●白彥鋒

國內(nèi)反對房地產(chǎn)稅的文獻綜述及理論分析

●白彥鋒

房地產(chǎn)稅的開征在我國是一個異常復(fù)雜的理論和實踐問題。本文在對房地產(chǎn)稅進行比較界定的基礎(chǔ)上，集中分析了我國國內(nèi)反對開征房地產(chǎn)稅的意見，其中也涉及少量國內(nèi)外學(xué)者的國際研究。相關(guān)觀點主要包括：一是我國房地產(chǎn)稅開征需要處理好與土地出讓金之間的關(guān)系、產(chǎn)權(quán)關(guān)系等基礎(chǔ)性問題；二是我國房地產(chǎn)稅開征之后，可能會帶來稅負過重、稅負累退、稅收橫向公平和縱向公平難以實現(xiàn)、放大房地產(chǎn)市場泡沫以及導(dǎo)致“城市爬行”等城市臃腫低效發(fā)展等問題。本文最后認為，我國房地產(chǎn)稅的開征應(yīng)當(dāng)放到我國新一輪稅制改革當(dāng)中綜合考量，處理好現(xiàn)有調(diào)控政策與新政策之間的關(guān)系，以確保我國房地產(chǎn)市場在“新常態(tài)”下的長期健康發(fā)展。

房地產(chǎn)稅 反對 綜述

白彥鋒，男，河北新樂人，2005年畢業(yè)于中國人民大學(xué)財政金融學(xué)院，獲經(jīng)濟學(xué)博士學(xué)位，同年開始在中央財經(jīng)大學(xué)財政與公共管理學(xué)院任教，教授、博士生導(dǎo)師，現(xiàn)任中央財經(jīng)大學(xué)財政稅務(wù)學(xué)院院長、中央財經(jīng)大學(xué)第八屆學(xué)術(shù)委員會委員、應(yīng)用經(jīng)濟學(xué)部委員。2007年澳大利亞維多利亞大學(xué)（Victoria University）訪問學(xué)者、2013年美國斯坦福大學(xué)亞太研究中心 (Shorenstein Asia-Pacific Research Center,Stanford University)訪問學(xué)者。2011年入選 “教育部新世紀人才支持計劃”。 2013年六部委中央黨校全國哲學(xué)社會科學(xué)骨干第49期研修班成員。2016年4月26日，應(yīng)邀做客財政部首期“部省共建公開課大講堂”。國家社科基金項目、北京市自然基金評審專家。主要社會兼職：中國財政學(xué)會理事，全國財政學(xué)教學(xué)研究會副秘書長、北京市稅收法制建設(shè)研究會理事、安徽財經(jīng)大學(xué)財政與公共管理學(xué)院兼職教授。

一、物業(yè)稅、房產(chǎn)稅、房地產(chǎn)稅等相關(guān)概念界定

（一）關(guān)于“物業(yè)稅”

1、“物業(yè)稅”。2003年 10月14日，黨的十六屆三中全會通過的 《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》曾提出，“實施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費改革，條件具備時對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費”。這是“物業(yè)稅”第一次進入人們的視野。國務(wù)院2009年5月25日發(fā)布的《關(guān)于2009年深化經(jīng)濟體制改革工作的意見》（國發(fā) 〔2009〕26號）也提出，2009年要研究開征物業(yè)稅。

“物業(yè)”一詞據(jù)稱源自我國的香港地區(qū)和東南亞①，《現(xiàn)代漢語詞典》認為，物業(yè) “通常是指建成并投入使用的各類房屋（如公寓、商品房、寫字樓等）以及配套的設(shè)備、設(shè)施、場地等”②。可見，物業(yè)側(cè)重指房產(chǎn)，不包括地產(chǎn)。物業(yè)稅就是房產(chǎn)稅，屬于財產(chǎn)稅（property tax）的一種。當(dāng)然，我國香港地區(qū)的“物業(yè)稅”事實上是對出租房屋取得租金征收的一種個人所得稅。其房產(chǎn)稅被稱為“差餉”。

2、“物業(yè)稅”與“物業(yè)費”。當(dāng)然，“物業(yè)稅”的稱謂遠非完美③。首先，它容易和人們所熟知的 “物業(yè)費”相混淆；其次，甚至有人會誤認為“物業(yè)稅”是“物業(yè)費”費改稅的結(jié)果，從而將來繳納了物業(yè)稅之后，就無需再繳納現(xiàn)在的物業(yè)費了。其實不然，物業(yè)稅的征收基礎(chǔ)是土地、房屋等不動產(chǎn)的所有者所擁有的財產(chǎn)，政府是征收主體，通過政府的強制力實現(xiàn)。物業(yè)稅是納稅人向國家繳納的一種帶有很大受益性質(zhì)的財產(chǎn)稅。也就是說，政府可以運用征繳的物業(yè)稅收入投資基礎(chǔ)設(shè)施、改善房地產(chǎn)的周邊環(huán)境，從而帶來納稅人房地產(chǎn)的進一步升值；物業(yè)費則是居民向物業(yè)公司交納的電梯、衛(wèi)生、保安等方面的服務(wù)費，直接受益性更為明顯。二者之間有著本質(zhì)的區(qū)別。

具體來看，除所謂的“獨棟別墅”之外，其他房屋多是有小區(qū)的，這就涉及綠地等費用公攤問題。對于這些房屋，則需要交納“物業(yè)費”（condo fee）。而這些物業(yè)費通常會覆蓋小區(qū)的保安費（security）、保險費（property insurance）等內(nèi)容，其用途是高度透明的；有的小區(qū)在交納物業(yè)費之后，甚至可以免去水費等費用。小區(qū)物業(yè)的經(jīng)營狀況甚至?xí)托^(qū)房產(chǎn)的價格直接相關(guān)，如果一個小區(qū)的物業(yè)公司經(jīng)營狀況良好、物業(yè)費有盈余，那么該小區(qū)的房產(chǎn)因此會獲得溢價；反之則相反。可見，這種“物業(yè)費”確實是小區(qū)公共服務(wù)的一種成本分擔(dān)，因此一些國外的“物業(yè)費”其實是可以沖抵“物業(yè)稅”的。

