吳越++卿松

【摘要】隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制日趨完善，資本市場也呈現(xiàn)出多元性和層次化的格局。然而在經(jīng)濟(jì)環(huán)境日趨復(fù)雜的背景下，作為證券市場“經(jīng)濟(jì)警察”的注冊會計(jì)師的存在并沒有遏制證券欺詐事件的發(fā)生，反而愈演愈烈，社會對注冊會計(jì)師的態(tài)度愈發(fā)嚴(yán)厲。本文首先對注冊會計(jì)師法律進(jìn)行概述，然后以欣泰電氣為例，探討案例中注冊會計(jì)師所承擔(dān)的法律責(zé)任，最后對我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任面臨的困境進(jìn)行剖析，最后給出完善建議。

【關(guān)鍵詞】法律責(zé)任 行政責(zé)任 注冊會計(jì)師 欣泰電氣

一、引言

進(jìn)入21世紀(jì)，針對注冊會計(jì)師法律責(zé)任的案件頻頻爆發(fā)，社會公眾對注冊會計(jì)師及注冊會計(jì)師事務(wù)所的公信力產(chǎn)生質(zhì)疑，注冊會計(jì)師法律責(zé)任再次引發(fā)人們的關(guān)注，明確注冊會計(jì)師法律責(zé)任刻不容緩，這樣既可以促使注冊會計(jì)師增強(qiáng)法制觀念，提高執(zhí)業(yè)能力，也可以使注冊會計(jì)師在面對法律訴訟是能夠采取有效的防范措施。

二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任概述

注冊會計(jì)師法律責(zé)任，就是注冊會計(jì)師或會計(jì)事務(wù)所因?yàn)檫^失或者違約或者欺詐等行為而造成被審計(jì)單位或其他利益相關(guān)部門遭受損失的，要按照相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定承擔(dān)一定的法律責(zé)任[1]。我國法律以政府干預(yù)和行業(yè)自律相結(jié)合的方式來對注冊會計(jì)師行為進(jìn)行監(jiān)督管理。國家和有關(guān)部門通過制定相關(guān)法律對注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)約束監(jiān)督，注冊會計(jì)師協(xié)會同時也會對注冊會計(jì)師進(jìn)行監(jiān)管，兩者共同對注冊會計(jì)師進(jìn)行管理。我國法律所規(guī)定的注冊會計(jì)師法律責(zé)任可劃分成行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任三種。

（一）行政責(zé)任

行政責(zé)任指的是注冊會計(jì)師或者會計(jì)師事務(wù)所因?yàn)槠溥`反與行政管理相關(guān)的法律或者法規(guī)，但尚未構(gòu)成犯罪的，依法應(yīng)該承擔(dān)的法律后果。

我國注冊會計(jì)師受到的行政處罰主要有警告、罰款、沒收非法所得以及吊銷注冊會計(jì)師證等。會計(jì)師事務(wù)所受到的行政處罰主要有警告、罰款、暫停執(zhí)行部分或者全部業(yè)務(wù)和吊銷營業(yè)執(zhí)照等[2]。我國注冊會計(jì)師目前所承擔(dān)的法律責(zé)任大多為行政責(zé)任。

（二）民事責(zé)任

民事責(zé)任是指注冊會計(jì)師或者會計(jì)師事務(wù)所因?yàn)檫`反合同或不履行其應(yīng)盡的義務(wù)，侵害國家、集體的利益或者他人的正當(dāng)權(quán)益，依法應(yīng)該承擔(dān)的民事法律后果。這種法律后果由國家法律規(guī)定并且由國家強(qiáng)制力保證執(zhí)行。

注冊會計(jì)師的民事責(zé)任主要分為兩種：一是注冊會計(jì)師在資產(chǎn)評估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證中的民事責(zé)任。二是注冊會計(jì)師在出具存在虛假記錄、錯誤性陳述或者遺漏重要內(nèi)容的報告的民事責(zé)任。我國目前注冊會計(jì)師承擔(dān)民事責(zé)任的情況較少。

