馬東紅

（酒泉職業(yè)技術(shù)學(xué)院，甘肅 酒泉 735000）

基于理論與實務(wù)焦點對比分析管理會計研究評述與邊界擴展的研究

馬東紅

（酒泉職業(yè)技術(shù)學(xué)院，甘肅 酒泉 735000）

在市場經(jīng)濟不斷發(fā)展的過程中，經(jīng)濟領(lǐng)域管理會計理論體系也逐漸完善，很多創(chuàng)新型管理會計方式獲得了廣泛應(yīng)用，在經(jīng)濟領(lǐng)域發(fā)揮的作用也越來越大。在這個過程中，管理會計的理論研究獲得了進一步的發(fā)展。文章在提出管理會計理論研究方法的基礎(chǔ)上，將理論研究與實務(wù)焦點進行對比，總結(jié)了研究結(jié)果，提出了相關(guān)發(fā)展策略。

焦點對比；管理會計；研究評述；邊界擴展

隨著市場經(jīng)濟體制的完善，經(jīng)濟建設(shè)迅速發(fā)展，同時管理會計的理論體系逐漸完善，多種創(chuàng)新方法獲得應(yīng)用，影響力逐漸增大，越來越多的企業(yè)管理者充分認識到管理會計在企業(yè)發(fā)展中的重要作用。結(jié)合國內(nèi)的研究情況來看，學(xué)術(shù)界對管理會計相關(guān)的問題開展了大量的研究，學(xué)者們也從不同的角度對管理會計進行了十分全面的闡述，為管理會計視野的良好穩(wěn)定發(fā)展提供了強大的動力。管理會計理論研究的過程中也更加重視未來工作的發(fā)展方向，需要進一步明確研究的焦點，這對企業(yè)發(fā)展有著重要的理論價值和突出的現(xiàn)實意義。本文對國內(nèi)管理會計的研究現(xiàn)狀進行了分析和探討，以期認清中國管理會計研究的發(fā)展趨勢，制定有效的發(fā)展策略。

一、研究方法

雖然目前有大量的研究學(xué)者對管理會計的理論進行了完善，提供了豐富的經(jīng)驗資料和實踐資料，但是管理會計一般只在實際應(yīng)用過程中發(fā)揮低層次的管理作用，與主流的研究結(jié)果相比存在一定的差異。因此，本研究分析在市場經(jīng)濟環(huán)境下的管理會計理論，對國內(nèi)管理會計實務(wù)工作中的重點問題進行疏理，將理論研究與實務(wù)焦點分析進行對比，進一步明確我國管理會計研究過程中面臨的主要問題，針對實際問題的存在提供具有操作性和時效性的方案。

在理論研究的過程中，應(yīng)用文獻資料綜合統(tǒng)計法，在此基礎(chǔ)上對多種相關(guān)文獻的理論研究進行綜合分析，同時也重點借鑒非會計專業(yè)的理論研究資料，將重點期刊作為揭示國內(nèi)管理會計理論研究的重點。在綜合文獻資料的過程中，結(jié)合實際情況對管理會計的研究主題進行詳細的劃分，例如管理控制、成本會計、管理決策和戰(zhàn)略管理會計等，應(yīng)用劃分的方法可以保證獲得的會計實務(wù)焦點體現(xiàn)出可比較性。

在實際分析的過程中，本研究積極選用國內(nèi)權(quán)威實務(wù)研究資料，在此基礎(chǔ)上找出實務(wù)研究的重點。20世紀50年代到70年代末期，我國在計劃經(jīng)濟條件的指導(dǎo)下廣泛應(yīng)用企業(yè)管理模式，最終導(dǎo)致國內(nèi)管理會計的實務(wù)發(fā)展時間較短，發(fā)展也還不夠完善，與發(fā)達國家的管理會計相比，在實務(wù)發(fā)展水平方面還存在一定的差距。為了保證國內(nèi)外管理會計對比的有效性和科學(xué)性，本研究中積極借鑒了國外管理會計的實務(wù)發(fā)展資料，重點探究國外管理會計中涉及的熱點。

本研究中選取美國管理會計師協(xié)會（IMA）2005—2015年間在管理會計實務(wù)調(diào)研報告相關(guān)的資料和特許管理會計師工會（CIMA）在管理會計實務(wù)調(diào)研報告相關(guān)的資料。通過對實際資料的研究和分析，對國內(nèi)外管理會計實務(wù)中的重點問題和研究焦點進行確定，做出科學(xué)的對比分析。

