龔雅潔，繩朋云，靳繼剛

(1.石家莊郵電職業(yè)技術(shù)學(xué)院 會計系，河北 石家莊 050031；2.河北地質(zhì)大學(xué) 華信學(xué)院，河北 石家莊 050031)

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企業(yè)不同銷售方式的差異分析
——基于企業(yè)稅負與現(xiàn)金凈流量的分析

龔雅潔1，繩朋云2，靳繼剛1

(1.石家莊郵電職業(yè)技術(shù)學(xué)院 會計系，河北 石家莊 050031；2.河北地質(zhì)大學(xué) 華信學(xué)院，河北 石家莊 050031)

在目前競爭激烈的市場經(jīng)濟環(huán)境中，許多企業(yè)為了維持或擴大自己商品的市場份額，往往采取多種多樣的銷售方式，以達到促銷的目的，而且隨著經(jīng)濟的發(fā)展以及互聯(lián)網(wǎng)時代的來臨，銷售形式也越來越多?；谄髽I(yè)稅負與現(xiàn)金凈流量的基礎(chǔ)上對9種銷售方式從企業(yè)稅負與現(xiàn)金凈流量兩個方面進行了分析與研究。研究發(fā)現(xiàn)稅負高的銷售方式，可能其現(xiàn)金凈流量也比較高，因此企業(yè)在經(jīng)營銷售過程中，不能只考慮稅負的問題，還要考慮企業(yè)現(xiàn)金凈流量的問題，甚至是企業(yè)的整體發(fā)展問題以及顧客對銷售方式的接受程度。

銷售方式；納稅籌劃；稅負；現(xiàn)金凈流量

企業(yè)的經(jīng)營目標是在其他經(jīng)營條件一致以及合規(guī)合法的情況下，盡量進行節(jié)稅的工作，從而達到企業(yè)利益的最大化。所以，企業(yè)進行科學(xué)有效的納稅籌劃能夠在很大程度上減少其稅負成本，進而增加企業(yè)的凈利潤，提高企業(yè)的競爭實力。在目前競爭激烈的市場經(jīng)濟環(huán)境中，許多企業(yè)為了維持或擴大自己商品的市場份額，往往采取多種多樣的銷售方式，以達到促銷的目的，而且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，其形式也將越來越多。由于互聯(lián)網(wǎng)時代的來臨，增加了很多新型的銷售方式，比如：郵寄銷售、網(wǎng)上銷售等[1]。然而，本文所研究的銷售方式主要指稅法規(guī)定的一些常見的銷售方式，例如：商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、還本銷售、銷售折讓、以舊換新、購物返券等幾種銷售方式。產(chǎn)品的銷售方式不同，使得企業(yè)的銷售量會有所不同、承擔的稅負也會有所差異，同時企業(yè)的現(xiàn)金凈流量也會出現(xiàn)差別。所以為了能夠更好地實現(xiàn)企業(yè)利潤的最大化或者現(xiàn)金凈流量最大化，我們可以對不同銷售方式下的稅務(wù)籌劃問題進行比較與研究。

一、不同銷售方式在稅負與現(xiàn)金凈流量方面的差異

(一)商業(yè)折扣銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

商業(yè)折扣指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因，而給予購貨方的價格優(yōu)惠，它是在實現(xiàn)銷售的同時發(fā)生的[2]。銷售產(chǎn)品時，可能出現(xiàn)兩種情況：一是銷售額與折扣額在同一張發(fā)票上，其計稅金額是銷售額扣除折扣額后的余額；二是銷售額與折扣額不在同一張發(fā)票上，其計稅金額是銷售額全額，不能夠扣除折扣額。對于銷售企業(yè)來說，其收入成本是相同的，所以很顯然第一種情況的稅負更輕一點。所以，一般銷售企業(yè)在發(fā)票開具時，盡量將銷售額與折扣額開在同一張發(fā)票上。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：假設(shè)顧客購買滿500萬元的產(chǎn)品(產(chǎn)品購買成本250萬元)，可以打八折即產(chǎn)品售價為400萬元。

1. 應(yīng)交增值稅=(400-250)×17%/(1+17%)=21.79(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=21.79×10%=2.18(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(400-250)/(1+17%)-2.18-20]×25%=26.51(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=21.79+2.18+26.51=50.48(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=400-250-20-50.48=79.52(萬元)

(二)現(xiàn)金折扣銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

現(xiàn)金折扣指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵購貨方及早償還貨款，而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待。銷售折扣通常采用“3/10，2/20，N/30”等符號表示。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：假設(shè)顧客購買500萬元的產(chǎn)品(產(chǎn)品購買成本250萬元)，如果10天內(nèi)付款可享受3%的現(xiàn)金折扣；如果20天內(nèi)付款可享受2%的現(xiàn)金折扣；如果在30天內(nèi)付款需要全額支付。假設(shè)顧客在18天時付款，那么該顧客可以享受2%的現(xiàn)金折扣[3]。然而，由于現(xiàn)金折扣的銷售方式，在本質(zhì)上屬于融資行為，所以其計稅金額不可以扣除現(xiàn)金折扣進行納稅，而是以銷售全額500萬元作為計稅基礎(chǔ)。

