沈方晴+孫靜琴

摘要：管理會(huì)計(jì)自20世紀(jì)初伴隨泰羅科學(xué)管理思想的產(chǎn)生而產(chǎn)生，并在20世紀(jì)70年代末引入我國，已有30多年的歷史。其作為一種管理發(fā)展的高端要素，可以在企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展中發(fā)揮重要作用。大型貴重設(shè)備在企業(yè)經(jīng)營中需要占用大量資金，如何發(fā)揮大型設(shè)備的最優(yōu)效率，降低營運(yùn)成本，達(dá)到企業(yè)經(jīng)營預(yù)期。本文以A醫(yī)院大型設(shè)備為例，探討管理會(huì)計(jì)在提升大型設(shè)備使用效率中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì) 大型設(shè)備效率 量本利分析

一、引言

管理會(huì)計(jì)是從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中分離出來與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并列的、著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)分支。它包括成本會(huì)計(jì)和管理控制系統(tǒng)兩大組成部分。其利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料及其他資料進(jìn)行加工、整理和報(bào)告，使企業(yè)各級(jí)管理人員能據(jù)以對(duì)日常發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃與控制，并幫助決策者做出各種專門的決策。

量本利分析是目前管理會(huì)計(jì)中常用的會(huì)計(jì)手段之一，以對(duì)成本、業(yè)務(wù)量、結(jié)余三者之間的依存關(guān)系進(jìn)行分析，找出盈虧平衡點(diǎn)，根據(jù)分析結(jié)果對(duì)企業(yè)的發(fā)展進(jìn)行規(guī)劃。量本利分析可以比較清楚地揭示成本、業(yè)務(wù)量和結(jié)余之間的關(guān)系，比較直觀的反映企業(yè)的盈利、虧損與保本點(diǎn)的變化情況。量本利分析在企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理中的運(yùn)用，不僅能夠?yàn)槠髽I(yè)提供上述信息，還可以為企業(yè)的管理工作提供切實(shí)有效的建議。

改革開放以來，中國及時(shí)抓住經(jīng)濟(jì)全球化機(jī)遇，我國企業(yè)不斷地發(fā)展壯大，逐步發(fā)展成為全球制造業(yè)大國，但同時(shí)低附加值的勞動(dòng)密集型生產(chǎn)也一直是企業(yè)發(fā)展的瓶頸，越來越多的企業(yè)意識(shí)到要提升轉(zhuǎn)變企業(yè)經(jīng)營方式，從中國制造轉(zhuǎn)變中國創(chuàng)造，從規(guī)?；闹圃燹D(zhuǎn)向精細(xì)化的研發(fā)生產(chǎn)。同時(shí)高質(zhì)量的產(chǎn)品也迫使企業(yè)投入更多資金去購買高科技的貴重設(shè)備。那么在貴重設(shè)備的使用中如何找到其的最優(yōu)配置，發(fā)揮其最優(yōu)效率。

筆者以A 醫(yī)院大型設(shè)備為例，利用管理會(huì)計(jì)的量本利的分析方法為其他企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)物提供借鑒和思路。

二、基本情況

A醫(yī)院是教育部所屬的大學(xué)附屬醫(yī)院，承擔(dān)著醫(yī)療、教學(xué)、科研任務(wù)。2013年6月購買PET/CT，設(shè)備經(jīng)過安裝調(diào)試，于同年7月正式投入臨床使用。PET/CT臨床應(yīng)用廣泛，目前主要用于腫瘤、神經(jīng)系統(tǒng)、心臟等疾病早期診斷治療方案選擇和治療效果監(jiān)測，特別是在腫瘤的定性定位診斷、良惡性的鑒別診斷、臨床分期與再分期、尋找腫瘤原發(fā)和轉(zhuǎn)移灶，指導(dǎo)和確定腫瘤的治療方案、評(píng)價(jià)療效以及復(fù)發(fā)的監(jiān)測等方面具有重要意義。對(duì)癲癇病灶準(zhǔn)確定位，診斷抑郁癥、帕金森氏病、老年性癡呆等疾病也有獨(dú)特的檢查方法；對(duì)鑒別心肌是否存活，為是否需要手術(shù)提供客觀依據(jù)，對(duì)早期冠心病的診斷也有重要價(jià)值。

