梁迎春

（南通航運職業(yè)技術(shù)學(xué)院管理信息系，江蘇南通226010）

新版所得稅納稅申報表之優(yōu)惠明細表填列解析

梁迎春

（南通航運職業(yè)技術(shù)學(xué)院管理信息系，江蘇南通226010）

2014年11月3日，國家稅務(wù)總局發(fā)布2014年第63號公告，宣布實行新版企業(yè)所得稅年度申報表，新版申報表包含11張稅收優(yōu)惠明細表，占比24%。新的稅收優(yōu)惠明細表在設(shè)計上更加注重稅收優(yōu)惠政策的落實，方便納稅人填報以及稅務(wù)部門的統(tǒng)計分析。分析國債利息以及投資收益的填報過程，能夠為納稅人稅收優(yōu)惠的申報提供思路，做到不重不漏，既能充分享受稅收優(yōu)惠，又能有效地防范涉稅風(fēng)險。

稅收優(yōu)惠明細表；設(shè)計思路；稅收優(yōu)惠

2014年11月3日，國家稅務(wù)總局發(fā)布2014年第63號公告，公告稱為貫徹落實《企業(yè)所得稅法》及其有關(guān)政策，自2015年1月1起施行新的《企業(yè)所得稅納稅申報表（A類，2014年版）》及《企業(yè)所得稅納稅申報表填報說明（A類，2014年版）》。在應(yīng)用過程中，針對所發(fā)現(xiàn)的問題，2016年1月18日，國家稅務(wù)總局又發(fā)布［2016］3號公告，修改總局2014年第63號公告中的部分申報表。企業(yè)新所得稅納稅申報表更加注重反映申報的全過程，展現(xiàn)涉稅完整數(shù)據(jù)，為風(fēng)險管理提供支撐。其中，稅收優(yōu)惠明細表變動非常大，從原來的1張表細化到現(xiàn)在的11張表，全面列示分類歸集了除加速折舊以外的其余稅收優(yōu)惠政策。

一、稅收優(yōu)惠明細表的設(shè)計思路及表間關(guān)系

（一）設(shè)計更加注重稅收優(yōu)惠政策的落實

本次申報表的修訂將2008年以來的稅收政策進行了梳理，其中170多個文件涉及73項稅收優(yōu)惠，新的申報表將除加速折舊以外的其余稅收優(yōu)惠政策進行了全面的列示。所得稅申報表共41張，其中涉及稅收優(yōu)惠的11張，占比24%。在具體設(shè)計中采用了全面列示與分類歸集相結(jié)合的方式。新的稅收優(yōu)惠明細表沒有對一級附表進行匯總，設(shè)有二級附表5張。這5張2級附表的填報結(jié)果直接填列在主表A100000第17、20、21、26、27中，在計算應(yīng)納所得稅過程全面列示了企業(yè)所享有的稅收優(yōu)惠。其稅收優(yōu)惠政策與稅收優(yōu)惠明細表之間的對應(yīng)關(guān)系如表1所示。

表1　稅收優(yōu)惠明細表與稅收優(yōu)惠政策對應(yīng)表

另外，稅收優(yōu)惠表的設(shè)計在全面列示和分類歸集的基礎(chǔ)上，在具體的表格設(shè)計中體現(xiàn)了將稅收優(yōu)惠條件進行細化反映的設(shè)計原則，更加注重過程。如A107011，將權(quán)益性投資收益分為三種類型，持有期間、撤回或減少投資以及被投資企業(yè)進行清算三種類型，企業(yè)在進行填報時要分類進行填報。A107014《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》，根據(jù)政策變化統(tǒng)籌設(shè)計研發(fā)費用加計扣除，研發(fā)費用加計扣除問題隨著政策的變化進行正列舉的形式。A107020《所得減免優(yōu)惠明細表》明晰了所得稅收優(yōu)惠與應(yīng)納稅所得的關(guān)系，國家稅務(wù)總局2014年第63號公告同時廢止，在法人所得稅制下，應(yīng)稅免稅互抵。所得減免如果為負數(shù)，只能填零，不能填負數(shù)。A107050《稅額抵免優(yōu)惠明細表》明晰稅額抵免等優(yōu)惠年度結(jié)轉(zhuǎn)，稅法規(guī)定用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備可以享受稅額抵免優(yōu)惠并且有5年的限制，既然有5年的限制，則涉及到臺賬式的稅收管理。［1］A107041《高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠情況及明細表》的設(shè)計則更加注重條件的審核，高新企業(yè)每3年認定一次，但是在所得稅填報過程中每年都需填列A107041，審核是否符合享受優(yōu)惠的條件。