1. 應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=36.32×10%=3.63(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250)/(1+17%)-3.63-20-500×2%]×25%=45.01(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+3.63+45.01=84.96(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=500×(1-2%)-250-20-84.96=135.04(萬元)

(三)還本銷售銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

還本銷售指納稅人在銷售貨物后，到一定期限由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價款的銷售方式。這種方式實際上是籌集資金，是以貨物換取資金的使用價值，到期還本不付息的方法。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：顧客購買500萬元的產(chǎn)品(產(chǎn)品購買成本250萬元)，在一年內(nèi)還本100萬元。由于還本銷售的銷售方式，在本質(zhì)上屬于融資行為，所以其計稅金額不可以扣除還本金額進行納稅，而是以銷售全額500萬元作為計稅基礎(chǔ)，還本金額作為一項財務(wù)費用處理。并且，假設(shè)該企業(yè)能夠取得關(guān)于還本的合法憑證，那么企業(yè)就可以在所得稅前扣除該項財務(wù)費用。

1. 應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=36.32×10%=3.63(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250)/(1+17%)-3.63-100-20]×25%=22.51(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+3.63+22.51=62.46(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=500-100-250-20-62.46=67.54(萬元)

(四)銷售折讓銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

銷售折讓指貨物銷售后，由于其質(zhì)量、性能或規(guī)格等原因購貨方未予退貨，但銷貨方需給予購貨方的一種價格優(yōu)惠。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：顧客購買產(chǎn)品之后，由于產(chǎn)品出現(xiàn)問題，所以顧客要求進行折讓，并且企業(yè)同意給予該顧客100萬元的折讓。因為銷售折讓是銷售額的實質(zhì)性減少，因而稅法規(guī)定，對銷售折讓可以按折讓后的銷售額計征增值稅。但需由購貨方向主管稅務(wù)機關(guān)填報《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，銷貸方據(jù)此開具紅字發(fā)票。

1. 應(yīng)交增值稅=(400-250)×17%/(1+17%)=21.79(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=21.79×10%=2.18(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(400-250)/(1+17%)-20-2.18]×25%=26.51(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=21.79+2.18+26.51=50.48(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=400-250-20-50.48=79.52(萬元)

(五)以舊換新銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

以舊換新指納稅人在銷售自己的貨物時，有償收回舊貨物的行為。稅法規(guī)定對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，按銷售方獲取的差價計征增值稅。但是，除此之外其他的以舊換新業(yè)務(wù)，按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款計征增值稅。而本文所研究的企業(yè)未出現(xiàn)金銀首飾的以舊換新業(yè)務(wù)，所以此處的以舊換新業(yè)務(wù)是指后一種情況，即其計稅金額為銷售方不含稅的全部價款。2009 年1 月1 日新頒布的增值稅暫行條例，國家取消了銷售廢舊物資的免稅和購進廢舊物資抵扣10%的稅收政策，廢舊物資回收發(fā)票不再作為抵扣憑證，所以原來成立一個回收公司，按收購金額的10%抵扣進項稅的籌劃方法已不再適用了[4]。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：顧客利用舊貨物(價值100萬元)和現(xiàn)金400萬元換取企業(yè)500萬元的新貨物，(新貨物的購買成本是250萬元)。

1. 應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=36.32×10%=3.63(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250)/(1+17%)-3.63-20]×25%=47.51(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+3.63+47.51=87.46(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=400-250-20-87.46=42.54(萬元)，同時企業(yè)獲得價值100萬元的舊貨物。

(六)以物易物銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

以物易物指購銷雙方不以貨幣結(jié)算，而以同等價款的貨物相互結(jié)算，實現(xiàn)貨物購銷的一種方式。該種銷售方式相當于發(fā)生兩筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)——購進貨物與銷售貨物兩項業(yè)務(wù)。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：企業(yè)用500萬元的產(chǎn)品換回400萬元的A產(chǎn)品(500萬元的產(chǎn)品成本是250萬元)，企業(yè)能夠獲得購進A產(chǎn)品的專用增值稅發(fā)票，所以這部分進項稅額可以如數(shù)抵扣。

1. 應(yīng)交增值稅=0(萬元)

由于企業(yè)可以抵扣的增值稅進項稅額=(400+250)×17%/(1+17%)=94.44(萬元)

