(yè)“營(yíng)改增”改革，應(yīng)該逐步推進(jìn)，慢慢逐步實(shí)現(xiàn)從3%到6%的過渡。

在稅負(fù)分析及比較方面，鄭蘇晉(2010)通過比較保險(xiǎn)業(yè)和銀行業(yè)，在1998年之后的十年稅負(fù)，在整體水平上面，我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)發(fā)稅負(fù)高于銀行業(yè)，從3%逐步增加至44%，財(cái)險(xiǎn)公司整體稅負(fù)情況是與遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于銀行業(yè)的。魏志華、夏永哲(2015)采用一般計(jì)稅法和簡(jiǎn)易計(jì)稅法兩種方法研究了銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)和證券業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”對(duì)于稅負(fù)的影響，綜合比對(duì)兩種方法，提出在”營(yíng)改增“初期階段，銀行業(yè)和證券業(yè)適宜采用6%的簡(jiǎn)易計(jì)稅法，保險(xiǎn)業(yè)適用于差額計(jì)稅。

對(duì)于“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)稅負(fù)的影響，國(guó)內(nèi)外學(xué)者都進(jìn)行了積極地探索，

但是在某些方面還是存在一部分空白的。數(shù)據(jù)上面僅選擇規(guī)模大的那幾家保險(xiǎn)公司，研究結(jié)果沒有全面性。稅負(fù)計(jì)算過程中，部分學(xué)者經(jīng)考慮業(yè)務(wù)收入法，沒有綜合考慮支出端對(duì)于稅負(fù)的影響。

本文在結(jié)合前人研究成果的基礎(chǔ)上面，根據(jù)財(cái)險(xiǎn)公司的規(guī)模，分別抽取適當(dāng)?shù)臉颖緮?shù)據(jù)，使用經(jīng)典的實(shí)際稅負(fù)評(píng)價(jià)方法(ETR)測(cè)算稅負(fù)，對(duì)比分析“營(yíng)改增”前后財(cái)險(xiǎn)公司的稅負(fù)變化。希望能夠通過本文的研究，對(duì)于相關(guān)機(jī)構(gòu)管理財(cái)險(xiǎn)公司稅負(fù)提供相關(guān)幫助，促進(jìn)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)，有利于中國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)的良性發(fā)展。

三、數(shù)據(jù)和方法

(一)方法

在前文中，涉及到關(guān)于稅負(fù)的測(cè)量問題，主要有兩個(gè)思路，其中一種是通過利潤(rùn)進(jìn)行計(jì)算，此種方法同時(shí)兼顧考慮了保險(xiǎn)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和費(fèi)用支出，真實(shí)反映保險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)情況，但是不能完全反映經(jīng)營(yíng)狀況較差的保險(xiǎn)企業(yè)的真實(shí)情況。另一種思路基于保費(fèi)收入進(jìn)行計(jì)算，該方法僅涉及企業(yè)的收入狀況，并沒有從支出角度考慮稅負(fù)，此種方法適用于處于虧損或者收益處于邊緣的保險(xiǎn)企業(yè)。

本文結(jié)合我國(guó)財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的實(shí)際情況，首先用實(shí)際稅負(fù)評(píng)價(jià)指標(biāo)來測(cè)量保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)狀況，將流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)提煉出來，對(duì)比分析“營(yíng)改增”前后，稅負(fù)的變化。然后實(shí)施相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)的計(jì)算方法，得出相關(guān)結(jié)果。之后將兩種結(jié)果進(jìn)行對(duì)比分析。

(二)保險(xiǎn)業(yè)“營(yíng)改增”稅負(fù)測(cè)算方法

1.假設(shè)

便于“營(yíng)改增”之后的測(cè)量計(jì)算，需要作出相關(guān)假設(shè)：

假設(shè)1：不含流轉(zhuǎn)稅的保費(fèi)定價(jià)不變。

假設(shè)2：投資收益免征增值稅。

假設(shè)3：不考慮險(xiǎn)公司購入不動(dòng)產(chǎn)以及在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。

假設(shè)4：不考慮其他收入和其他支出的增值稅征收情況。

2計(jì)算依據(jù)

本文綜合采納彭雪梅、黃鑫(2016)對(duì)于稅收采用一般計(jì)稅法進(jìn)行計(jì)稅，在投資及相關(guān)業(yè)務(wù)中，可進(jìn)行免稅處理，在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中需要銷項(xiàng)計(jì)算和進(jìn)項(xiàng)計(jì)算，通過區(qū)分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目，分?jǐn)傔M(jìn)項(xiàng)稅額，最終得出應(yīng)納稅額。