二、理論研究與實務(wù)焦點

（一）理論研究的重點

對國內(nèi)理論研究資料進行統(tǒng)計和綜合，了解到2005—2010年和2010—2014年階段內(nèi)關(guān)于管理會計研究重點的分布狀況。結(jié)果表明，國內(nèi)理論研究的重點主要集中在管理控制，其中業(yè)績評價和激勵機制的研究較多。在研究資料不斷增多的過程中，說明管理會計相關(guān)的研究受到廣泛重視，逐漸成為國內(nèi)市場不斷發(fā)展過程中會計研究的主要方向。從管理會計內(nèi)部的不同研究重點來看，管理控制是其中的重點，并且每年都呈現(xiàn)出上升趨勢，在所有研究資料中占有重要地位，傳統(tǒng)研究過程中的成本會計和相關(guān)決策方法的研究所占的比重逐漸減小，與戰(zhàn)略會計相關(guān)的研究逐漸加快，這種結(jié)果也是國內(nèi)市場不斷規(guī)范的直接作用。通過對理論研究重點的總結(jié)和歸納，責(zé)任會計和本量利分析相關(guān)的研究逐漸下降，其它方面的研究逐漸增加?？傊芾頃嬵I(lǐng)域內(nèi)的研究在不同階段內(nèi)的研究重點表現(xiàn)出一定的差別，在2005—2010年階段內(nèi)，主要以激勵機制的研究為重點，作業(yè)成本法相關(guān)的研究次之，在2010—2014年階段內(nèi)，仍然以激勵機制為重點，業(yè)績評價相關(guān)的研究次之，并呈現(xiàn)出一定的增長趨勢。

（二）實務(wù)焦點分析

在分析國內(nèi)管理會計實務(wù)調(diào)查統(tǒng)計資料的過程中，一般將管理會計實務(wù)的焦點按照不同的關(guān)注程度進行劃分，主要分為經(jīng)營成本控制、資本預(yù)算、責(zé)任會計、薪酬激勵和業(yè)績評估等方面。

發(fā)達國家將在管理會計領(lǐng)域內(nèi)的研究十分詳細到位，同時其先進性也對我國管理會計的理論研究提供了一定的指導(dǎo)依據(jù)，本研究在分析總結(jié)IMA和CIMA數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，將國外管理會計實務(wù)關(guān)注的焦點歸納為以下四個方面，即產(chǎn)品盈利性分析、企業(yè)經(jīng)營預(yù)算、企業(yè)業(yè)績衡量和企業(yè)內(nèi)部管理的管理信息系統(tǒng)等。其中產(chǎn)品的盈利性分析呈現(xiàn)出明顯的上升趨勢，說明發(fā)達國家比較重視顧客和產(chǎn)品的盈利性，對這些方面的研究給予了高度的重視。針對業(yè)績衡量而言，雖然在不同研究中有不同的排名，但是CIMA對其進行了重點探究，國外在企業(yè)內(nèi)部管理信息系統(tǒng)方面的研究以操作系統(tǒng)為中心展開[1]。

研究過程中對國內(nèi)外的統(tǒng)計數(shù)據(jù)進行對比分析，找出國內(nèi)外在管理會計實務(wù)焦點方面的差異，其中國內(nèi)外都將企業(yè)的經(jīng)營預(yù)算和業(yè)績評估作為重點，國外重視產(chǎn)品和顧客的盈利性及企業(yè)內(nèi)部管理會計相關(guān)的信息系統(tǒng)，國內(nèi)十分重視企業(yè)內(nèi)部的薪酬激勵、企業(yè)成本預(yù)算和責(zé)任會計。

在實務(wù)焦點對比分析的過程中發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)外都表現(xiàn)出明顯的特征，我國在管理會計實務(wù)研究過程中的特點更為鮮明：第一，我國將企業(yè)的經(jīng)營預(yù)算、薪酬激勵和業(yè)績評估等作為重點；第二，國內(nèi)對產(chǎn)品和顧客性應(yīng)力不夠重視，也沒有結(jié)合設(shè)計對管理會計的信息系統(tǒng)開展全面的研究和分析。因此，國內(nèi)管理管理的實務(wù)中還具有較大的發(fā)展?jié)摿蜕仙臻g。

（三）理論研究與實務(wù)問題的綜合分析

以CIMA的研究資料為基礎(chǔ)，很多企業(yè)仍然將傳統(tǒng)預(yù)算作為管理會計的實務(wù)重點，雖然很多企業(yè)已經(jīng)充分認識到資金預(yù)算方法的重要性，但是很少有企業(yè)將理論研究成功地應(yīng)用于實際管理中。

針對業(yè)績評估方面的研究，國內(nèi)的研究資料逐年增多，業(yè)績衡量方面的應(yīng)用逐漸受到關(guān)注。雖然財務(wù)指標被較多企業(yè)重視，但是在實際管理中較為少見，主要原因為影響因素較多，且不確定。