由此看來，在我國城鎮(zhèn)化水平不斷提高的背景下，我國要實現(xiàn)基層民主自治，確實可以從小區(qū)的物業(yè)費用途公開做起，進而推進所謂“物業(yè)稅”的改革，由基層民主自治向基層地方政府治理現(xiàn)代化轉(zhuǎn)變。

（二）房產(chǎn)稅：新舊之分

然而，就在人們都認為物業(yè)稅將“漸行漸近”時，《關(guān)于中央和地方2009年預(yù)算執(zhí)行情況與2010年中央與地方預(yù)算草案的報告》中，卻已經(jīng)沒有物業(yè)稅的相關(guān)內(nèi)容，取而代之的是 “完善消費稅和房產(chǎn)稅制度”。2013年國務(wù)院批轉(zhuǎn)國家發(fā)改委《關(guān)于2013年深化經(jīng)濟體制改革重點工作意見》，明確提出“擴大個人住房房產(chǎn)稅改革試點范圍”。

2011年1月28日，房產(chǎn)稅改革試點終于在上海和重慶破冰。2011年1月28日起，上海、重慶兩市已開始對部分個人住房征收房產(chǎn)稅。重慶偏重對高檔房的征收，對外地炒房客④從第二套房開始征稅，稅率為0.5%-1.2%⑤。上海則針對新增一般房地產(chǎn)，規(guī)定對上海居民家庭新購第二套及以上住房和非上海居民家庭的新購住房征收房產(chǎn)稅，而且按照人均面積做起征點考慮，根據(jù)房價高低稅率分別暫定為0.6%和 0.4%⑥。

然而，需要注意的是，這種“新房產(chǎn)稅”要與我國早已有之的“舊房產(chǎn)稅”區(qū)別開來。

對比新舊房產(chǎn)稅，“舊房產(chǎn)稅”一是規(guī)定“個人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)”“免納房產(chǎn)稅”；二是規(guī)定“房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納”。為此，“新房產(chǎn)稅”，一是將其稅基由現(xiàn)在的“歷史成本”指向“公允價值”（fair value）。所謂公允價值，即房產(chǎn)的現(xiàn)價。而房產(chǎn)交易并不會隨時發(fā)生，房產(chǎn)又具有其自身的位置、面積、朝向等很多獨特屬性，因此就需要通過評估來確定房產(chǎn)的價值。二是要將“個人所有的非營業(yè)用的房產(chǎn)”納入進來，在給予適當(dāng)“豁免”的前提下，一并課稅。

（三）房地產(chǎn)稅

在經(jīng)歷了 “房產(chǎn)稅-物業(yè)稅-房產(chǎn)稅”的變遷之后，黨的十八屆三中全會“一錘定音”，將其稱為“房地產(chǎn)稅”，即“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革”。物業(yè)稅的“神龍見首不見尾”和房地產(chǎn)稅的最終“王者歸來”和“實至名歸”，同樣耐人尋味。“主角不是你”背后最主要的原因，應(yīng)當(dāng)是向稅收法定主義原則的回歸。新一輪財稅體制改革的基本思路，圍繞十八屆三中全會決定明確的“完善立法、明確事權(quán)、改革稅制、穩(wěn)定稅負、透明預(yù)算、提高效率”等6句話、24個字展開，其中首當(dāng)其沖的就是“完善立法，樹立法治理念，依法理財，將財政運行全面納入法制化軌道”⑦。

無論采用什么樣的名字，房產(chǎn)稅改革的兩項標(biāo)準(zhǔn)達成共識：一是要“擴圍”，將個人自主非營業(yè)性房地產(chǎn)納入課稅范圍；二是要改變稅基，將目前由歷史價值的從量計征和從租計征改為按公允價值為基礎(chǔ)的評估價值征稅。從上述意義來講，我國房地產(chǎn)稅改革實際上是開征一種新型的具有財產(chǎn)稅性質(zhì)的全新稅種。目前正在上海和重慶試行的房產(chǎn)稅改革并不是真正的房地產(chǎn)稅改革，因為它們的課稅范圍還是比較狹窄的，方案中存在著對存量房不征稅和對某些增量房免征稅的優(yōu)惠措施。這不符合財產(chǎn)稅的計稅原理和國際一般做法。

然而，“城頭”變換的可能也只是“大王旗”。房產(chǎn)稅改革仍然在沿著既定的軌跡行進。而且，這種行進的速度還在不斷加快。我國自2015年3月1日開始施行的《不動產(chǎn)登記暫行條例》就被認為客觀上是在為房地產(chǎn)稅的開征創(chuàng)造條件。由此可見，我國房地產(chǎn)稅改革在“稱謂”上經(jīng)歷了如下的變化過程：物業(yè)稅從“漸行漸近”到“漸行漸遠”與房地產(chǎn)稅則“漸行漸近”；物業(yè)稅的“鳩占鵲巢”到房地產(chǎn)稅最終的“王者歸來”。

二、地方政府征收房地產(chǎn)稅的優(yōu)勢

我國地方政府是否要開征房地產(chǎn)稅，是一個極富爭議的話題。從這一稅種名稱的多次改變，就能看出這一點。本文主要分析國內(nèi)反對開征這一稅種的意見，然而地方政府征收房地產(chǎn)稅確實有其獨特的優(yōu)勢，對此不能簡單回避，但這并非本文分析的重點。例如，王智波（2008）就認為，地方政府開征的房地產(chǎn)稅是地方公共服務(wù)的重要資金來源，其征管上也與通常的“源泉課稅”等納稅人與負稅人之間的脫節(jié)明顯不同，納稅人的“稅感”更為突出。這有助于促進政府收支透明、硬化預(yù)算約束、促進公眾的民主參與和地方政府自治。