企業(yè)銷售產(chǎn)品應(yīng)繳納的增值稅銷項稅額=500×17%/(1+17%)=72.65(萬元)，其中進項稅額94.44萬元>銷項稅額72.65萬元，所以企業(yè)以物易物的經(jīng)濟業(yè)務(wù)不需要繳納增值稅。

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=0(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250)/(1+17%)-20]=53.42(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=53.42(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=-250-(-20)(-53.42)=-323.42(萬元)，同時企業(yè)擁有價值400萬元的A產(chǎn)品。

(七)買一贈一銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

買一贈一指購貨物贈送貨物的方式。下面對這種情況進行詳細的納稅分析：假設(shè)顧客購買滿500萬元的產(chǎn)品(產(chǎn)品購買成本250萬元)，可以贈送價值100萬元的貨物(產(chǎn)品購買成本50萬元)。

國稅函〔2008〕875號第3條：企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。根據(jù)國稅函〔2008〕875號文件規(guī)定實質(zhì)就是將企業(yè)的銷售金額分解成商品銷售的收入和贈送的商品銷售的收入兩部分，各自對應(yīng)相應(yīng)的成本來計算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。文件的關(guān)鍵在于確定了買一贈一的行為性質(zhì)，它屬于兩種銷售行為的組合，只不過沒有分別定價而已，而不是一個銷售行為和一個捐贈行為的組合。所以，本文的研究是將買一贈一看做是組合銷售，是一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，所有產(chǎn)品的成本都可以稅前扣除。

1. 主產(chǎn)品應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

贈送產(chǎn)品應(yīng)交增值稅=(100-50)×17%/(1+17%)=7.26(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=(36.32+7.26)×10%=4.36(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250-50)/(1+17%)-20-4.36]×25%=36.65(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+7.26+4.36+36.65=83.59(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=500-250-50-20-83.59=96.41(萬元)

(八)購物返現(xiàn)銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

購物返現(xiàn)指顧客購買商品時，可以獲得一定比例的現(xiàn)金返還。稅法規(guī)定：購物返現(xiàn)在征增值稅時，需要根據(jù)貨物的總價全額征稅，而不能夠扣除現(xiàn)金返還部分。

下面對這種情況進行詳細的納稅分析：顧客購買商品滿500萬元時(產(chǎn)品成本是250萬元)，可以返現(xiàn)100萬元。返現(xiàn)金額100萬元可以作為費用在所得稅前扣除。

1. 應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=36.32×10%=3.63(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250)/(1+17%)-100-3.63-20]×25%=22.51(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+3.63+22.51=62.46(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=500-100-250-20-62.46=67.54(萬元)

(九)購物返券(購物積分)銷售方式的稅負與現(xiàn)金凈流量

假設(shè)顧客購買了500萬元的產(chǎn)品(產(chǎn)品購買成本250萬元)，贈送100萬元的購物券(產(chǎn)品購買成本50萬元)，其他單位成本費用是20萬元。企業(yè)是一般納稅人，增值稅率17%，所得稅率25%。

1. 主產(chǎn)品應(yīng)交增值稅=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(萬元)

贈送產(chǎn)品應(yīng)交增值稅=(100-50)×17%/(1+17%)=7.27(萬元)

2. 應(yīng)交城建稅及教育費附加=(36.32+7.27)×10%=4.36(萬元)

3. 應(yīng)交企業(yè)所得稅=[(500-250-50)/(1+17%)-4.36-20]×25%=36.65(萬元)

4. 企業(yè)的總稅負金額=36.32+7.27+4.36+36.65=84.60(萬元)

5. 現(xiàn)金凈流量=500-250-50-84.60-20=95.40(萬元)

二、企業(yè)不同銷售方式的稅負金額與現(xiàn)金凈流量差異分析

綜合第一部分的計算與分析， 同時通過對企業(yè)總稅負金額進行升序排列獲得表1。從表1內(nèi)的數(shù)據(jù)可以看出商業(yè)折扣與銷售折讓在總稅負與現(xiàn)金凈流量金額上是相等的，但是銷售折讓要以折讓后的余額計征增值稅，需由購貨方向主管稅務(wù)機關(guān)填報《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，銷貸方據(jù)此開具紅字發(fā)票之后，才能夠按照余額進行納稅處理。商業(yè)折扣相對于銷售折讓來說，其操作比較簡便。因此，企業(yè)在實際銷售過程中，盡量采用商業(yè)折扣而非銷售折讓。同時對于商業(yè)折扣，企業(yè)應(yīng)盡量使得銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明[5]。

以物易物的現(xiàn)金凈流量出現(xiàn)負值，但是企業(yè)還額外擁有價值400萬元的A產(chǎn)品，而其他銷售方式未獲得實物資產(chǎn)。所以，并不能夠判定以物易物的銷售方式對企業(yè)整體利益不利。

