【摘要】隨著社會(huì)的日益發(fā)展，全球變暖已經(jīng)引起了人們?cè)絹?lái)越多的關(guān)注。溫室氣體是引起全球變暖的一個(gè)主要的因素，因此，針對(duì)溫室氣體而出現(xiàn)的碳審計(jì)開(kāi)始逐漸得到人們的關(guān)注和認(rèn)可。本文由碳審計(jì)的概念出發(fā)，在對(duì)國(guó)內(nèi)外的研究成果進(jìn)行總結(jié)的前提下，逐漸展開(kāi)對(duì)碳審計(jì)流程的分析，并根據(jù)碳審計(jì)流程中的準(zhǔn)備、實(shí)施、報(bào)告這三個(gè)階段引出基于審計(jì)流程的碳審計(jì)方法體系，對(duì)碳審計(jì)的方法進(jìn)行了詳細(xì)探究。

【關(guān)鍵詞】碳審計(jì) ?審計(jì)方法 ?審計(jì)標(biāo)準(zhǔn) ?審計(jì)流程

一、引言

碳審計(jì)是由審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)國(guó)家的政策法規(guī)，在審計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，對(duì)被審計(jì)單位的碳排放進(jìn)行的審查。碳審計(jì)的方法研究，能對(duì)企業(yè)的溫室氣體的排放的審計(jì)提供指導(dǎo)，是企業(yè)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)，也是企業(yè)發(fā)展低碳經(jīng)營(yíng)的必經(jīng)之路。同時(shí)，研究碳審計(jì)的方法，也能讓企業(yè)有機(jī)會(huì)看到自己在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中對(duì)能源使用存在的浪費(fèi)現(xiàn)象，由此可以促使企業(yè)不斷制定合理的政策，節(jié)能減排，降低生產(chǎn)成本，改善企業(yè)的能源利用效率。

二、文獻(xiàn)綜述

麥金農(nóng)從供應(yīng)鏈入手分析碳審計(jì)，他指出，應(yīng)該從整體著手，由始至終，從原材料取得到排放階段，包括原材料的取得，生產(chǎn)，加工，運(yùn)輸，使用，最后廢棄，以溫室氣體排放進(jìn)行確認(rèn)的整個(gè)生命周期。何雪峰主要有如下研究：對(duì)碳審計(jì)的程序概括為四點(diǎn)，第一，對(duì)信息的搜集和分析，通過(guò)對(duì)業(yè)務(wù)的掌握，了解其薄弱的環(huán)節(jié)，并將其列為審計(jì)的目標(biāo)。第二，收集相關(guān)信息，制定審計(jì)計(jì)劃，并突出其核心部分。第三，認(rèn)真落實(shí)具體的程序，包括審計(jì)取證和工作文件的準(zhǔn)備。張彩平以生命周期為視角，研究了產(chǎn)品由始至終的碳排放過(guò)程，從生產(chǎn)到使用再到廢棄，同時(shí)，分析在此過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，并提出了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策以便在實(shí)行碳審計(jì)的時(shí)候進(jìn)行借鑒。

三、國(guó)內(nèi)碳審計(jì)的現(xiàn)狀

由我國(guó)的現(xiàn)狀看來(lái)，碳審計(jì)作為一種全新的項(xiàng)目，還處于萌芽階段，還沒(méi)有正式開(kāi)展，僅僅是一種概念狀態(tài)。從我國(guó)碳審計(jì)目前的狀況來(lái)看還存在諸多問(wèn)題。第一，碳審計(jì)僅僅還是概念狀態(tài)，并未從制度層面建立碳審計(jì)的框架體系，沒(méi)有相應(yīng)的政策的約束，在實(shí)際的操作方面，碳審計(jì)并未真正開(kāi)展，只是一種規(guī)劃狀態(tài)。其次，審計(jì)程序、審計(jì)方法的不完善。我國(guó)碳審計(jì)正處于“初級(jí)階段”，有很多方法都只處于試運(yùn)行階段，并未真正建立，開(kāi)展碳審計(jì)顯然有些“無(wú)章可循”。最后，碳審計(jì)的人才缺乏。審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員目前主要進(jìn)行的是傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，沒(méi)有開(kāi)展碳審計(jì)，所以也沒(méi)有針對(duì)碳審計(jì)進(jìn)行的培訓(xùn)等，專業(yè)人才的培養(yǎng)機(jī)制有待建立。