胡洪曙（2011）認為，我國擬開征的財產(chǎn)稅是在持有環(huán)節(jié)連續(xù)征收的⑧。在地方稅主體稅種的衡量標(biāo)準(zhǔn)中，財產(chǎn)稅相較于銷售稅和個人所得稅更為吻合，因為銷售稅和個人所得稅相對于財產(chǎn)稅而言 “穩(wěn)定性”（persistence）較差、而對經(jīng)濟的“敏感性”（sensitivity）則更強。如果一個地方政府以銷售稅和個人所得稅作為地方收入主要來源，就會扭曲地方公共產(chǎn)品的決策機制、降低公共產(chǎn)品供給效率并導(dǎo)致許多其他負面效應(yīng)⑨。

三、關(guān)于我國“房地產(chǎn)稅”開征中的產(chǎn)權(quán)問題

2013年12月29日，在由中國社會科學(xué)院財經(jīng)戰(zhàn)略研究院和山東財經(jīng)大學(xué)共同舉辦的 “財經(jīng)戰(zhàn)略年會”，關(guān)于“房地產(chǎn)稅”的開征問題，國家稅務(wù)總局前副局長許善達認為，我國實行的是土地公有制，房地產(chǎn)權(quán)分置，房價上升主要受益于公有制權(quán)屬的地價上升，因此產(chǎn)權(quán)問題是我國推行房地產(chǎn)稅的一大障礙。類似的，盧曉平（2014）認為，我國土地是國有的，住房是私有的，如果征收房地產(chǎn)稅，其所有權(quán)是兩個主體，如何征收？而且住房隨著時間的推移是貶值的，但土地一般來說是增值的。征稅的時候，是否意味著對住房征收要逐步減少直至房子折舊為零；而對于土地增值進行征收的房地產(chǎn)稅，隨著時間推移，會把更多稅課征到土地所有者身上。顯然，我國一個稅兩個主體，與發(fā)達市場經(jīng)濟國家土地私有制、房地合一的單一所有權(quán)主體迥然不同。

然而，中國人民大學(xué)教授安體富（2012）卻認為，上世紀80年代我國兩步“利改稅”已經(jīng)從理論上成功地解決了對公有制的國有企業(yè)征收所得稅問題，1986年開征的房產(chǎn)稅更是明確將 “全民產(chǎn)權(quán)的經(jīng)營管理單位”納入了進來。因此，我國房地產(chǎn)稅的開征在產(chǎn)權(quán)制度方面實際上并不存在障礙，所謂的 “產(chǎn)權(quán)”問題不過是遲滯和畏難情緒的一種托辭而已。那種將所有制看作是判斷稅收能否存在的標(biāo)準(zhǔn)，認為國家不能對自己征稅，屬于前蘇聯(lián)“非稅論”的錯誤理論和觀點。

安體富（2012）進一步認為，我國居民住房的土地使用權(quán)作為我國《物權(quán)法》規(guī)定的與所有權(quán)、擔(dān)保物權(quán)相并列的用益物權(quán)，完全可以作為征稅的標(biāo)的物。我國《物權(quán)法》明確規(guī)定，“用益物權(quán)是對他人所有的不動產(chǎn)或動產(chǎn)，依法享有占有、使用和收益的權(quán)利?！薄皣宜谢驀宜杏杉w使用的自然資源，單位、個人依法可以占有、使用和收益?！币虼耍瑢τ趪型恋氐氖褂脵?quán)，居民可以在一定期限內(nèi)占有和使用，完全可以作為征稅的標(biāo)的物，不存在“法理上說不通”的問題。用益物權(quán)是人類在社會實踐中，為解決物質(zhì)資料的所有與需求之間的矛盾而產(chǎn)生發(fā)展起來的，是所有權(quán)與其權(quán)能相分離的必然結(jié)果。這種分離適應(yīng)了商品經(jīng)濟要求擴大所有權(quán)、擴展財產(chǎn)使用價值的需求，對于滿足當(dāng)事人的需求、充分發(fā)揮物質(zhì)資料的效能、促進社會經(jīng)濟的發(fā)展，無不具有重要的作用。因此，我國房地產(chǎn)稅的開征不僅契合法理，而且適應(yīng)了社會經(jīng)濟的發(fā)展趨勢，甚至有助于規(guī)范我國房地產(chǎn)不同產(chǎn)權(quán)形式的合理收益。

在2014年9月西南財經(jīng)大學(xué)召開的學(xué)術(shù)研討會上，東北財經(jīng)大學(xué)馬國強教授認為，房地產(chǎn)稅的實質(zhì)并非“稅收”，而是根據(jù)受益原則收取的“費用”。稅種的設(shè)置通常會考慮“能力原則”和“受益原則”兩個基本原則，以實現(xiàn)稅收的公平原則⑩。這是因為，根據(jù)“收入=消費+儲蓄（財產(chǎn)）”的恒等式，對于居民而言，“收入”一側(cè)征收所得稅，另一側(cè)征收消費稅、財產(chǎn)稅等，這些都是按照能力原則設(shè)置的稅種。而房地產(chǎn)稅實質(zhì)上是一種不動產(chǎn)稅，是個人享用住房所必須繳納的使用費，其房價之所以出現(xiàn)上漲，實質(zhì)上也是受益于周邊基礎(chǔ)設(shè)施的改善。這一觀點也得到了國外經(jīng)濟學(xué)者的支持(Oates，1969；Hamilton，1976)。