2016年A醫(yī)院PET/CT檢查共2181人次，其中，腫瘤全身斷層顯像檢查1941次；腫瘤局部斷層顯像10次；腦代謝斷層顯像230次。分別占全部檢查人次的89%；45%；10.54%。

（一）醫(yī)療收入

按照《浙江省醫(yī)療服務(wù)價(jià)格手冊(cè)》收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，PET/CT全身檢查7500元/例次，局部檢查4500元/例次，該收費(fèi)價(jià)格中包含放射性藥物、造影劑、膠片、存儲(chǔ)碟片等消耗材料，不再加收其他任何費(fèi)用。A醫(yī)院2016年P(guān)ET/CT收入1563.75萬元（見表1）。

（二）總成本

總成本由固定成本和變動(dòng)成本組成。固定成本包括PET/CT設(shè)備折舊、房屋折舊及大額修繕、人員經(jīng)費(fèi)、設(shè)備維保費(fèi)用等；變動(dòng)成本包括設(shè)備檢查使用的膠片、存儲(chǔ)媒介、放射源、衛(wèi)生材料和其他材料消耗、水電消耗等，以及檢查必需的放射性藥物成本等。

上述成本匯總（見表2）。

2016年發(fā)生PET/CT總成本1105.93萬元。其中，固定成本764.60萬元，變動(dòng)成本341.33萬元，分別占總成本的69.14%和30.86%。

三、運(yùn)用量本利分析PET/CT的效益

量本利分析作為管理會(huì)計(jì)的重要內(nèi)容，用于研究設(shè)備投資在一定時(shí)期內(nèi)的總成本、業(yè)務(wù)量和結(jié)余三者之間的變量關(guān)系。它是將總成本細(xì)化為固定成本和變動(dòng)成本，計(jì)算邊際貢獻(xiàn)和邊際貢獻(xiàn)率，確定設(shè)備收益的保本工作量（見表3）。

按照工作量計(jì)算：年保本工作量=固定成本/（均例檢查收入- 均例變動(dòng)成本）=764.60/（0.717-0.1565）= 1364人次

每天保本工作量=年保本工作量/工作日=1364 /249 =5.48人次

按照收入計(jì)算：年保本收入 =年保本工作量 ×均例檢查收入= 1364×0.717=977.99萬元

根據(jù)數(shù)據(jù)可知，PET/CT2016年均變動(dòng)成本為1565元/次，單位邊際貢獻(xiàn)為5605元/次，邊際貢獻(xiàn)率為

78.17%。設(shè)備年檢查保本工作量為1364人次，即每天檢查5.48人次時(shí)，可以達(dá)到收支平衡。

同時(shí)，PET/CT的檢查人次與檢查收入、檢查總成本呈正比，而與單位成本呈反比。當(dāng)檢查人次超過保本工作量后，收入的增長速度超過成本的增長速度，當(dāng)檢查人數(shù)越向右偏離保本工作量越遠(yuǎn)，產(chǎn)生的結(jié)余越大。假如PET/CT當(dāng)檢查人次從2016的年2181人次提高到預(yù)期的2490人次時(shí)，收入、成本和收支結(jié)余情況也會(huì)有較大提升（見表4）。

四、管理建議

隨著醫(yī)學(xué)知識(shí)的普及，人們?cè)絹碓街匾曌陨淼慕】?，?duì)身體的管理從生病后的治療轉(zhuǎn)向早期的診斷預(yù)防，而PET/CT對(duì)于腫瘤可以比常規(guī)檢查早半年到一年發(fā)現(xiàn)早期病灶。因此，有越來越多的人在身體稍有不適，在其他檢查手段無法查明原因的情況下，選擇PET/CT檢查。統(tǒng)計(jì)2015-2016年P(guān)ET/CT檢查人次，發(fā)現(xiàn)同比檢查人數(shù)有明顯的增加，2016年總檢查2181人次較2015年的1774人次增長了22.94%。其中：腦代謝斷層顯像、腫瘤局部斷層顯像和腫瘤全身斷層顯像分別由63人次增長至230人次、2人次增長至10人次、1709人次增長至1941人次，增長比例高達(dá)265.08%、400%和13.58%。（見圖1）