三、研究結(jié)果

（一）將管理會計理論研究和實踐結(jié)合，重視研究團隊的開發(fā)

針對管理會計的實務(wù)而言，需要加強對企業(yè)內(nèi)部管理信息系統(tǒng)和產(chǎn)品顧客盈利性的重視，但是其中的理論研究還不能滿足發(fā)展需求。主要原因有兩個，第一是內(nèi)部管理信息系統(tǒng)和產(chǎn)品顧客的盈利性分析需要整合較多的跨學(xué)科內(nèi)容，對該領(lǐng)域的研究者提出了較高的要求，第二是該領(lǐng)域內(nèi)的研究將實務(wù)作為重點，在理論研究中無法體現(xiàn)出價值。在跨學(xué)科研究的過程中，學(xué)者不可能掌握所有領(lǐng)域內(nèi)的知識，因此只有組建跨學(xué)科的研究團隊，保證人員在各自的領(lǐng)域中發(fā)揮優(yōu)勢，提高研究結(jié)果的價值，也可以為未來的研究方式提供科學(xué)的參考依據(jù)。

（二）很多管理會計研究復(fù)雜性較高，實際應(yīng)用價值不足

雖然完善的理論研究可以指導(dǎo)實務(wù)，但是有很多理論研究中重點探究的問題并沒有在實務(wù)中發(fā)揮應(yīng)有的作用，甚至并沒有道得到相關(guān)實務(wù)的接受。雖然理論研究和實務(wù)應(yīng)用方面存在時滯問題，但是如果理論研究不能得到實務(wù)的認可，在較長一段時間內(nèi)將無法體現(xiàn)出實務(wù)的真正價值。在20世紀60年代，理論研究和實踐環(huán)節(jié)嚴重脫節(jié)，在這個時期內(nèi)在管理會計中應(yīng)用包括運籌學(xué)在內(nèi)的現(xiàn)代管理技術(shù)，最終導(dǎo)致很多理論研究模型并沒有實際應(yīng)用價值，甚至根本不可能在實務(wù)中得到應(yīng)用和推廣。為了解決這一問題，一般在實務(wù)研究過程中同時考慮實際的成本和效益，在管理會計的研究過程中避免出現(xiàn)較大的偏差，也不應(yīng)該只注重方法上的創(chuàng)新，需要重點考慮理論研究在實務(wù)中的認可程度，不斷縮小理論研究和實務(wù)研究之間的差距[2]。

（三）必須對管理會計認可度較高的方法進行細化

在重視理論研究而不重視實務(wù)研究的過程中，有一部分管理會計方法并沒有得到良好的運作。針對那些在實務(wù)中認可度較高的方法在未來的發(fā)展過程中有良好的應(yīng)用前景，必須對該部分內(nèi)容進行深度細化，重視價值體現(xiàn)。例如應(yīng)用價值鏈分析的方法可以提高實踐價值，在企業(yè)發(fā)展的過程中，加強了對實務(wù)的研究力度，并進行了推廣和應(yīng)用。雖然現(xiàn)階段內(nèi)理論方法的應(yīng)用程度還有所不足，操作性方面也還有所欠缺，但是可以為實際應(yīng)用奠定堅實的基礎(chǔ)。在未來的研究過程中，需要重點搭建出理論和實務(wù)運用的橋梁，對價值鏈信息系統(tǒng)建設(shè)和應(yīng)用方法進行重點研究，并探究綜合業(yè)務(wù)的具體流程。

（四）提升已有管理會計創(chuàng)新方法的應(yīng)用價值

國內(nèi)管理會計的實務(wù)中，資本預(yù)算和責(zé)任會計等方法是早期管理會計方法，曾經(jīng)在實務(wù)中發(fā)揮著重要的作用，但是目前在企業(yè)成本預(yù)算和責(zé)任會計方面的研究較少。有研究學(xué)者指出，管理會計體現(xiàn)出的重要特征就是下一個較大管理會計創(chuàng)新出現(xiàn)后，前一個研究主體將會消失，對相關(guān)話題還沒有進行充分的討論，管理會計就出現(xiàn)較大的變動，管理會計文獻也會表現(xiàn)出一定的流動性。由于受到環(huán)境因素和技術(shù)因素變化的影響，管理會計方法在實際應(yīng)用中面臨較大的困難，為了給企業(yè)提供更大的價值，需要對實際方法進行變革，提高適用性，保證創(chuàng)新型方法可以為企業(yè)接受。例如可以將重點放在企業(yè)成本預(yù)算和管理控制方面，提高方法應(yīng)用的靈活度，體現(xiàn)出理論研究和實務(wù)應(yīng)用的價值[3]。