四、房地產(chǎn)稅與土地出讓金之間的關(guān)系問題無法回避

在房地產(chǎn)稅和土地出讓金之間的關(guān)系問題上，不僅是中國對土地使用權(quán)規(guī)定了一定的使用年限，英國等其他國家也是如此?。有學(xué)者根據(jù)英國土地法（England Land Law）做出了這樣的解釋：在英國，絕大多數(shù)公寓的購買者實際上購買的僅是承租權(quán)（lease/long-term tenancy），而非該公寓的房產(chǎn)，尤其是其所占土地的所有權(quán)（Freeholding）。這似乎與英國的 “封建（Feudalism）”傳統(tǒng)有關(guān)，按照11世紀開始的封建制度，享有市民權(quán)的人們（Freeman）擁有土地，佃戶（tenant farmers）租用土地并對其進行耕作。在18世紀，貴族把自己土地的長期承租權(quán)賣給開發(fā)商，開發(fā)商再把建好的公寓居住權(quán)賣出去。在英國，這種承租權(quán)基本是一種終身的使用權(quán)，在任何情況下房客幾乎都沒有被“攆出去”的可能。為進一步貫徹落實《國務(wù)院辦公廳關(guān)于加快培育和發(fā)展住房租賃市場的若干意見》（國辦發(fā)〔2016〕39號），進一步發(fā)揮好住房租賃市場在解決人口凈流入大中城市新市民住房問題的作用，2017年7月，住建部、財政部和國家稅務(wù)總局等八部門聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于在人口凈流入的大中城市加快發(fā)展住房租賃市場的通知》（建房〔2017〕153號）。該通知明確指出，要“創(chuàng)新住房租賃管理和服務(wù)體制”，各地要建立部門相互協(xié)作配合的工作機制，明確住房城鄉(xiāng)建設(shè)、發(fā)展改革、公安、財政、國土資源、金融、稅務(wù)、工商等部門在規(guī)范發(fā)展住房租賃市場工作中的職責(zé)分工，整頓規(guī)范市場秩序，嚴厲打擊住房租賃違法違規(guī)行為。推進部門間信息共享，承租人可按照國家有關(guān)規(guī)定憑登記備案的住房租賃合同等有關(guān)證明材料申領(lǐng)居住證，享受相關(guān)公共服務(wù)。同時，國家將通過《住房租賃和銷售管理條例（征求意見稿）》等立法方式，明確租賃當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)，保障當(dāng)事人的合法權(quán)益，建立穩(wěn)定租期和租金等方面的制度，逐步使租房居民在基本公共服務(wù)方面與買方居民享有同等待遇。這些關(guān)于“租售同權(quán)”的嘗試既是試圖通過加強對租賃一方權(quán)益保護、以為房地產(chǎn)市場降溫、進而為防范系統(tǒng)性金融風(fēng)險奠定基礎(chǔ)，同時也是對“房權(quán)”與“地權(quán)”相互分離、房地產(chǎn)稅與土地出讓金之間并不沖突的一種佐證和支持。

安體富（2012）結(jié)合香港地區(qū)的做法認為，香港特區(qū)政府在收取土地出讓金之后，再對房產(chǎn)持有環(huán)節(jié)征收房地產(chǎn)稅（即“差餉稅”）。類似的做法在新加坡和美國等地都不同程度存在。這表明一是土地公有制不影響房地產(chǎn)稅的征收；二是土地出讓金和房地產(chǎn)稅可以并行不悖。

五、對房地產(chǎn)稅稅負可能過重的擔(dān)憂

（一）我國房地產(chǎn)稅制改革可能“負重前行”

彭興庭（2005）認為，在目前的住宅成本中，超過50%都是地價和相關(guān)稅費，如果未來開征房地產(chǎn)稅、將這部分政府征收的部分分攤到今后房屋持有的約70年間，就出現(xiàn)了開征房地產(chǎn)稅可使房價下降40%以上的說法?。盡管房價受多種因素的影響，房產(chǎn)購置階段的相關(guān)稅費也未必都可以分攤到今后的70年間征收?，房地產(chǎn)稅的開征未必使房價出現(xiàn)絕對下降，但對遏制房價的過快上漲肯定是有利的。而且，這也幾乎是我國學(xué)術(shù)界關(guān)于房地產(chǎn)稅改革思路的一個基本共識?。

但這時就有可能出現(xiàn)，房地產(chǎn)稅的開征可能會由“短痛”變成“長痛”，現(xiàn)在的高房價是否會被未來的高房地產(chǎn)稅所取代。因此，推進房地產(chǎn)稅的改革，就是要在做“加法”的同時，還要做“減法”。在增加保有環(huán)節(jié)的稅收時，清理、減少交易環(huán)節(jié)和建設(shè)環(huán)節(jié)方面的稅費。但晏陽（2014）指出，房地產(chǎn)稅費改革的這種“加法”和“減法”會不會“剃頭挑子一頭熱”，政府對增稅熱情高漲，對減少稅費冷漠以對。房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收增加了，后者只是象征性的減少，致使房地產(chǎn)市場整體上的稅負反而增加了，無法達到減少稅收負擔(dān)的目的。要知道，政府有逐利的沖動，增稅容易減稅難，“增稅如山倒，減稅如抽絲”，房地產(chǎn)改革有可能會重蹈覆轍。

（二）房地產(chǎn)稅的內(nèi)在屬性和美國經(jīng)驗證明“稅負過重需加限制”

房地產(chǎn)稅作為一種財產(chǎn)稅，其不同于其他稅種的最大特點在于：直觀來看，其稅率和稅基通常都是由政府部門確定的?，這將可能合力推高房地產(chǎn)稅稅負；在中國營改增等新一輪稅制改革的背景之下，房地產(chǎn)稅如果成為地方稅的主體稅種，其籌集收入的壓力將進一步增加。美國發(fā)生在1978年至1980年間針對美國過高的財產(chǎn)稅的“抗稅運動”就是典型例證。

早在20世紀30年代大蕭條之后，美國的財產(chǎn)稅就受到了限制，但這些限制措施針對的只是財產(chǎn)稅的法定稅率，70年代擴展至其他課稅要素。由于美國的房地產(chǎn)稅采取以支定收的計稅方式，使得房地產(chǎn)稅確實在20世紀30年代以及2008年經(jīng)濟危機時期呈現(xiàn)出了較強的穩(wěn)定性。然而，這種“穩(wěn)定性”也使得房地產(chǎn)稅成為了眾矢之的。原因在于，經(jīng)濟危機時期，人們的負稅能力下降，而其他稅種負擔(dān)下降，但房地產(chǎn)稅卻“異常堅挺”。為此，納稅人的壓力使得美國的房地產(chǎn)稅制進一步完善，主要是針對中低收入群體推出了“斷路器”等稅收優(yōu)惠政策，同時通過對房地產(chǎn)稅稅基、稅率等加以限制，力圖將房地產(chǎn)稅負控制在民眾可承受范圍之內(nèi)。未來在我國房地產(chǎn)稅改革的過程中，也可以借鑒美國的類似做法，通過加強中長期的“財政紀律”等中期預(yù)算改革措施，抑制房地產(chǎn)稅負的過快上漲，保證房地產(chǎn)稅制的平穩(wěn)運行。