還本銷售與購物返現(xiàn)在總稅負與現(xiàn)金凈流量金額上是相等的，但是在實際經(jīng)營過程中，購物返現(xiàn)是立即返現(xiàn)，而還本銷售可能需要在一段時間內(nèi)還本。所以，兩者的時間價值不同，并且顧客對兩者的接受程度可能存在差異，從而導(dǎo)致銷售量的不同，最終使得企業(yè)的整個現(xiàn)金凈流量出現(xiàn)問題。綜合來說，購物返現(xiàn)比還本銷售對企業(yè)更有利。

現(xiàn)金折扣的現(xiàn)金凈流量比較高，但是購買方所享受的優(yōu)惠比較少，所以顧客可能更愿意接受其他的銷售方式。

以舊換新的稅負金額比較大，且現(xiàn)金凈流量比較小，但是企業(yè)額外獲得價值100萬元的資產(chǎn)。

由表1的數(shù)據(jù)可以看到總稅負金額比較大的銷售方式，可能其現(xiàn)金凈流量也比較大，所以并不能夠只通過稅負金額的大小來判斷銷售方式的好壞。同時，不同的銷售方式還可能獲得額外的其他資產(chǎn)，所以企業(yè)在選擇銷售方式時，要根據(jù)自身的企業(yè)情況與發(fā)展戰(zhàn)略來綜合分析，從而做出對企業(yè)整個經(jīng)營最有利的決策[6]。

表1　不同銷售方式的稅負金額與現(xiàn)金凈流量比較表 (單位：萬元)

三、結(jié)論

由以上分析可知，企業(yè)在采取某種銷售方式之前，可以通過納稅籌劃進行節(jié)稅，但不能盲目進行，而應(yīng)當全面權(quán)衡，綜合籌劃，選擇最佳的銷售方式，來獲取最大的經(jīng)濟效益。更重要的一點是企業(yè)在選擇銷售方式時，重點關(guān)注消費者的心理，在其他條件相同的情況下，選擇消費者最容易接受的銷售方式。

〔1〕 鄒馨.不同銷售方式下的節(jié)稅籌劃[J].山東紡織經(jīng)濟，2011(2):28-43.

〔2〕 朱會芳.不同銷售方式下的增值稅納稅籌劃[J].財會研究，2011(16):17-19.

〔3〕 西文俊，侯如松.如何選擇不同銷售方式節(jié)稅[J].財會月刊，2012(25):23-24.

〔4〕 謝陽春.不同銷售方式下的會計處理及納稅比較[J].財會通訊(理財版)，2006(12):60-62.

〔5〕 盧宏.特殊銷售方式下的納稅籌劃研究[J].赤峰學(xué)院學(xué)報(自然科學(xué)版)，2013(10):44-46.

〔6〕 艾云峰.新時期企業(yè)納稅籌劃的策略探究[J].經(jīng)營管理者，2013(12):44.

〔7〕 仵宗禮.商業(yè)促銷方式之納稅籌劃[J].財會月刊，2013(13):44-45.

(責任編輯杜敏)

TheVarianceAnalysisonEnterpriseofDifferentWaysofSales:BasedonAnalysisofEnterpriseTaxBurdenandCashFlows

GONGYa-jie1,SHENGPeng-yun2,JINJi-gang1

(1.ShijiazhuangPostsandTelecommunicationsTechnicalCollege,Shijiazhuang,Hebei050031;2.HebeiGEOUniversity,Shijiazhuang,Hebei050031)

Inthecurrentcompetitivemarketeconomyenvironment,manyenterprisesoftentakeavarietyofsalesmethodsinordertomaintainorexpanditsmarketshare,toachievethepurposeofpromotion,andwiththedevelopmentofeconomyandtheadventoftheInternet,asalesformisalsomoreandmore.Thispaperanalyzedtheninekindsofsaleswayfromtwoaspectsofenterprisetaxburdenandcashflowsbasedontheenterprisetaxburdenandcashflows.Thestudyfoundthatthehightaxesonsalesmethodhasahighcashflows.Therefore,theenterprisenotonlyconsideredintheprocessofbusinesssalestaxissues,considertheissueofcorporatecashflows,andeventhewholedevelopmentoftheenterpriseandcustomeracceptanceofsales.

salesway;taxplanning;taxburden;cashflows

10.13937/j.cnki.sjzjjxyxb.2016.03.018

2016-03-25

龔雅潔(1984—)，女，河北邯鄲人，管理學(xué)碩士，石家莊郵電職業(yè)技術(shù)學(xué)院會計系教師，主要從事會計、審計研究。

F274

A

1007-6875(2016)03-0100-04

網(wǎng)絡(luò)出版地址：http://www.cnki.net/kcms/doi/10.13937/j.cnki.sjzjjxyxb.2016.03.018.html網(wǎng)絡(luò)出版時間：2016-06-2015：30