王媛媛

(西安翻譯學院經(jīng)濟管理學院，陜西　西安　710105)

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我國企業(yè)內(nèi)控審計中內(nèi)部控制缺陷問題研究

王媛媛

(西安翻譯學院經(jīng)濟管理學院，陜西西安710105)

合理有效的內(nèi)部控制審計不僅能夠讓企業(yè)規(guī)避財務風險，還能夠及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)在發(fā)展中存在的不足，為企業(yè)健康、穩(wěn)定的發(fā)展提供保障。本文通過對企業(yè)的內(nèi)控審計現(xiàn)狀的研究，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題并尋找解決方案，保證企業(yè)未來的良好運營及發(fā)展。

內(nèi)部控制；內(nèi)控審計；缺陷

1.內(nèi)控審計的意義及現(xiàn)狀

1.1 內(nèi)控審計的概念及意義

內(nèi)部控制審計，是基于內(nèi)部控制的條件下，以被審計單位的內(nèi)控制度為基礎，而進行的實質性、符合性測試的一種審計的方法，它所抽查的是會計資料的內(nèi)容、范圍及程序。

內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的管理中的一個重要的組成部分，它也是防范企業(yè)發(fā)生財務舞弊、財務報告錯誤的第一道防線，對企業(yè)舉足輕重。

1.2 內(nèi)控審計的現(xiàn)狀

1.2.1 審計報告的模板不夠完善

我國的內(nèi)部控制還尚處于初步發(fā)展階段，內(nèi)部機制還不夠健全。也有的會計師事務所還沒有涉足該業(yè)務，對于內(nèi)部控制也沒有出具過相關的審計報告。其中少部分出具過審計報告的會計師事務所，出具的審計報告類型也基本都屬于標準無保留意見的類型。在2010頒布的《我國內(nèi)部控制審計指引》中，只提供了標準意見、無保留意見、否定意見這三種情況下的審計報告模板。盡管對于“非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷”方面規(guī)定予以披露，然而也沒有出具具體的實施細則。

1.2.2 我國企業(yè)內(nèi)部控制審計經(jīng)驗缺乏、審計人員職業(yè)素質不高

2011年，我國才有了可用來遵循的相關內(nèi)部控制審計的規(guī)范、指引，由于我國國情的特殊性，不能完全照搬美國等國的內(nèi)控審計體系。再加上我國實施內(nèi)部控制審計的起步相對來說，比較晚。在內(nèi)部控制審計方面，大部分注冊會計師缺乏經(jīng)驗和專業(yè)知識面的狹隘，沒有深入的展開審計工作。

1.2.3 審計方法落后且經(jīng)營管理者對審計認識不足

我國現(xiàn)行的內(nèi)部審計方法是制度基礎審計，審計方法的缺陷日益突出，已不能適應當前復雜的經(jīng)營環(huán)境。制度基礎審計對被審計單位內(nèi)部控制制度的測試過于依賴，其本身存在較大的風險，加上長期受計劃經(jīng)濟的影響，內(nèi)部審計的領導者僅僅只是為了檢驗企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟問題，從而影響到企業(yè)的整體性、穩(wěn)定性、破壞了員工的團結、分散了精力，有的員工會認為企業(yè)的內(nèi)部審計弱化了自身的權威和經(jīng)營自主權，也有的內(nèi)部審計機構形同虛設，審計人員沒有真正的權力。部分部門與審計部門同等的地位，以致內(nèi)部審計不能有效的發(fā)揮其本身的權威和獨立性。

1.2.4 企業(yè)內(nèi)部控制審計法規(guī)不健全，制度不完善

目前，我國進行審計工作規(guī)范的參照標準是《注冊會計師法》和《審計法》。對于企業(yè)內(nèi)部審計工作系統(tǒng)的制度管理，只有審計署的關于內(nèi)部控制審計工作的規(guī)定。規(guī)范標準不夠明確，法律等級較低。

2.內(nèi)控審計中內(nèi)部控制存在缺陷的認定

2.1 內(nèi)部控制缺陷的含義

關于內(nèi)控缺陷，評價指引中說明：單一或者多個控制缺陷的組合所導致的企業(yè)控制目標的偏離認定為重大缺陷；從單個或者多個控制缺陷的組合，導致企業(yè)控制目標對經(jīng)濟后果的影響和不重要的缺陷的嚴重程度可認定其為重要缺陷。除此之外，企業(yè)也可按照要求，確定適用自身發(fā)展的控制缺陷的具體認定標準。