（二）稅收優(yōu)惠分類詳盡，列示填列過程，方便納稅人填報

稅收優(yōu)惠過去是1張表，現(xiàn)在是11張表，雖然表格變多了，但是申報人可以根據(jù)政策選擇填報，只填報本企業(yè)能夠享受到的稅收優(yōu)惠，針對性更強。在具體的填報過程中稅收優(yōu)惠明細表列示填列過程，更加方便易懂。新的稅收優(yōu)惠明細表注重區(qū)分政策性質(zhì)、規(guī)范路徑，政策性質(zhì)不同，則規(guī)范路徑也不同。如權(quán)益性投資收益優(yōu)惠，持有期間的投資收益與清算的投資收益，其規(guī)范路徑則不同。另外，新的申報表將申報與備案相結(jié)合，簡化了納稅人的備案工作。過去的所得稅申報僅是為了申報，而新的所得稅納稅申報表不僅注重納稅申報，還更加注重申報備案的作用，申報與備案結(jié)合，簡便高效。

（三）方便稅務(wù)部門統(tǒng)計分析，強化管理

強化管理是站在稅務(wù)局的角度上，強調(diào)簡政放權(quán)，減少進戶執(zhí)法、減少審批環(huán)節(jié)。稅總發(fā)［2013］55號《關(guān)于加強企業(yè)所得稅后續(xù)管理的指導(dǎo)意見》指出，“后續(xù)管理的著力點應(yīng)集中在企業(yè)備案或自行申報后……主要側(cè)重匯算清繳后的管理”，“強化應(yīng)用管理臺賬對跨年度事項進行跟蹤管理”。A107050《稅額抵免優(yōu)惠明細表》為臺賬式的明細表，更加注重反映優(yōu)惠的全過程及跨年度事項的跟蹤管理。稅收優(yōu)惠為國家給予企業(yè)的優(yōu)惠政策，對企業(yè)具體稅負的影響則需要通過對企業(yè)申報數(shù)據(jù)的統(tǒng)計獲得。新的稅收優(yōu)惠明細表對各種類型的稅收優(yōu)惠進行了全面列示，并進行了分類歸集。分類的稅收優(yōu)惠明細表更加便于稅收部門對不同類型稅收優(yōu)惠政策的效果進行分類統(tǒng)計，便于進行績效分析。另外，設(shè)計詳盡的稅收優(yōu)惠明細表還為稅務(wù)部門關(guān)鍵指標(biāo)的獲取提供了便利。

二、稅收優(yōu)惠明細表的具體填列舉例

新的稅收優(yōu)惠明細表共11張，企業(yè)應(yīng)對照自身經(jīng)營狀況選擇填報。本部分以國債利息收入、股息和紅利等權(quán)益性投資收益的填報為例，分析稅收優(yōu)惠表的填列過程，以期對其他優(yōu)惠表的填列提供一定的思路。

（一）國債利息收入的填報

1.會計處理

根據(jù)企業(yè)投資國債的目的，如申報企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，會計處理分為以下兩種：

（1）計入交易性金融資產(chǎn)。企業(yè)取得國債的目的如果是為了近期內(nèi)出售以賺取差價，則屬于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，通過“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。

（2）計入持有至到期投資。如果持有國債的目的是為了持有至到期，且企業(yè)有能力持有至到期，按企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)在“持有至到期投資”中按照攤余成本進行核算。

2.所得稅納稅處理

（1）利息收入確認時點的稅法規(guī)定。稅法規(guī)定，利息收入的確認日期應(yīng)為國債發(fā)行時約定的應(yīng)付利息日期，如轉(zhuǎn)讓國債，利息收入的確認時點與國債轉(zhuǎn)讓收入確認的時點一致。