四、基于審計(jì)流程的碳審計(jì)方法體系

我國(guó)的碳審計(jì)工作可以分成國(guó)家、民間和內(nèi)部審計(jì)，隨著對(duì)低碳的越來(lái)越多關(guān)注，相關(guān)人員更加關(guān)心的是企業(yè)的低碳責(zé)任的實(shí)施狀況。因此，審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的碳審計(jì)應(yīng)該成為本研究的主體。

碳審計(jì)的流程主要分為：準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段、報(bào)告階段。

碳審計(jì)的流程圖如圖1所示。

（一）準(zhǔn)備階段

首先，簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)。在簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)之前，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該進(jìn)行可行性測(cè)試，對(duì)委托方的行業(yè)及資質(zhì)進(jìn)行評(píng)估并正式簽訂協(xié)議。其次，定碳審計(jì)目標(biāo)。碳審計(jì)的目標(biāo)包括總體目標(biāo)和具體目標(biāo)。

（二）實(shí)施階段

碳審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該向企業(yè)索要相關(guān)的資料，審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)企業(yè)提供的資料，對(duì)報(bào)告的合理性進(jìn)行判斷，然后制定審計(jì)計(jì)劃。同時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)訪問(wèn)，并且制定合理的計(jì)劃，包括訪問(wèn)對(duì)象、內(nèi)容等方面。如果需要抽樣的話，抽樣的規(guī)模應(yīng)和相似總數(shù)的平方根相等。現(xiàn)場(chǎng)訪問(wèn)應(yīng)該采取多樣有效的方法，例如查看審核文件，對(duì)企業(yè)相關(guān)方面的人員進(jìn)行約談，對(duì)一些指標(biāo)進(jìn)行監(jiān)測(cè)等。

圖1 碳審計(jì)的流程圖

1.碳審計(jì)內(nèi)容。碳審計(jì)的作用對(duì)象包括企業(yè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中從戰(zhàn)略規(guī)劃到生產(chǎn)然后再到管理等方面的所有信息。第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)檢驗(yàn)的是企業(yè)的碳排放信息報(bào)告，所以企業(yè)自身在接受碳審計(jì)之前就應(yīng)該做好幾個(gè)方面的信息準(zhǔn)備。

在企業(yè)自身公開(kāi)披露的碳排放信息的基礎(chǔ)上，審計(jì)機(jī)構(gòu)才能有針對(duì)性地對(duì)企業(yè)碳排放行為進(jìn)行審計(jì)，其審計(jì)內(nèi)容具體從以下幾個(gè)方面展開(kāi)：

第一，審計(jì)低碳政策的執(zhí)行情況。審計(jì)低碳政策，主要是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理的過(guò)程進(jìn)行審計(jì)，經(jīng)營(yíng)程序是否合理并且符合規(guī)章制度。

第二，審計(jì)溫室氣體的排放。溫室氣體排放的信息包括企業(yè)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的直接和間接的在報(bào)告中的記錄。

第三，對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行審計(jì)。在有低碳產(chǎn)品的情況下或者是發(fā)生了低碳行為的情況下，才會(huì)有稅收的減免和補(bǔ)貼，需要對(duì)這些活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)。

2.量化方法。碳排放量的計(jì)算是對(duì)直接排放量和間接排放量進(jìn)行計(jì)算，同時(shí)減去特殊的排放量。

第一，確定范圍。首先，對(duì)企業(yè)而言，開(kāi)展碳審計(jì)的前提是要先確定好具體的審計(jì)范圍。從公司的組織層面來(lái)看，企業(yè)的范圍應(yīng)該對(duì)公司的整體進(jìn)行把握，需要將母公司、子公司、有合資關(guān)系等的一系列機(jī)構(gòu)包含進(jìn)去。從公司的運(yùn)營(yíng)層面來(lái)看，審計(jì)范圍就是公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，需要考慮的有與公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的二氧化碳等的GHG排放。