（三）刑事責(zé)任

刑事責(zé)任指的是注冊會計(jì)師因?yàn)檫`反國家法律法規(guī)且情節(jié)嚴(yán)重，構(gòu)成刑事犯罪的應(yīng)該承擔(dān)的法律后果。我國關(guān)于注冊會計(jì)師的刑事責(zé)任案件較少發(fā)生，注冊會計(jì)遭受擔(dān)的刑事處罰主要是有期徒刑，并處以一定的罰金。例如海南中水案件對涉案的相關(guān)的簽字會計(jì)師處于刑事處罰。

三、欣泰電氣案例中注冊會計(jì)師法律責(zé)任分析

（一）欣泰電氣IPO案例簡介

丹東欣泰電氣股份有限公司（以下簡稱欣泰電氣），主要經(jīng)營范圍是制造加工、銷售各式電抗設(shè)備。2014年3月在A股市場成功上市，此前，曾申請過IPO，被證監(jiān)會以“所并購資產(chǎn)持續(xù)盈利能力不足”等原因否決。

2015年5月，遼寧省證監(jiān)局在檢查中發(fā)現(xiàn)欣泰電氣的財務(wù)數(shù)據(jù)有問題，隨即報告了中國證監(jiān)會，經(jīng)過4個多月的調(diào)查，最終確認(rèn)欣泰電氣存在IPO欺詐發(fā)行和重大信息披露遺漏等問題。

（二）欣泰電氣財務(wù)舞弊行為剖析

2015年5月，在欣泰電氣被遼寧證監(jiān)局進(jìn)行年度現(xiàn)場檢查時發(fā)現(xiàn)其可能存在財務(wù)數(shù)據(jù)不真實(shí)等問題。通過四個月的調(diào)查，得出結(jié)論：首先，存在虛假財務(wù)數(shù)據(jù)記載于IPO申請文件中；其次，上市后存在虛假記載和重大遺漏于披露的定期報告中；最后，中介機(jī)構(gòu)未能勤勉盡責(zé)。

1.在IPO申請文件中相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)存在虛假記載。

2.上市后披露的定期報告中存在虛假記載和重大遺漏。

（1）上市后披露的定期報告中存在虛假記載。

3.中介機(jī)構(gòu)未勤勉盡責(zé)。一是會計(jì)師事務(wù)所，欣泰電氣的審計(jì)機(jī)構(gòu)是北京興華會計(jì)師事務(wù)所，其所出具的審計(jì)報告中存在虛假記載。在把收入列為重大錯報風(fēng)險的前提下，對與其相關(guān)的應(yīng)收賬款明細(xì)賬中存在的大量大額異常紅字沖銷情況未予關(guān)注；在應(yīng)收賬款詢證函未得到回函的情況下，基于應(yīng)收賬款的重要性，仍未實(shí)施替代程序，未獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；未對應(yīng)付賬款明細(xì)賬中存在的大量大額異常紅字沖銷情況予以關(guān)注；未對銀行賬戶的異常情況予以關(guān)注；以上情況的存在是興華所未保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)操守造成的后果。

二是保薦機(jī)構(gòu)。興業(yè)證券未對欣泰電氣應(yīng)收賬款、銀行存款情況進(jìn)行審慎核查，導(dǎo)致其公開發(fā)行募集文件真實(shí)性和準(zhǔn)確性存在的問題。

（三）欣泰電氣財務(wù)舞弊行為后果

1.對欣泰及相關(guān)責(zé)任人的處罰。截止到2016年7月，對公司欣泰電氣責(zé)令改正，給予警告，并處以832萬元罰款；對實(shí)際控制人溫德乙給予警告，并處以892萬元罰款；對總會計(jì)師給予警告，并處以60萬元罰款。2016年8月26日根據(jù)《行政執(zhí)法機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》證監(jiān)會專門與公安機(jī)關(guān)進(jìn)行了會商，決定將欣泰電氣及相關(guān)人員涉嫌欺詐發(fā)行及其他有關(guān)犯罪問題移送公安機(jī)關(guān)，依法追究刑事責(zé)任。同時深圳證券交易所將在證監(jiān)會對欣泰電氣作出行政處罰決定后，對欣泰電氣啟動強(qiáng)制退市程序。