(三)數(shù)據(jù)

根據(jù)財(cái)險(xiǎn)公司在近幾年的市場(chǎng)份額，我們來劃分公司規(guī)模，規(guī)模主要?jiǎng)澐譃槿齻€(gè)層次，分別為大、中、小。小型保險(xiǎn)公司的市場(chǎng)份額在1%以下，中型保險(xiǎn)公司的市場(chǎng)份額在1%～8%，大型保險(xiǎn)公司的市場(chǎng)份額應(yīng)該在8%以上。由于樣本數(shù)量較少，大型保險(xiǎn)公司將全部納入測(cè)算數(shù)據(jù)。包括人保、平安和太保三大保險(xiǎn)集團(tuán)下屬財(cái)險(xiǎn)公司。中由于相關(guān)披露的優(yōu)惠政策，在本文中剔除了出口信用保險(xiǎn)公司，中型保險(xiǎn)公司選取樣本有國(guó)壽、大地、陽光、太平、中華聯(lián)合以及天安。小型保險(xiǎn)公的經(jīng)營(yíng)數(shù)量較多，發(fā)展不穩(wěn)定，在樣本數(shù)據(jù)選擇上面考慮了具有代表性的企業(yè)，類似永安、英大、華泰等9家小型財(cái)險(xiǎn)企業(yè)，保證了樣本數(shù)據(jù)在財(cái)險(xiǎn)公司選擇上面的全面性。有利于研究結(jié)果的適用性。

四、稅負(fù)測(cè)算結(jié)果和對(duì)比分析

(一)測(cè)算結(jié)果

采用財(cái)險(xiǎn)公司相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，使用經(jīng)典稅負(fù)評(píng)價(jià)法，分別計(jì)算了不同規(guī)模的財(cái)險(xiǎn)公司稅率為6%，11%的條件下，”營(yíng)改增“前后稅負(fù)的變化。計(jì)算過程中，根據(jù)應(yīng)納稅額，采用比例法計(jì)算、數(shù)據(jù)變化采用圖表表示、如1圖1、2、3、4、5、6、7、8所示。

圖1 6%稅率下，財(cái)險(xiǎn)公司增值稅稅負(fù)率 圖2 6%稅率下，(原)財(cái)險(xiǎn)公司營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率

圖3 6%稅率下，“營(yíng)改增”前財(cái)險(xiǎn)公司總稅負(fù)率 圖4 6%稅率下，“營(yíng)改增”后財(cái)險(xiǎn)公司總稅負(fù)率

圖5 11%稅率下，財(cái)險(xiǎn)公司的增值稅稅負(fù)率 圖6 11%稅率下、(原)財(cái)險(xiǎn)公司的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率

圖7 11%稅率下、“營(yíng)改增”前財(cái)險(xiǎn)公司的總稅負(fù)率圖 圖8 11%稅率下、“營(yíng)改增”后財(cái)險(xiǎn)公司總稅負(fù)率

結(jié)合上述八張的圖表，我們可以看出，在稅率為6%和11%的條件之下，小型保險(xiǎn)公司的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率三年全部超過50%，其中2013年度小型保險(xiǎn)公司的營(yíng)業(yè)稅負(fù)率一度達(dá)到70%以上，相比較而言，大型保險(xiǎn)公司的稅負(fù)負(fù)擔(dān)就沒有那么繁重，三年度保險(xiǎn)稅率均未超過50%，而中型保險(xiǎn)公司的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)率就介于二者之間，徘徊在50%附近。結(jié)合三者的情況，我們可以歸納出得出原因，中小型保險(xiǎn)公司還處于發(fā)展初期，經(jīng)營(yíng)沒有大型保險(xiǎn)公司穩(wěn)健，前期購置成本較大，利潤(rùn)率較低，總稅負(fù)率較大。

在“營(yíng)改增”之后，我們明顯可以從前后對(duì)比中發(fā)現(xiàn)財(cái)險(xiǎn)公司整體稅負(fù)率的下降，尤其是小型保險(xiǎn)公司整體稅負(fù)率的大幅度下降。稅率的不同，導(dǎo)致了相應(yīng)稅負(fù)的變化。在6%的稅率下面，總稅負(fù)率的下降為42.51%，在11%的稅率下，整體稅負(fù)率減少30.05%，可見部分項(xiàng)目的支出具有抵扣稅款的作用，并且稅率的差異引起的整體稅收變化同步，但是幅度稍有不同。