第二，基準(zhǔn)年的確定。在確定了范圍之后，企業(yè)應(yīng)該確定好基準(zhǔn)年。有了基準(zhǔn)年，企業(yè)就可以將溫室氣體與基準(zhǔn)值進(jìn)行監(jiān)測(cè)與對(duì)比。對(duì)于基準(zhǔn)年的選擇，應(yīng)該參照有關(guān)溫室氣體排放的歷時(shí)記錄，如企業(yè)缺少這方面的數(shù)據(jù)，也可以將第一次編制有關(guān)溫室氣體排放報(bào)告的第一年的數(shù)據(jù)作為基準(zhǔn)值。如果企業(yè)的所有權(quán)發(fā)生變更，或者企業(yè)對(duì)溫室氣體的計(jì)算方法有改變的時(shí)候，應(yīng)該同時(shí)調(diào)整基準(zhǔn)值使之與企業(yè)當(dāng)前的情形相適應(yīng)。

第三，溫室氣體排放的量化。溫室氣體的排放應(yīng)該由兩部分組成：一是直接排放;二是間接排放。

直接排放的范圍主要是源自企業(yè)的車輛所產(chǎn)生的溫室氣體，如公司的專車、企業(yè)員工上班使用的班車、以及各種貨車等各具職能的交通工具的使用產(chǎn)生的排放。同時(shí)還有企業(yè)使用燃料而導(dǎo)致的排放，例如一些火力發(fā)電廠燒的煤炭產(chǎn)生的溫室氣體，一些化工企業(yè)使用的石油等燃料產(chǎn)生的溫室氣體的排放等。

間接排放的范圍主要包括企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所間接產(chǎn)生的排放，這些溫室氣體的根源并非出自于本企業(yè)。間接排放的具體的范圍主要包括電力的采購(gòu)而形成的排放，還有外購(gòu)的熱和蒸汽等。在根據(jù)排放源區(qū)分了企業(yè)的直接排放和間接排放后，應(yīng)該針對(duì)企業(yè)的特點(diǎn)，選擇合適的方法對(duì)企業(yè)的溫室氣體的排放進(jìn)行量化，以降低量化過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)與不準(zhǔn)確因素。

（三）報(bào)告階段

碳審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)結(jié)束后進(jìn)行復(fù)核，復(fù)核無(wú)誤后應(yīng)出具碳審計(jì)報(bào)告，并且將碳審計(jì)報(bào)告簽字后交給委托方。工作底稿應(yīng)以保密方式進(jìn)行保管，應(yīng)保存的材料有：審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)，在審計(jì)中取得的審計(jì)證據(jù)，與企業(yè)的約談?dòng)涗洠瑢徲?jì)報(bào)告等相關(guān)的材料。

碳審計(jì)報(bào)告應(yīng)該在實(shí)事求是、客觀公正等原則下進(jìn)行編寫(xiě)，審計(jì)組長(zhǎng)應(yīng)該對(duì)碳審計(jì)報(bào)告進(jìn)行整體把握。碳審計(jì)師可以查找企業(yè)的相關(guān)文件、現(xiàn)場(chǎng)訪問(wèn)、對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行收集和計(jì)算的方法來(lái)獲得審計(jì)需要的一些數(shù)據(jù)，用來(lái)編制審計(jì)報(bào)告，原則如下：

一致性原則。碳審計(jì)師的審計(jì)應(yīng)該和報(bào)告的準(zhǔn)則相符合，同時(shí)應(yīng)該采用相同的審計(jì)方法對(duì)歷時(shí)報(bào)告和年度報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，對(duì)不同的企業(yè)審計(jì)方法應(yīng)保持不變。

透明性原則。在審計(jì)報(bào)告中，信息應(yīng)該以書(shū)面證據(jù)為根據(jù)，以公開(kāi)的、透明的、中立的有關(guān)形勢(shì)來(lái)進(jìn)行表述。

保密性原則。碳審計(jì)師在查閱該企業(yè)歸為商業(yè)秘密的數(shù)據(jù)時(shí)，應(yīng)該遵循與企業(yè)的協(xié)議，對(duì)這些數(shù)據(jù)應(yīng)該進(jìn)行保密，不得以任何方式和理由泄露。