（2）免稅收入的規(guī)定。準(zhǔn)備持有至到期并直接從發(fā)行者手中購買的國債，根據(jù)所得稅稅法的規(guī)定，企業(yè)直接購買國家發(fā)行的債券，如持有至到期，所產(chǎn)生的利息收入，全額免征企業(yè)所得稅。如企業(yè)提前轉(zhuǎn)讓國債，或在證券市場上從其他投資者手中取得的國債，按照所得稅稅法的規(guī)定，在持有期間產(chǎn)生的國債利息收入即使尚未收到仍可以免征企業(yè)所得稅。計算公式為：免征金額=國債金額×（票面利率/365）×持有天數(shù)。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓國債的收益（或損失），為轉(zhuǎn)讓凈額（轉(zhuǎn)讓價款減去其購買的國債成本相關(guān)稅費，減去持有期間按規(guī)定計算的國債利息收入）。

3.納稅調(diào)整及申報

持有期間，會計按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認利息收入，稅法以應(yīng)付付息日作為利息收入確認日期。如確認期間存在差別，在申報時，企業(yè)應(yīng)通過A105020《未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》進行調(diào)整。如企業(yè)將未到期的國債提前轉(zhuǎn)讓，按照稅法規(guī)定，持有期間的利息收入計入轉(zhuǎn)讓期間的應(yīng)納稅所得額，如在持有期間會計已確認了部分利息收入，并按規(guī)定進行了納稅調(diào)減，在納稅年度申報時，應(yīng)先通過A105020《未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》第3行，將會計上以前確認的利息收入進行調(diào)增；如屬于免稅收入，還需通過A107010進行免稅收入申報。

4.案例分析

案例1：ABC公司屬于工業(yè)企業(yè)，2015年1月1日，支付價款1 500萬元（含交易費用）從二級市場上購入2年期國債，面值1 500萬元，票面年利率5%（與實際利率相等），到期還本并支付全部利息。ABC公司將上述國債確認為持有至到期投資。

2016年1月1日，ABC公司將上述國債全部出售，實際取得價款1 800萬元，假設(shè)不考慮其他因素，則：

（1）2015年會稅處理

①會計處理

借：持有至到期投資——成本15 000 000

貸：銀行存款15 000 000

2015年12月31日，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算利息收入

借：持有至到期投資——應(yīng)計利息750 000

貸：投資收益750 000

②稅法處理及納稅調(diào)整

《企業(yè)所得稅實施條例》第十八條規(guī)定，應(yīng)以應(yīng)付付息日的日期作為利息收入確認日期。在本案例中，持有期間稅法不確認利息收入，在納稅申報時，企業(yè)通過A105020第3行，將會計原已確認的利息收入進行調(diào)減。調(diào)整如表2所示。

表2　未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表單位：萬元

（2）2016年會稅處理

①會計處理

借：銀行存款18 000 000

貸：持有至到期投資——成本15 000 000

持有至到期投資——應(yīng)計利息750 000

投資收益2 250 000

②稅法處理及納稅調(diào)整

企業(yè)將未到期的國債提前轉(zhuǎn)讓，其尚未收到的國債利息收入75萬元屬于免稅收入。企業(yè)轉(zhuǎn)讓國債的1 800萬元，減除購買成本1 500萬元，扣除按照規(guī)定計算的國債利息收入75萬元后的余額，為企業(yè)轉(zhuǎn)讓國債收益225萬元。轉(zhuǎn)讓國債后，按照稅法的規(guī)定，利息收入的確認時點與國債轉(zhuǎn)讓收入確認的時點一致，因此，轉(zhuǎn)讓時稅法上應(yīng)確認利息收入75萬元，因為在2015年會計確認75萬元利息收入，并進行了納稅調(diào)減。因此在2016年度納稅申報時，應(yīng)先通過A105020第3行，將會計上原已確認的收入進行調(diào)增。調(diào)整如表3所示。