(三)與其他服務(wù)業(yè)稅負(fù)比較

其他服務(wù)行業(yè)的“營(yíng)改增”相對(duì)于保險(xiǎn)企業(yè)實(shí)施時(shí)間相對(duì)較早，對(duì)于財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的營(yíng)改增和財(cái)險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展規(guī)劃還是具有借鑒意義的。前文中分析結(jié)果得出財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的目前的總稅負(fù)率是60.44%，營(yíng)改增后，在6%的稅率條件下，財(cái)險(xiǎn)公司的總稅負(fù)率是34.75%，在11%的稅率條件下，財(cái)險(xiǎn)公司的總稅負(fù)率是42.73%。本文借鑒彭雪梅、黃鑫(2016)結(jié)合我國(guó)上市公司的行業(yè)分類，運(yùn)用經(jīng)典實(shí)際稅負(fù)評(píng)價(jià)法計(jì)算其他服務(wù)行業(yè)總稅負(fù)率，在17%的稅率條件下面，零售業(yè)的總稅負(fù)率是49.05%，是最高的，緊接著是6%稅率條件下，倉儲(chǔ)業(yè)的總稅負(fù)率為43.18%，相同稅率條件下，文化創(chuàng)意服務(wù)業(yè)的總稅負(fù)率是5.51%是最低的。已進(jìn)行營(yíng)改增的其他服務(wù)業(yè)的總稅負(fù)率是28.97%。

目前來看，保險(xiǎn)公司整體稅負(fù)是高于其他行業(yè)的，甚至是其他行業(yè)的數(shù)倍之多。從而顯示，保險(xiǎn)行業(yè)的稅負(fù)較重，在一定程度上面限制了保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。相比較于6%的稅率，在11%的稅率下，營(yíng)改增之后財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)比率還是遠(yuǎn)高于其他的服務(wù)行業(yè)，6%的情況下，總稅負(fù)比率略高于其他服務(wù)業(yè)，處于中間地帶，接近其他服務(wù)行業(yè)的平均水平。綜合對(duì)比分析，我們可以看出6%的稅率，比較適合財(cái)險(xiǎn)企業(yè)向整體服務(wù)行業(yè)稅負(fù)靠近，促進(jìn)財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的發(fā)展，更有效地減財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的負(fù)擔(dān)。

五、結(jié)論

1.關(guān)于財(cái)險(xiǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”前后對(duì)比分析與其他行業(yè)對(duì)比分析

在“營(yíng)改增”之前，我們可以看出財(cái)險(xiǎn)企業(yè)整體稅負(fù)率較高，整體高達(dá)60.44%，相比較于壽險(xiǎn)企業(yè)，同為保險(xiǎn)企業(yè)，財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的整體稅負(fù)率還是相對(duì)較高的。在國(guó)家采取“營(yíng)改增”改革行為，結(jié)構(gòu)性減稅后，在6%的稅率下，財(cái)險(xiǎn)企業(yè)總稅負(fù)率為34.75%，減少42.75%，在11%的稅率下，財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的總稅負(fù)率為42.73%，減少30.05%?？梢钥闯霾煌惵氏?，營(yíng)改增的變化是同步的。結(jié)合與其他服務(wù)性行業(yè)對(duì)比，我們發(fā)現(xiàn)6%的稅率下，財(cái)險(xiǎn)公司的總稅負(fù)率趨于服務(wù)業(yè)平均水平。

2.關(guān)于中小財(cái)險(xiǎn)企業(yè)稅負(fù)“營(yíng)改增”前后比較

中小財(cái)險(xiǎn)公司在整體上，所繳納營(yíng)業(yè)稅是高于大型保險(xiǎn)公司的，尤其是中小財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的流轉(zhuǎn)稅負(fù)和總稅負(fù)，因此在進(jìn)行“營(yíng)改增”之后中小保險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)變化高于大型財(cái)險(xiǎn)企業(yè)。

結(jié)合本文的研究成果，整體發(fā)現(xiàn)，在保險(xiǎn)業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”之后，在稅率為6%的情況下，財(cái)險(xiǎn)公司的總稅負(fù)率是居于服務(wù)業(yè)的中間位置，將基本實(shí)現(xiàn)文章開頭所說的將稅負(fù)率調(diào)整至與其他服務(wù)行業(yè)基本持平的目標(biāo)。與此同時(shí)，在該稅率下，中小企業(yè)的總稅負(fù)率也與大型企業(yè)持平，極大緩解了生存發(fā)力，促進(jìn)了保險(xiǎn)行業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展。

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