2.2 內(nèi)部控制缺陷的認定標準

內(nèi)部控制缺陷的認定中，非財務報告內(nèi)部控制缺陷的認定是審計工作面對的重大的挑戰(zhàn)之一。關于財務報告的內(nèi)部控制缺陷，可由該缺陷可能會導致錯報的重要程度來決定。重要程度取決于兩個因素：

一是缺陷的是否合理導致的財務報表不能被及時的覺察并糾正；二是缺陷單獨或一并其他缺陷致使錯報金額的潛在存在。對于非財務報告來說，內(nèi)部控制的缺陷難以形成一個普通的標準，企業(yè)可依據(jù)其本身的情況，參考財務報告控制缺陷的標準，合理確定非財務報告的認定。其中：定量標準，不僅能能夠對缺陷造成的直接損失的金額予以認定，還可以對損失所占的銷售收入、資產(chǎn)、利潤的比率進行確定；而定性標準，可根據(jù)缺陷帶來的負面影響、范圍等確定。

注冊會計師應對各項控制缺陷的程度進行評價，以確定是否會構成重大缺陷?？刂迫毕莸某潭热Q于：一是賬戶余額或者列報錯誤的可能性；二是因為一項控制缺陷或者多種缺陷的組合致使金額發(fā)生錯報。注冊會計師不應該僅僅只因為賬戶余額或者列報沒有發(fā)生錯誤，就簡單的認為該項控制缺陷不嚴重。如果多項缺陷都影響同一賬戶的余額或披露，錯報的幾率就會增加。即使單獨的看起來不重要，然而合并起來的就會形成重大缺陷。因而，審計人員應該確定，影響同一賬戶余額或披露的各單項的重要不足，是否會導致重大缺陷的存在。

在企業(yè)內(nèi)部控制評審的工作中，會計師需要對企業(yè)的內(nèi)部控制在建設發(fā)展和運行的過程中存在的問題進行審計，并對存在內(nèi)部控制缺陷的問題按照評價的標準進行等級的認定。

2.3 內(nèi)部控制缺陷認定的現(xiàn)狀

由于我國規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自己的發(fā)展來確定控制缺陷的具體認定的標準，使得企業(yè)有一定的可利用的空間，為了避免企業(yè)的負面影響，甚至可以將重大缺陷的等級降為一般缺陷。深究原因，是由于我國內(nèi)部控制的規(guī)范不夠完善，存在著許多可能會被利用的漏洞，比如，內(nèi)部控制缺陷的概念含糊不清、界定范圍不清晰、缺陷缺乏認定的統(tǒng)一標準，導致實施過程中缺少指導及規(guī)范等。以上問題都會直接導致：上市公司內(nèi)控缺陷認定的窘境以及披露信息的質量低等問題。而且，由于信號理論，缺陷的披露會影響公司運營中信息的傳達問題，從而影響投資者做出決策及投資，容易產(chǎn)生負面影響，比如：股價下跌等。從而導致試點公司和境內(nèi)外上市的公司對缺陷的披露問題很大程度的依賴于我國內(nèi)控的基本規(guī)范，以及強制實行的高壓政策。

3.對于完善內(nèi)控審計的建議

3.1 完善控制缺陷的認定標準

《企業(yè)內(nèi)部控制審計指導實施意見》中指出：內(nèi)部控制缺陷按其嚴重程度分為：重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷。重大缺陷是企業(yè)內(nèi)部控制中的一項控制缺陷或多項缺陷的組合，未及時發(fā)現(xiàn)或防止而導致報表出現(xiàn)了重大的錯報問題；一般缺陷是內(nèi)部控制中存在，卻不引起注冊會計師關注的缺陷；而對于重要缺陷，是介于以上兩者中間的。

3.2 加強內(nèi)部控制審計報告意見實質性內(nèi)容

3.2.1 加入對基準日的說明

《審計指引》中，要求注冊會計師對于特定基準日內(nèi)，內(nèi)控的有效性發(fā)表意見。因此，應該對基準日做出特定的說明，同時，提醒報告的使用者基準日并不是一個時間點，而是對一段時間內(nèi)的內(nèi)控有效性的評估，具有延續(xù)性。

3.2.2 對缺陷的描述增加實質性的內(nèi)容 內(nèi)部控制存在重大缺陷的披露中，應具有以下的內(nèi)容：缺陷是由什么經(jīng)濟活動或事件所引起的，對其進行簡單的概括描述；經(jīng)濟活動或事件的哪一方面存在重大缺陷，涉及到了什么樣的業(yè)務；重大缺陷會對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營產(chǎn)生什么影響，對什么目標有影響；對報告的使用者，要提醒應注意到的相關風險；指出該項內(nèi)容對財務報告內(nèi)控有效性發(fā)表的意見不會產(chǎn)生影響。