（五）進一步完善管理會計理論框架，提高實際應(yīng)用價值

有學(xué)者指出，目前國內(nèi)的實務(wù)需求較大，在發(fā)展的過程中必須重點完善基本理論的構(gòu)建過程，避免形成咨詢報告。由于管理會計本身的發(fā)展時間較短，還沒有像財務(wù)會計那樣形成十分完善的理論框架，因此在研究過程中需要加強理論框架的開發(fā)。雖然國內(nèi)存在較多的理論研究，但是其中有很多為泛泛而談，中國管理會計相關(guān)的研究內(nèi)容大多為借鑒國外方法，理論研究十分零碎并且缺乏一定的系統(tǒng)性。結(jié)合之前的研究結(jié)合發(fā)現(xiàn)，中國管理會計實務(wù)具有鮮明的特色，構(gòu)建理論研究框架、探究理論的應(yīng)用價值是當今的重點研究方向。

（六）構(gòu)建完善的管理信息平臺，加強企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)管

為了推動管理會計的發(fā)展，不斷提高企業(yè)的管理質(zhì)量，需要構(gòu)建完善的管理信息平臺。第一，需要建設(shè)信息化管理平臺，對已有的財務(wù)軟件和管理方法進行優(yōu)化和完善，科學(xué)應(yīng)用管理會計模塊，優(yōu)化管理會計信息系統(tǒng)。第二，在掌握管理會計信息的前提下，加強對多種信息的管理、核算和再加工，把握內(nèi)部非財務(wù)管理會計的信息，保證信息可靠交流，提高內(nèi)部管理決策的精確性和時效性。第三，正確認識到網(wǎng)絡(luò)時代的特點，積極開發(fā)網(wǎng)絡(luò)管理會計的信息系統(tǒng)，打造出全面的管理會計監(jiān)管平臺，從而保證能及時發(fā)揮出會計職能作用，進一步完善管理信息[4]。

通過加強內(nèi)部的管理和監(jiān)督，可以保證管理會計進一步發(fā)展。第一，加強企業(yè)內(nèi)部的控制，避免出現(xiàn)較多的控制漏洞，彌補實際管理中出現(xiàn)的缺陷，提升內(nèi)部管理工作的質(zhì)量，為管理會計發(fā)展奠定堅實的基礎(chǔ)。第二，必須加快內(nèi)部的審計改革，對內(nèi)部的審計進行完善和優(yōu)化，及時分配專業(yè)的審計人員，保證審計的獨立性，盡量避免企業(yè)中領(lǐng)導(dǎo)的干預(yù)，保證內(nèi)部監(jiān)督管理工作能夠真正發(fā)揮作用，同時還可以充分 借助審計機關(guān)不斷放開管理層面，正確把握管理會計前沿，不斷促進管理會計的高效運作和發(fā)展。

四、結(jié)束語

管理會計理論研究可以在實務(wù)應(yīng)用中發(fā)揮重要的指導(dǎo)作用，但是目前理論研究過程中形成的創(chuàng)新方法還不能在實際應(yīng)用中發(fā)揮應(yīng)有的價值，體現(xiàn)出的整體效果還不能令人滿意。因此必須在市場經(jīng)濟不斷發(fā)展的過程中，結(jié)合國內(nèi)實際，縮小管理會計理論研究和實務(wù)應(yīng)用的差距，開展更豐富的實證分析，找出正確可靠的方法，從真正意義上找出理論和實務(wù)的平衡點，不斷提高理論研究價值的過程中得到實務(wù)的充分認可。

[1]毛洪濤，李詩依.管理會計研究評述與邊界擴展——基于理論與實務(wù)焦點對比分析的研究[J].會計與經(jīng)濟研究，2012，26（6）：321.

[2]蔡佳麗，朱兆珍，吳應(yīng)宇，等.中國特色管理會計體系構(gòu)建研究[J].新會計，2015，24（5）：361.

[3]杜江洋.中國管理會計理論和實務(wù)環(huán)節(jié)的探究[J].科技創(chuàng)新與應(yīng)用，2014，54（1）：25.

[4]胡媛媛.我國管理會計的現(xiàn)狀及其發(fā)展方向[J].齊齊哈爾大學(xué)學(xué)報（哲學(xué)社會科學(xué)版），2014，26（1）：35.

（責(zé)任編輯：C 校對：R）

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A

1004-2768（2017）02-0153-04

2016-05-10

馬東紅（1975-），女，甘肅定西人，酒泉職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟管理系講師，研究方向：會計學(xué)。