應(yīng)當(dāng)指出的是，美國一些地方政府對于房地產(chǎn)稅的限制，從限制房地產(chǎn)稅的名義稅率到實際稅率、到房地產(chǎn)稅基評估的限制、再到對地方政府財政支出的限制，可以說是步步緊逼，也確實起到了長期穩(wěn)定納稅人稅負的作用，然而，由于房地產(chǎn)稅收入是當(dāng)?shù)貙W(xué)區(qū)教育事業(yè)發(fā)展的主要資金來源，客觀上也影響到了當(dāng)?shù)刂行W(xué)等基礎(chǔ)教育的發(fā)展。

關(guān)于房地產(chǎn)稅“稅負過重”，很多時候是就“稅感”而言的。眾所周知，在西方發(fā)達國家，與個人所得稅、企業(yè)所得稅、社會保障稅等相比，房地產(chǎn)稅等財產(chǎn)稅都只是小稅種。然而，人們對于房地產(chǎn)稅“稅感”之所以比較強烈，一是在課稅對象性質(zhì)上，房地產(chǎn)稅屬于直接稅；二是房地產(chǎn)稅通常按年繳納，具有“一次總付稅”（lump-sum tax）的特點，比按月分期繳納“感覺上稅負更重”。 “薪給稅”（payroll tax）在美國較少有人說三道四，主要原因在于其源泉扣繳（withholding）。也就是說，對于納稅人來講，納稅人得到的是稅后工資；與“稅前工資、再行完稅”相比，盡管實際納稅額度可能變化不大甚至完全相同，但納稅人的感覺卻是截然不同的。稅收在工資發(fā)放之前就已代扣代繳，納稅人得到的是稅后工資，納稅人在“不知不覺”之中完稅；反之，納稅人領(lǐng)取若是稅前工資、再行完稅，納稅人“被宰一刀”的感覺將會異常強烈。在這方面，美國一些地方在房地產(chǎn)稅的征收方式上事實上已經(jīng)做出了很大改進和創(chuàng)新。例如，納稅人如果選擇年付即可獲得“折扣”（discount）等更為靈活的課稅方式。

（三）房地產(chǎn)稅稅基評估市場機制的形成任重道遠

實行新的房地產(chǎn)稅，勢必需要對存量房稅基進行評估，而我國評估機構(gòu)的收費通常有國家統(tǒng)一的階梯標(biāo)準(zhǔn)，基本上體現(xiàn)出“高估高收，低估低收”的原則?。這種評估收費機制和政府的高收入需求結(jié)合在一起，勢必會推高未來我國房地產(chǎn)稅的稅負水平。

歐洲的市場機制比較健全，評估收費完全由市場調(diào)節(jié)，沒有統(tǒng)一規(guī)定的評估費用規(guī)定。評估費用收取取決于客戶的業(yè)務(wù)性質(zhì)、評估師的服務(wù)水平和信譽水平。低價競爭的評估機構(gòu)會面臨這樣的結(jié)果：一是評估質(zhì)量下降、評估師的信譽受到質(zhì)疑乃至最終被淘汰；二是如果評估機構(gòu)在不降低評估質(zhì)量的前提下降低收費，必然導(dǎo)致收入減少，在歐洲高稅收、高工資等情況下，這種低價競爭勢必難以為繼?。可見，我國要想形成歐洲這種規(guī)范有序、高度發(fā)達的評估市場仍然任重道遠。

六、房地產(chǎn)稅的計稅原理注定了房地產(chǎn)稅是一個不受歡迎的稅種

在國內(nèi)反對開征房地產(chǎn)稅的意見當(dāng)中，王智波（2008）綜合國外已開征房地產(chǎn)稅國家的經(jīng)驗教訓(xùn)和我國的現(xiàn)實國情，極力反對，觀點鮮明，頗具代表性。王智波（2008）認為，由于物業(yè)稅存在不公平、累退性以及不符合支付能力等問題，注定物業(yè)稅是一個在已經(jīng)開征的國家是一個不受歡迎的稅種，在未全面開征的中國也將不具有可行性。

王智波（2008）認為，就“大眾評價”來看，與國內(nèi)大多數(shù)研究者認為物業(yè)稅能夠促進社會公平相反，美國過半數(shù)的注冊選民將物業(yè)稅列為 “最壞”（the worst tax）和“最不公平”（the least fair）的稅種，比名列第二的聯(lián)邦所得稅17%的得票率高出37個百分點?。公眾對物業(yè)稅的憎惡與其稅基確定的獨特性有關(guān)。與現(xiàn)代稅收通常是對“現(xiàn)金流量”（cash flow，本期收入或本期支出）征稅不同，物業(yè)稅對“存量”——不動產(chǎn)的價值課稅，引發(fā)了一系列的問題。一是橫向不公平。雖然對流量征稅的稅種有時也會發(fā)生納稅人和稅務(wù)部門之間的爭執(zhí)，但從原則上講，其稅基是市場交易的客觀結(jié)果，無需人為評估；而物業(yè)稅的稅基——必須經(jīng)過人為評估才能得到，這不僅與黨的十八屆三中全會所強調(diào)的 “發(fā)揮市場在資源配置中的決定性作用”和“簡政放權(quán)，推進行政管理體制改革”相違背，還使得稅收的橫向公平幾乎不可能。實際上評估技術(shù)很難做到客觀公正，美國稅務(wù)機關(guān)做的就很差?。二是物業(yè)稅是累退的，有違縱向公平。因為若窮人的房價收入比是10，富人的房價收入比是1，政府同樣征收1%的物業(yè)稅，窮人的稅負將是其年收入的10%，而富人僅為1%。三是稅負與當(dāng)期收入不匹配。與所得課稅和商品課稅不同，物業(yè)稅在納稅前沒有現(xiàn)金收入或消費支出的可選擇性，導(dǎo)致稅負與納稅人的當(dāng)期現(xiàn)金流相脫節(jié)，有違市場交易原則。