2.對中介機(jī)構(gòu)的處罰。一是會計(jì)師事務(wù)所。責(zé)令興華所改正違法行為，沒收業(yè)務(wù)收入322.44萬元，并處以業(yè)務(wù)收入三倍罰款。對涉案的三位注冊會計(jì)師給予警告，并分別處以10萬元罰款[3]。二是保薦機(jī)構(gòu)。對興業(yè)證券給予警告，沒收保薦業(yè)務(wù)收入1200萬元，并處以業(yè)務(wù)收入兩倍罰款；沒收承銷股票違法所得2078萬元，并處以60萬元罰款。endprint

（四）案例中注冊會計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任判定及分析

本案例中，興華所對欣泰電氣IPO期間、2013年和2014年財務(wù)報表審計(jì)時未能恪守準(zhǔn)則，其出具的審計(jì)報告中存在虛假記載。其行為違反了《中國注冊會計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》和《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》第1101號，第1301號，第1141號。

根據(jù)興華會計(jì)師事務(wù)所違法的情節(jié)、性質(zhì)和事實(shí)輕重，我國監(jiān)管部門只對它作出了行政責(zé)任的追究和處罰，司法機(jī)關(guān)并未介入，所以興華事務(wù)所最后只承擔(dān)了行政法律責(zé)任。證監(jiān)會依據(jù)《證券法》第223條對興華事務(wù)所沒收業(yè)務(wù)收入322.44萬元，并處以業(yè)務(wù)收入三倍的罰款。對涉案的三位注冊會計(jì)師給予警告，并分別處以10萬元罰款。

四、我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任面臨的困境及完善建議

隨著注冊會計(jì)師所發(fā)揮的作用越來越大，我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任也面臨著很多問題，為了更好地發(fā)揮注冊會計(jì)師的作用，我們應(yīng)該明確注冊會計(jì)師面臨的困境，并結(jié)合我國國情來努力完善我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任。

（一）我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任面臨的困境

1.立法過于原則抽象且相關(guān)法律規(guī)定不統(tǒng)一。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中各種新型交易方式和交易工具層出不窮，出現(xiàn)許多新的經(jīng)濟(jì)問題，然而我國相應(yīng)的法律法規(guī)還處于相對滯后的狀態(tài)。1993年頒布的《注冊會計(jì)師法》和修訂的《會計(jì)法》已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)今市場。此外，《注冊會計(jì)師法》規(guī)定較于籠統(tǒng)，缺乏實(shí)際可操作性。修訂的《證券法》和《公司法》對于注冊會計(jì)師在驗(yàn)資業(yè)務(wù)中的民事責(zé)任的性質(zhì)，歸責(zé)原則，賠償依據(jù)等涉及實(shí)務(wù)操作方面均未有明確規(guī)定，而且，我國《注冊會計(jì)師法》、《證券法》、《公司法》和《刑法》等法律法規(guī)在注冊會計(jì)師法律責(zé)任方面的規(guī)定不統(tǒng)一，這些情況最終導(dǎo)致法院判決結(jié)果不統(tǒng)一，法律的公正性受到質(zhì)疑。

2.職能部門監(jiān)管力度不強(qiáng)。職能部門的監(jiān)管力度直接關(guān)系到上市公司提供的會計(jì)信息質(zhì)量和注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，同時由于虛假陳述證券民事責(zé)任訴訟前置程序的存在，行政處罰決定對于受害人能否提起民事訴訟至關(guān)重要。我國目前的狀況是行政處罰成本低，對侵權(quán)人的威懾力不足，懲罰金額相對于侵權(quán)人造成的損失更顯得微小且職能部門監(jiān)管職責(zé)存在交叉現(xiàn)象，容易使得注冊會計(jì)師行業(yè)在各個職能部門要求間暈頭轉(zhuǎn)向。

3.注冊會計(jì)師風(fēng)險防范意識不強(qiáng)。我國注冊會計(jì)師行業(yè)起步比較晚，發(fā)展得不夠完善，導(dǎo)致注冊會計(jì)師行業(yè)門檻較低，注冊會計(jì)師參差不齊，部分注冊會計(jì)師職業(yè)素質(zhì)低下，專業(yè)勝任能力不夠，選擇的審計(jì)程序不妥，且未能保持足夠的職業(yè)謹(jǐn)慎性，在審計(jì)過程中未能嚴(yán)格遵從審計(jì)準(zhǔn)則。部分注冊會計(jì)師風(fēng)險防范意識不足，也是我國注冊會計(jì)師行業(yè)的現(xiàn)狀之一。