對(duì)企業(yè)應(yīng)提供的信息的質(zhì)量，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該使用相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估的方式有兩點(diǎn)：第一，文件評(píng)審;第二，現(xiàn)場(chǎng)訪問(wèn)。

五、碳審計(jì)方法體系的優(yōu)化

（一）加強(qiáng)碳審計(jì)依據(jù)的頂層設(shè)計(jì)

碳審計(jì)一項(xiàng)全新的持久戰(zhàn)。碳審計(jì)的發(fā)展離不開(kāi)國(guó)家層面的組織力量的規(guī)劃與協(xié)調(diào)，低碳經(jīng)濟(jì)亦是如此。故應(yīng)考慮：首先，不斷擴(kuò)充碳審計(jì)的理論研究，不斷解決碳審計(jì)在實(shí)施過(guò)程中遇到的問(wèn)題。其次，對(duì)碳審計(jì)的發(fā)展加強(qiáng)立法層面的頂層設(shè)計(jì)，切實(shí)貫徹依法治國(guó)的基本國(guó)策。同時(shí)，我們應(yīng)該加強(qiáng)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和方法的不斷優(yōu)化，對(duì)碳審計(jì)的政策的執(zhí)行情況，低碳產(chǎn)品是否符合規(guī)定等方面制定詳細(xì)的指導(dǎo)方案，為碳審計(jì)的開(kāi)展提供依據(jù)，使得碳審計(jì)更加準(zhǔn)確有效。最后，建立碳審計(jì)的評(píng)價(jià)體系，以便全國(guó)范圍內(nèi)的碳審計(jì)都能遵循同一種指標(biāo)。

（二）不斷增強(qiáng)企業(yè)碳排放信息的披露意識(shí)

碳審計(jì)若想順利進(jìn)行，應(yīng)該要有碳會(huì)計(jì)制度和比較規(guī)范的碳排放的披露機(jī)制作為基礎(chǔ)，因?yàn)闀?huì)計(jì)科目對(duì)溫室氣體排放的記錄為碳審計(jì)提供了基本的依據(jù)，所以，應(yīng)該建立健全的碳排放的信息披露機(jī)制。我國(guó)目前并沒(méi)有這種的披露機(jī)制，在這種情況下，相關(guān)部門(mén)應(yīng)該使用強(qiáng)制的手段及措施，是碳排放的相關(guān)數(shù)據(jù)在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露，這種方式，可以逐步提高企業(yè)的對(duì)碳排放的信息的披露意識(shí)，利于碳審計(jì)的進(jìn)一步推進(jìn)。

（三）建立碳審計(jì)專門(mén)人才培養(yǎng)體系

培養(yǎng)人才是碳審計(jì)的基礎(chǔ)，首先，應(yīng)該出臺(tái)具體的針對(duì)人才培養(yǎng)的教材，對(duì)人才培養(yǎng)的具體內(nèi)容以及考核方式等做出相關(guān)規(guī)定，供各培訓(xùn)點(diǎn)參考執(zhí)行。其次，可以聯(lián)合高等院校，向高校的財(cái)會(huì)審計(jì)相關(guān)的專業(yè)中設(shè)置一個(gè)新的專業(yè)——碳審計(jì)專業(yè)。同時(shí)，聯(lián)合相關(guān)部門(mén)，對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，使其在掌握審計(jì)方法的基礎(chǔ)上，再掌握關(guān)于碳審計(jì)過(guò)程中所要用到的各類方法，不斷提高其碳審計(jì)的專業(yè)技能。

六、結(jié)束語(yǔ)

我國(guó)目前碳審計(jì)還只是處于理論研究的階段，沒(méi)有實(shí)際運(yùn)用，不管是在碳審計(jì)的制度框架設(shè)計(jì)方面還是在流程和方法的設(shè)計(jì)方面，我國(guó)都存在眾多的困難。從理論建設(shè)到實(shí)際運(yùn)用，都需要我們的不斷探索，并且為之不斷努力。

作者簡(jiǎn)介：孫翰雯（1993-），女，漢族，江蘇泰州人，畢業(yè)于南京信息工程大學(xué)，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。