公眾對物業(yè)稅抱怨甚至要求廢除，導(dǎo)致物業(yè)稅在美國各州和地方稅收中的比重已經(jīng)下降至二戰(zhàn)前的三分之一，并且絕大部分州政府已經(jīng)不再征收物業(yè)稅，只有地方政府仍保留這一稅種。由于人們通常認為“最好的稅制就是原來那種”，廢除物業(yè)稅勢必就要增加別的稅或者用一個新稅種來代替它，這都會帶來很多政治問題。因此，今天美國的物業(yè)稅實在是“退而求其次”的“不得已而為之”之舉。

七、我國房地產(chǎn)稅的開征時機問題

從性質(zhì)上看，房地產(chǎn)稅是與遺產(chǎn)稅類似的資產(chǎn)稅、資本稅。如果說個人所得稅調(diào)節(jié)的更多是納稅人的流量收入，那么房地產(chǎn)稅著眼的更多是累積下來的存量資產(chǎn)。開征房地產(chǎn)稅似乎意味著我們在向中國經(jīng)濟快速增長的時期、在向中國的社會經(jīng)濟活力揮手告別，“新常態(tài)”之下開征的房地產(chǎn)稅“暮氣”色彩似乎過于濃厚了，這種一系列的類似制度設(shè)計在使中國這個經(jīng)濟巨人自縛手腳，遠期失大于得。這樣看來，中國的房地產(chǎn)稅一是要慎重開征，二是即使最終開征，也不應(yīng)使之成為中國稅制的主體。

在這方面，法國經(jīng)濟學(xué)家、《21世紀資本論》（Capital in the 21st Century）作者托馬斯·皮凱蒂被譽為 “向世襲財富開刀的人”。他2014年11月在中國進行演講時表示，“最近中國推行的反腐行動是促進社會公平的重要舉措，同時建議中國除了個人所得稅之外，還應(yīng)該征收遺產(chǎn)稅、房產(chǎn)稅等資本稅?！睂Υ?，葉檀（2014）認為，中國現(xiàn)在處于向外移民高峰期。根據(jù)波士頓咨詢公司的報告，截至2013年底，中國約60%的高凈值人士（1000萬元以上）表示自己正在考慮或已經(jīng)完成投資移民，與兩年前比例大致持平。同時，中國人的財富形式大多以房地產(chǎn)存在，據(jù)西南財大家庭金融研究中心的數(shù)據(jù)，在全國家庭中，有66%的資產(chǎn)是房地產(chǎn)，尤其是大城市，房地產(chǎn)比率更高。北京市城鎮(zhèn)居民擁有房產(chǎn)在整個家庭資產(chǎn)的比例是83.6%。但房地產(chǎn)屬于資產(chǎn)，價格變化極大，在高位如果按50%的比例征稅，房價下跌后就可能成為“負翁”。

這樣看來，如果貿(mào)然開征房地產(chǎn)稅等資本稅，一方面會使中國房地產(chǎn)市場進一步承壓、居民財富面臨縮水的危險；另一方面，房地產(chǎn)稅可能會成為將富人從中國驅(qū)趕出去的“大棒”之一。為此，中國當(dāng)前首先要做的是培育合法財富，建立發(fā)達市場經(jīng)濟，待中國 “互聯(lián)網(wǎng)+”等信息化經(jīng)濟轉(zhuǎn)型真正成功之后，才談得上對房地產(chǎn)行業(yè)這個“沒落貴族”征收房地產(chǎn)稅等資本稅?。到時候，征收房地產(chǎn)稅等資本稅的負面效應(yīng)被創(chuàng)富機會、財產(chǎn)保護所抵消?。

八、結(jié)語：我國房地產(chǎn)市場調(diào)控：“慕虛名”與“處實禍”之選

如果將房地產(chǎn)市場調(diào)控作為一個大的棋局，我們將發(fā)現(xiàn)，政府可以動用的政策工具至少包括財稅、貨幣、信貸、土地等多項選擇，僅就稅收而言，除了作為“達莫利斯之劍”的房地產(chǎn)稅之外，普通住宅標(biāo)準(zhǔn)、二手房交易個人所得稅等都是卓有成效的政策工具，但通常又不為人們所重視。因此，從長遠來看，我國房地產(chǎn)稅制的調(diào)整，也需要戒除“慕虛名而處實禍”的心理需求，扎扎實實將現(xiàn)行稅制建設(shè)好、或者將現(xiàn)有的政策工具利用好，這樣才能為我國房地產(chǎn)稅的開征奠定良好的政策環(huán)境，例如，普通住宅標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范調(diào)整，關(guān)乎房地產(chǎn)稅納稅評估周期的規(guī)范，屬于房地產(chǎn)稅開征的典型基礎(chǔ)性工作之一。那種“畢其功于一役”的房地產(chǎn)稅改革心態(tài)是房地產(chǎn)稅自身所難堪重負的。

（一）普通住宅標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整與我國房地產(chǎn)市場調(diào)控

白彥鋒、李思沛（2013）認為，近年來我國稅制結(jié)構(gòu)沿著 “直接稅逆轉(zhuǎn)間接稅、個人所得稅逆轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅”的“兩個逆轉(zhuǎn)”主線取得了積極進展。在營業(yè)稅改征增值稅這一主戰(zhàn)場上，我國2012年起對鐵路企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅、營業(yè)稅的財政歸屬做了調(diào)整，在適當(dāng)增加地方財政收入的同時，也有效地配合了營業(yè)稅改征增值稅的“正面戰(zhàn)場”，減輕了“營改增”改革對地方財政的沖擊。