（二）我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任完善的建議

1.完善相關(guān)法律法規(guī)。要改變我國目前存在的注冊會計(jì)師法律責(zé)任訴訟在法律適用上的矛盾與混亂狀況，就應(yīng)當(dāng)從立法層面著手，首先應(yīng)當(dāng)對《注冊會計(jì)師法》《公司法》《證券法》和《刑法》中關(guān)于注冊會計(jì)師法律責(zé)任進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，建立以民事賠償責(zé)任為主、行政責(zé)任與刑事責(zé)任為輔的法律體系，來對注冊會計(jì)師法律責(zé)任進(jìn)行規(guī)定[4]；其次應(yīng)當(dāng)明確在什么情況下由會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)責(zé)任，什么情況下由注冊會計(jì)師來承擔(dān)法律責(zé)任；最后應(yīng)當(dāng)對民事賠償責(zé)任的賠償原則、賠償金額等實(shí)務(wù)可操作性問題進(jìn)行具體的規(guī)定。以上法律法規(guī)的制定要結(jié)合我國國情，充分考慮我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

2.加強(qiáng)職能部門監(jiān)管力度。要彌補(bǔ)訴訟前置程序的局限性，對職能部門的交叉機(jī)構(gòu)進(jìn)行重新分配監(jiān)管內(nèi)容，譬如，財政部可以集中于對中小企業(yè)的監(jiān)管，而證監(jiān)會則以對上市公司的會計(jì)信息質(zhì)量和具有證券審計(jì)資格的會計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管作為工作重心，這樣既可以做到權(quán)限分明，也可以節(jié)約不必要的成本。

3.增強(qiáng)注冊會計(jì)師風(fēng)險防范意識。注冊會計(jì)師要嚴(yán)格遵守審計(jì)準(zhǔn)則來完成審計(jì)業(yè)務(wù)，保證審計(jì)質(zhì)量。同時，注冊會計(jì)師也可以通過遵守職業(yè)道德、提高專業(yè)能力、加強(qiáng)對被審計(jì)單位的了解、認(rèn)真選擇合適的審計(jì)程序、保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎性、與委托人簽訂委托業(yè)務(wù)書和聘請律師等方式來增強(qiáng)風(fēng)險防范意識。

注冊會計(jì)師事務(wù)所可以通過采用民事賠償責(zé)任風(fēng)險保險措施來降低事務(wù)所的民事賠償風(fēng)險。同時，注冊會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)對其注冊會計(jì)師進(jìn)行定期培訓(xùn)，提升注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德修養(yǎng)，從根本上減少注冊會計(jì)師事務(wù)所的訴訟。

五、結(jié)論

綜上所述，促進(jìn)注冊會計(jì)師法律責(zé)任的發(fā)展，一方面要求注冊會計(jì)師不斷提升自身素質(zhì)和執(zhí)業(yè)能力，從而提高審計(jì)質(zhì)量，另一方面強(qiáng)調(diào)職能部門要不斷地加強(qiáng)和改善監(jiān)督職責(zé)，同時政府要根據(jù)具體的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況及時地制定相適應(yīng)的法律法規(guī)，保障社會公眾、企業(yè)和注冊會計(jì)師行業(yè)的利益。

當(dāng)然，完善注冊會計(jì)師法律責(zé)任不是一蹴而就的，它是一項(xiàng)巨大的工程，我們還有很長的一段路要走，途中可能還會有曲折。但是隨著我們社會主義法制建設(shè)的進(jìn)步、市場機(jī)制的完善，相信我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任將會得到更好的發(fā)展，注冊會計(jì)師行業(yè)將會欣欣向榮。

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作者簡介：吳越（1992-），女，漢族，河南人，集美大學(xué)財經(jīng)學(xué)院，碩士，研究方向：會計(jì)基礎(chǔ)理論研究。卿松（1971-），男，漢族，四川人，集美大學(xué)財經(jīng)學(xué)院，博士，研究方向：財務(wù)與會計(jì)管理。endprint