表3　未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表單位：萬元

在本案例中，如符合免稅條件，再通過A107010《免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表》第2行，將國債利息收入進行免稅收入申報，如表4所示。

表4　免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表單位：萬元

（二）股息、紅利等權(quán)益性投資收益的填報

1.政策規(guī)定

（1）一般情況下的政策規(guī)定。所得稅法第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。［2］國稅函［2010］79號規(guī)定，股息、紅利收入的確認日期為被投資單位做出利潤分配決定的日期。

（2）被投資企業(yè)清算政策規(guī)定。財稅［2009］60號規(guī)定投資企業(yè)按照持股比例應(yīng)享有被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積的部分，按稅法規(guī)定為股息所得；投資轉(zhuǎn)讓損益為所享有剩余財產(chǎn)扣除股息所得減去投資成本后的金額。

（3）撤回或減少投資的政策規(guī)定?？偩止妫?011］34號規(guī)定投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，投資企業(yè)按照收回投資比例應(yīng)享有被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積的部分為股息所得，投資轉(zhuǎn)讓損益為取得資產(chǎn)減去投資成本及股息所得后的金額。

2.案例分析

案例2：被投資企業(yè)進行清算。ABC公司2011年以1 580萬元投資W公司，占W公司100%股份。2015年W公司進行清算，清算時W公司未分配利潤和盈余公積780萬元，ABC公司分得W公司剩余財產(chǎn)現(xiàn)金1 246萬元。會計上，W公司進行清算，ABC公司確認投資損失:

借：銀行存款12 460 000

投資收益3 340 000

貸：長期股權(quán)投資—W公司15 800 000

稅收上：W公司進行清算，ABC公司首先根據(jù)被投資企業(yè)W公司累計收益780萬元按投資比例確認股息紅利780萬元，此部分為免稅收入，應(yīng)通過A107011進行申報，如表5所示。再按照分回剩余財產(chǎn)1 246萬元剔除投資收益780萬元的余額466萬元，與投資成本1 580萬元進行比較，確認投資所得為-1114萬元（損失）（投資所得（損失）即=1246-780-1580=-1114萬元）。此部分損失應(yīng)通過A105091進行申報，如表6所示。

表5　符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細表單位：萬元

表6　資產(chǎn)損失（專項申報）稅前扣除及納稅調(diào)整明細表單位：萬元

案例3：投資企業(yè)收回部分投資。ABC公司2011年以2 000萬元投資W公司，占W公司40%股份，2015年撤回投資20%，撤資時W公司未分配利潤和盈余公積600萬元，ABC公司收回現(xiàn)金1 300萬元。

會計上，ABC公司進行撤資，ABC公司確認投資收益

借：銀行存款13 000 000

貸：長期股權(quán)投資——W公司10 000 000

投資收益3 000 000

稅收上：對W公司撤資，ABC公司首先根據(jù)被投資企業(yè)W公司累計收益600萬元按投資比例20%確認股息紅利120萬元，此部分為免稅收入，應(yīng)通過A107011進行申報，如表7所示。再按照收回現(xiàn)金1 300萬元與投資成本1 000萬元進行比較的余額300萬元剔除股息紅利120萬元，確認投資所得為180萬元（投資所得（損失）=1300-1000-120=180萬元）。

表7　符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細表單位：萬元

三、稅收優(yōu)惠明細表填列時需注意的具體事項

（一）注重填報內(nèi)容的完整，做到不重不漏

新的所得稅申報表將稅會差異和稅收優(yōu)惠分別進行反映，因此同一個經(jīng)濟事項有可能在不同的表格中進行填報。如案例1國債利息的填報，既牽涉到納稅調(diào)整明細表A105020《未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》的填報，又牽涉到稅收優(yōu)惠明細表A107010《免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表》的填報。案例2，長期股權(quán)投資當(dāng)被投資企業(yè)進行清算時，既牽涉到A105091《資產(chǎn)損失（專項申報）稅前扣除及納稅調(diào)整明細表》的填報，又牽涉到稅收優(yōu)惠明細表A107011《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細表》以及A107010《免稅、減計收入及加計扣除優(yōu)惠明細表》的填報。所以企業(yè)在進行填報時，填報人必須對納稅申報表進行深入研究，對不同經(jīng)濟事項有可能牽涉的申報表做到心中有數(shù)，從而做到不重不漏。