遠程用電檢查技術(shù)主要是結(jié)合應(yīng)用軟件、用電收集軟件等技術(shù)的一種新型的現(xiàn)代科技，主要被應(yīng)用到電力營銷工作中，通過發(fā)揮技術(shù)性優(yōu)勢，展現(xiàn)出快捷、簡便的優(yōu)點。具體采用遠程抄表系統(tǒng)可以用于用電客戶端的檢查。利用該技術(shù)還能對數(shù)據(jù)信息進行快速采集和處理，從而準(zhǔn)確計算出電費的數(shù)額。通過將遠程技術(shù)和制約技術(shù)進行有效結(jié)合，可以實現(xiàn)資源共享，確保用電信息的準(zhǔn)確性和安全性。

與“營改增”改革的突飛猛進、如火如荼形成鮮明對比的是，我國房產(chǎn)稅收相關(guān)領(lǐng)域的改革卻步履維艱；受制于課稅范圍狹窄、稅收收入規(guī)模有限等多方面因素的制約，滬渝兩地的新房產(chǎn)稅改革 “宣示意義（announcement effect）”遠大于實質(zhì)意義。因此，與其在上海、重慶等地2011年開始的新房產(chǎn)稅改革因既得利益等多方面因素而陷入困境糾纏不休，不如轉(zhuǎn)入契稅、土地增值稅等現(xiàn)有房地產(chǎn)稅制的迂回。2010年以來，我國“高舉高打”地加強了對過熱房地產(chǎn)市場進行了財政、稅收、金融、土地等各領(lǐng)域全方位的調(diào)控。然而，與疾風(fēng)暴雨式的宏觀調(diào)控形成鮮明對比的是，房地產(chǎn)領(lǐng)域的“陰陽合同”偷逃稅款的行為卻“暗流涌動”。作為房地產(chǎn)市場調(diào)控的“主攻手”，地方政府懾于房地產(chǎn)市場的龐大經(jīng)濟體量和巨額的 “土地財政收入”，調(diào)控起來卻畏手畏腳、投鼠忌器。

（二）我國房地產(chǎn)稅改革的真正出路在于對納稅人稅負的綜合考量

1、我國二手房個人所得稅的“間接化”問題?！秶鴦?wù)院辦公廳關(guān)于繼續(xù)做好房地產(chǎn)市場調(diào)控工作的通知 （國辦發(fā)〔2013〕17號）》規(guī)定，要充分發(fā)揮稅收政策的調(diào)節(jié)作用。稅務(wù)、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部門要密切配合，對出售自有住房按規(guī)定應(yīng)征收的個人所得稅，通過稅收征管、房屋登記等歷史信息能核實房屋原值的，應(yīng)依法嚴格按轉(zhuǎn)讓所得的20%計征。然而，本應(yīng)由賣方承擔(dān)的個稅，經(jīng)過買賣雙方協(xié)商，最后往往由買房者承擔(dān)。事實上，在供不應(yīng)求的市場，在一個賣方主導(dǎo)的市場，賣方完全可以把稅費轉(zhuǎn)嫁到買方身上。這樣，直接稅的個人所得稅在供不應(yīng)求的房地產(chǎn)市場上就異化為了間接稅。

2、我國稅制中的“三個比重”問題指向的都是“個人所得稅”。長期以來，“三個比重”問題一直是我國稅制改革中的核心問題。一是增值稅、消費稅、營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅比重維持在稅收收入的60%左右；二是我國90%以上的稅收收入來自企業(yè)納稅人；三是個人所得稅在我國全部稅收收入中比重只有6%左右。

“三個比重”問題所指向的都是我國個人所得稅的改革問題。在我國流轉(zhuǎn)稅為主的稅制體系之下，最典型的直接稅——個人所得稅，受制于房地產(chǎn)市場供求關(guān)系的影響，異化為了可轉(zhuǎn)嫁的間接稅。一方面是因為個人所得稅側(cè)重流量調(diào)節(jié)；另一方面更與房地產(chǎn)市場的供不應(yīng)求有著直接關(guān)系。從這種意義上來講，單純提高個人所得稅等直接稅的比重并不足喜，關(guān)鍵要看這些課征的直接稅是否達到了市場調(diào)節(jié)的初衷。

這就需要，描畫出房地產(chǎn)市場的“馬斯洛需求層次曲線”，出臺一攬子組合拳，滿足房地產(chǎn)市場的多層次住房需求。一方面淡化“北上廣深”等一線城市“限購”、“限貸”等“限字當(dāng)頭”的行政化色彩過于濃厚的房地產(chǎn)調(diào)控，滿足剛需、投資改善等合理需求，適當(dāng)發(fā)揮房地產(chǎn)市場應(yīng)有的經(jīng)濟帶動作用。另一方面，按照國務(wù)院批轉(zhuǎn)的國家發(fā)改委《關(guān)于2013年深化經(jīng)濟體制改革重點工作的意見》，推進新房產(chǎn)稅試點的實質(zhì)性擴圍，加大對不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收調(diào)控力度。同時，通過加大保障房、廉租房等建設(shè)力度、租售同權(quán)改革，滿足中低收入階層的基本住房需求。

（三）未來我國房地產(chǎn)稅改革路徑的選擇：溫水煮青蛙

未來我國房地產(chǎn)稅的改革，一是要立足現(xiàn)有稅制，做好上述普宅標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整等現(xiàn)有稅制的完善工作；二是在個人所得稅綜合化改革中，綜合考量納稅人房地產(chǎn)稅、增值稅、消費稅等與個人所得稅的綜合稅負，允許納稅人用房地產(chǎn)稅部分或者全部沖抵個人所得稅，確保納稅人的稅負在稅改中保持穩(wěn)定；三是房地產(chǎn)稅的改革要循序漸進、溫水煮青蛙，“前知其當(dāng)然，事至不懼，而徐為之圖”?。美國房地產(chǎn)稅征收中“老人老辦法，新人新辦法”的也不乏其事，即老房產(chǎn)只要不交易其估稅價值的年度增幅會限定在類似1%的范圍之內(nèi)，以保證其稅負的基本穩(wěn)定；而一旦交易，則要比照其市場價值大幅提高其稅負水平。循此道理，原國家稅務(wù)總局財產(chǎn)行為稅司陳杰（2014）認為，我國未來的房地產(chǎn)稅的開征可以考慮待其交易、繼承等產(chǎn)權(quán)變動之后再征稅。盡管這一過程可能需要30-50年一代人的時間，但大體可以保證房地產(chǎn)稅這一改革的平穩(wěn)推進。