3.3 進一步加強內(nèi)部控制審計，完善內(nèi)部控制制度

3.3.1 轉變對內(nèi)部控制審計的認識誤區(qū)

內(nèi)部控制審計作為企業(yè)的一項內(nèi)部事務，最終還是要靠企業(yè)自身來解決。要想發(fā)揮內(nèi)部控制審計在企業(yè)內(nèi)部控制中的效用最大化，必須得到企業(yè)管理當局積極的呼應，企業(yè)的各級領導層和決策層必須充分的意識到：在市場經(jīng)濟的環(huán)境下強化內(nèi)部控制，其中一項最主要的舉措就是加強內(nèi)部審計工作。

3.3.2 提高內(nèi)部控制審計的獨立性及其地位

對內(nèi)部控制審計的獨立性和地位進行進一步的提高，對企業(yè)來說至關重要。獨立性是內(nèi)部審計機構的靈魂，表現(xiàn)為實質上的獨立和形式上的獨立。其中實質上的獨立表現(xiàn)為內(nèi)部審計機構在執(zhí)行業(yè)務的過程中，除了受資本所有者的相關規(guī)章制度的約束及其委托的事項以外，不受其他任何事項的干擾；然而形式上的獨立審計機構只是在組織形式上受資本所有者的委托，而不受其他內(nèi)部組織的約束。內(nèi)部審計機構設置的科學性可以保障內(nèi)部審計功能的發(fā)揮。內(nèi)部審計機構在企業(yè)中的地位以及其與業(yè)務部門和其它職能部門之間的存在什么樣的制衡關系，最終都會決定內(nèi)部控制審計的獨立性程度。

3.3.3 內(nèi)部控制審計要建立全程遞進式的監(jiān)控措施

在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的一線，建立健全相互制約、相互牽制的內(nèi)控審計制度，所有的業(yè)務都要進行審核、復核，禁止一人獨攬全局處置整個業(yè)務，秉持以“防”為主的監(jiān)控理念。在會計常規(guī)核算的基礎上，內(nèi)控審計部門要對各崗位、各項業(yè)務進行周期性的核對和檢查；以上內(nèi)控審計措施不但能夠及時發(fā)現(xiàn)問題，還可以防范、化解經(jīng)營危機，對會計風險的防控也起到重要作用。

3.3.4 加強內(nèi)部考核的力度，使內(nèi)控審計工作制度化

為了保證內(nèi)控審計制度的有效運作，使其發(fā)展和完善，企業(yè)就必須對內(nèi)控審計制度的執(zhí)行情況進行考核，由內(nèi)部審計部門結合管理部門、財務部門等具體執(zhí)行檢查。檢查制度的遵循情況，做出客觀評價，對于嚴格踐行內(nèi)控制度的給予相關精神或物質上的鼓勵；對于違反制度，給予相應的處罰。

3.3.5 提高內(nèi)部審計人員的素質

新形勢下，內(nèi)部審計人員只有不斷提高自身技能、具備多項專業(yè)技能才能發(fā)揮職能，保障工作的順利開展。除此之外，對內(nèi)審人員進行思想和職業(yè)道德的教育，學習相關的財經(jīng)法律法規(guī)及內(nèi)部文件，增強自身責任感。

3.3.6 以風險導向作為內(nèi)審的發(fā)展方向

當前，我國企業(yè)的內(nèi)部審計主要是將重頭放在數(shù)據(jù)是否真實、合理、合法和對生產(chǎn)經(jīng)營的監(jiān)督方面，管理審計卻沒有得到廣泛開展。因此，要適應內(nèi)部控制審計科學的發(fā)展規(guī)律，在履行過程中推進內(nèi)向型管理審計的發(fā)展。逐漸轉向測試風險的有效管理，審計的建議也不再只是提高控制的效率、強化內(nèi)部控制，而是通過對風險管理的有效化規(guī)避、轉移和控制風險，提高整個管理的效率及效果。

[1]王海林，企業(yè)內(nèi)部控制能力評價研究[M].北京：首都經(jīng)濟貿(mào)易大學出版社，2011，10.

[2]姚剛，內(nèi)部控制審計論[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2013，10.

[3]池國華、樊子君，內(nèi)部控制學[M].北京：北京大學出版社，2013.

[4]杜海霞，制度經(jīng)濟學視角下的內(nèi)部控制質量評價[J].財會月刊.2010.