那么如何在超過保本工作量且不斷增長的檢查人次中發(fā)揮設(shè)備的最優(yōu)效率。作者給出以下建議：

（一）預(yù)約常態(tài)化，減少藥物不必要消耗

PET/CT檢查的原理是利用PET探測注射到人體內(nèi)的微量放射性藥物在人體全身各臟器的分布情況。該放射性藥物的衰變期只有半天。意味著超過半天后，藥物就不能使用。因此，做好PET/CT檢查前的預(yù)約和二次確認(rèn)等工作，可以避免藥物合成后無病人檢查造成不必要的藥物消耗成本，避免不必要的成本轉(zhuǎn)嫁給病人增加病人負(fù)擔(dān)。

（二）提高設(shè)備使用效率

為了能使放射性藥物中的PET/CT指示劑有足夠的時(shí)間參與病變部位的新陳代謝，病人注射藥物后一般需要有50至60分鐘的等待期，病人使用設(shè)備檢查的時(shí)間約15分鐘。操作醫(yī)生可以制作一張時(shí)間表，安排多位病人分時(shí)段檢查，環(huán)環(huán)相扣，提高設(shè)備工作效率。如預(yù)約病人多還可以增加開機(jī)工作日，可以縮短病人看病、住院時(shí)間，為病人治療爭取寶貴時(shí)間。

（三）強(qiáng)化臨床醫(yī)生對(duì)PET/CT的認(rèn)知

自PET/CT引進(jìn)以來，該設(shè)備定位是腫瘤、神經(jīng)系統(tǒng)、心臟等疾病早期診斷治療方案選擇和治療效果監(jiān)測，而在臨床應(yīng)用中以腫瘤學(xué)為主，也可以發(fā)揮其在神經(jīng)系統(tǒng)、心臟等疾病早期診斷治療方案的選擇和治療效果中的作用。

（四）醫(yī)療設(shè)備資源共享

根據(jù)衛(wèi)生部發(fā)布的《2011-2016年全國正電子發(fā)射型斷層掃描儀配置規(guī)劃》，到2016年年底，全國總體規(guī)劃配置正電子發(fā)射型斷層掃描儀PET/CT270臺(tái)，并對(duì)配置設(shè)備的醫(yī)院規(guī)模、業(yè)務(wù)量以及設(shè)備使用人資質(zhì)有具體的規(guī)定，所以，PET/CT仍只有少部分符合條件的醫(yī)院才能配置。如能在一定范圍內(nèi)集中病人到配備該設(shè)備的醫(yī)院檢查，既可以降低PET/CT設(shè)備的固定成本，也可以提升設(shè)備的使用效率。同時(shí)，醫(yī)院之間還可進(jìn)行放射性藥物的調(diào)配使用，實(shí)行資源共享。

（五）進(jìn)口設(shè)備國產(chǎn)化，降低購置成本

根據(jù)最新的核醫(yī)學(xué)行業(yè)資訊，浙江企業(yè)自主研發(fā)了國內(nèi)首臺(tái)16排的PET/CT，這將打破PET/CT長期由國際大公司壟斷生產(chǎn)的情況，大大降低購買設(shè)備的成本。如果A醫(yī)院的病人檢查需求超過原有設(shè)備的負(fù)荷，可以考慮購買國產(chǎn)設(shè)備。

五、結(jié)論

在瞬息萬變市場環(huán)境下，企業(yè)很有必要明確自身的每一項(xiàng)重要決策所引發(fā)的可能。通過管理會(huì)計(jì)中的量本利分析法可以快速的得出設(shè)備及項(xiàng)目的盈虧平衡點(diǎn)，這對(duì)加快管理者的決策過程起到了極大的幫助作用。運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的分析方法，優(yōu)化企業(yè)資源配置，加強(qiáng)企業(yè)預(yù)測及前瞻能力，減少其盲目性，使其更具有競爭力，在日益激烈的市場競爭中處在領(lǐng)先地位。