同時，更進一步地，個人所得稅在征收的過程中，不僅要考慮納稅人贍養(yǎng)、撫養(yǎng)基本情況，做到“免征額”基本扣除和專項扣除的有機結(jié)合，還應(yīng)綜合考慮納稅人購房（貸款）支出、大病醫(yī)療、教育支出等諸多項目，建立納稅人“大額支出”的抵免制度。我國個人所得稅的工資薪金稅目允許從稅基中扣除基本醫(yī)療保險、養(yǎng)老保險、失業(yè)保險、生育保險和住房公積金等“四險一金”的費用，但還可以進一步完善、并讓納稅人知曉。唯有如此，我國個人所得稅的改革才能大氣十足，才能和房地產(chǎn)稅等其他稅種彼此呼應(yīng)，真正擔(dān)當(dāng)起黨的十八屆三中全會所提出的“促進社會公平、實現(xiàn)國家長治久安”的財政治理體系現(xiàn)代化的重任?！?/p>

（本文受到國家社科基金重點項目 《我國霧霾成因及財政綜合治理問題研究（15AZZ010）》和“中財—鵬元地方財政投融資研究所”的資助）

注釋：

①馬克和，《我國開征物業(yè)稅的難點及現(xiàn)實選擇》，《稅務(wù)研究》（2004/4）。

② 《現(xiàn)代漢語詞典》（第5版），1449頁，商務(wù)印書館，2005年。

③岳樹民，《關(guān)于物業(yè)稅的幾個問題》，《稅務(wù)研究》（2004/9）。

④在重慶市同時無戶籍、無企業(yè)、無工作的個人新購的第二套(含第二套)以上的普通住房?！爸貞c市人民政府關(guān)于進行對部分個人住房征收房產(chǎn)稅改革試點的暫行辦法”（重慶市人民政府令第247號）。

⑤“重慶市人民政府關(guān)于進行對部分個人住房征收房產(chǎn)稅改革試點的暫行辦法”（重慶市人民政府令第247號）。

⑥“上海市人民政府關(guān)于印發(fā)《上海市開展對部分個人住房征收房產(chǎn)稅試點的暫行辦法》的通知”（滬府發(fā)〔2011〕3號）。

⑦《一場關(guān)系國家治理現(xiàn)代化的深刻變革——財政部部長樓繼偉詳解深化財稅體制改革總體方案》，2014年7月4日，新華網(wǎng)。

⑧胡洪曙，《我國財產(chǎn)稅改革研究》，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2011年，第12頁。

⑨胡洪曙，《我國財產(chǎn)稅改革研究》，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2011年，第230頁。

⑩王瑋，《稅收學(xué)原理》，清華大學(xué)出版社，2010年，第68頁。

?根據(jù) 《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例的規(guī)定》，土地使用權(quán)出讓的最高年限按用途確定：居住用地70年；工業(yè)用地50年；教育、科技、文化、衛(wèi)生、體育用地50年；商業(yè)、旅游、娛樂用地40年；綜合或其他用地50年。

?彭興庭，《物業(yè)稅能使房價下降四成嗎？》，《中國經(jīng)濟導(dǎo)報》（2005/12/3）。

?如征地費、拆遷補償費、甚至作為土地資源配置市場手段的土地出讓金，都是不宜并入物業(yè)稅分年度多次征收的。

?安體富、王海勇，《我國房地產(chǎn)市場發(fā)展和房地產(chǎn)稅收制度改革研究》，《經(jīng)濟研究參考》（2005/43）； 楊志勇，《物業(yè)稅能否徹底改變地產(chǎn)運營格局》，《財政與稅務(wù)》（2006/12）；等等。

?確定稅率的通常是議會立法機關(guān)，它也可以歸入廣義上的政府部門。【美】費雪，《州和地方財政學(xué)》，第290頁，中國人民大學(xué)出版社，2000年。

?連煒，《國有資產(chǎn)評估中的若干問題探討》，《產(chǎn)權(quán)導(dǎo)刊》，2007年第 4期。

?中評協(xié)地方秘書長培訓(xùn)團，《國際交流》，《中國資產(chǎn)評估》，2011年第9期。

?見 http://www.quinnipiac.edu/x1327.xm l?ReleaseID=468.

?哈維·羅森，《財政學(xué)》，中國人民大學(xué)出版社，2006年版。

?近年來，中國信息化產(chǎn)業(yè)異軍突起。在中國長期追求“農(nóng)業(yè)、工業(yè)、國防、科學(xué)技術(shù)”等“四個現(xiàn)代化”多年之后，人們可能突然發(fā)現(xiàn)中國可能成為了世界上互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)普及和運用最好的國家，頗有一種“有心栽花花不發(fā)，無心插柳柳成蔭”的感覺。

?2017年7月底，中國電信、中國移動、中國聯(lián)通三大基礎(chǔ)電信運營商在同一天宣布，將于2017年9月1日起取消國內(nèi)長途費和漫游費，提前一個月完成國務(wù)院制定的目標(biāo)。運營商之所以這樣做，很大原因也是其業(yè)務(wù)收入已經(jīng)實現(xiàn)了更多依賴數(shù)據(jù)流量費的轉(zhuǎn)型。

? 北宋，蘇軾，《晁錯論》。

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（本欄目責(zé)任編輯：范紅玉）