（二）深入研究稅收優(yōu)惠政策，讓企業(yè)充分享受稅收優(yōu)惠

新的稅收優(yōu)惠明細表在設(shè)計時遵循了全面列示和分類歸集的原則，將企業(yè)涉及到的稅收優(yōu)惠政策通過優(yōu)惠表的形式進行了全面的列示，這樣將便于企業(yè)在填報時逐個對照，以便填報所能享受到的稅收優(yōu)惠。企業(yè)相關(guān)申報人在填報時應(yīng)比照稅收優(yōu)惠明細表深入研究相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，逐一核對，最大限度地享受稅收優(yōu)惠。企業(yè)取得政府補助收入如滿足一定的條件則屬于免稅收入，如將政府補助用于研發(fā)，則可享受加計扣除的優(yōu)惠，但兩者不可疊加享受優(yōu)惠。那么，企業(yè)在進行申報時則要統(tǒng)籌考慮，爭取稅收優(yōu)惠最大化。另外，企業(yè)也應(yīng)根據(jù)稅收優(yōu)惠條件，比照企業(yè)自身經(jīng)營狀況，盡可能地創(chuàng)造條件以便獲得稅收優(yōu)惠。

（三）注重臺賬及明細表的填報，防范涉稅風(fēng)險

新的稅收優(yōu)惠表兼具了申報與備案的功能，稅務(wù)部門可通過稅收優(yōu)惠表的相關(guān)信息分析企業(yè)是否滿足享受稅收優(yōu)惠的條件。如A107041《高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠情況及明細表》、A107042《軟件、集成電路企業(yè)優(yōu)惠情況及明細表》及A107012《綜合利用資源生產(chǎn)產(chǎn)品取得的收入優(yōu)惠明細表》等，都兼具了申報與備案的功能，企業(yè)在進行填報時不僅要注重所享受到的稅收優(yōu)惠金額，還要注重所填列的其他信息是否滿足了稅收優(yōu)惠的相關(guān)政策要求，從而將涉稅風(fēng)險降到最低。A107050《稅額抵免優(yōu)惠明細表》為臺賬式的稅收優(yōu)惠明細表，企業(yè)在填報時需注重年度之間的關(guān)系，做到勾稽關(guān)系正確、數(shù)據(jù)準(zhǔn)確。

［1］云中飛.2012年匯算清繳關(guān)鍵業(yè)務(wù)技巧及疑難問題解析.http://blog.sina.com［EB/OL］，2012-03-03.blog_ 79a2be3e010114ut.html

［2］段文濤.企業(yè)買賣股票要繳哪些稅［N］.中國稅務(wù)報，2014-08-22（6）.

［責(zé)任編輯：于明霞］

The Schedule of the New Enterprise Income Tax Return of Preferential Tax DesignAnalysis and Fill in the Column

LIANG Ying-chun
（Department of Management and Information，Nantong Shipping College，Nantong 226010，China）

on November 3rd，2014，the State Administration of Taxation announced No.63，2014 announcement，announced a new annual tax return of enterprise income tax，the new enterprise income tax return contains 11 schedule of preferential tax，accounting for 24%.The new tax preference list is designed to pay more attention to the implementation of preferential tax policies，provide convenience for taxpayers reporting and statistical analysis of the tax department.Through the analysis of the interest on treasury issue and return on investment of the reporting process，provide ideas for the declaration of tax preference for taxpayers，do the correct reporting，so can fully enjoy the preferential tax，and can effectively prevent the risk of tax.

schedule of preferential tax；design ideas；tax preferences

F812.42

A

2016-07-29

1671-6671（2016）05-0084-07

江蘇省教育科學(xué)“十二五”規(guī)劃2015年度課題（B-b/2015/03/043）

梁迎春（1979-），女，山東鄆城人，南通航運職業(yè)技術(shù)學(xué)院講師，注冊會計師，管理學(xué)碩士，研究方向：企業(yè)會計與稅法。