邱衛(wèi)林
(東華理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院,江西撫州344000)
一般規(guī)模納稅人增值稅稅率一般為17%,而銷售或者進(jìn)口糧食、圖書、化肥等稅率一般為13%,小規(guī)模納稅人一般無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票,但稅務(wù)機(jī)關(guān)可以為其代開(kāi)增值稅專用發(fā)票,小規(guī)模納稅人增值稅征收率為3%[1]。在部分實(shí)行了營(yíng)改增地區(qū),交通運(yùn)輸業(yè)適用稅率為11%,部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用稅率為6%(由于未在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)展,本文未考慮營(yíng)改增的內(nèi)容)。
購(gòu)貨企業(yè)可以分為小規(guī)模納稅人和一般規(guī)模納稅人[2]。小規(guī)模納稅人在選擇購(gòu)貨對(duì)象時(shí),無(wú)論購(gòu)貨對(duì)象納稅人身份是小規(guī)模納稅人還是一般規(guī)模納稅人,由于無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,從企業(yè)現(xiàn)金凈流量的角度考慮,在銷售額一定時(shí),只需要比較購(gòu)進(jìn)貨物含稅價(jià)格的高低來(lái)決定企業(yè)的購(gòu)貨對(duì)象。而一般規(guī)模納稅人在選擇購(gòu)貨對(duì)象時(shí),由于購(gòu)貨對(duì)象納稅人身份的不同會(huì)對(duì)購(gòu)貨企業(yè)的最終的現(xiàn)金凈流量有影響,因此購(gòu)貨企業(yè)可以通過(guò)選擇不同身份的購(gòu)貨對(duì)象納稅人來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。
購(gòu)貨企業(yè)為一般規(guī)模納稅人,根據(jù)購(gòu)貨對(duì)象的三種不同身份,可以具體從下面三個(gè)方面進(jìn)行分析。
第一,假定購(gòu)貨企業(yè)對(duì)外銷售取得含稅銷售額為A,增值稅稅率為B,該貨物系從一般規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn),含稅購(gòu)進(jìn)金額為C1,購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅稅率為B1,其他支出均為E,此時(shí),現(xiàn)金凈流量為 M1。假定城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加率和企業(yè)所得稅率分別為7%、3%和25%。
第二,假定購(gòu)貨企業(yè)對(duì)外銷售取得含稅銷售額為A,增值稅稅率為B,該貨物系從能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn),含稅購(gòu)進(jìn)金額為C2,購(gòu)進(jìn)貨物的征收稅率為B2,其他支出均為E,此時(shí),現(xiàn)金凈流量為M2。假定城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加率和企業(yè)所得稅率分別為7%、3%和25%。
第三,假定購(gòu)貨企業(yè)對(duì)外銷售取得含稅銷售額為A,增值稅稅率為B,該貨物系從只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn),含稅購(gòu)進(jìn)金額為C3,購(gòu)進(jìn)貨物的征收稅率為B3,其他支出均為E,此時(shí),現(xiàn)金凈流量為M3。假定城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加率和企業(yè)所得稅率分別為7%、3%和25%。
現(xiàn)金凈流量=現(xiàn)金流入量-現(xiàn)金流出量=
含稅銷售額-含稅購(gòu)進(jìn)金額-其他支出-城建稅和教育費(fèi)附加-企業(yè)所得稅
當(dāng)B1=17%,B2=3%時(shí),令M1=M2,
獲取得現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比C1/C2=1.130 6
通過(guò)比較現(xiàn)金凈流量可知,當(dāng)C1/C2=1.130 6時(shí),購(gòu)貨企業(yè)選擇企業(yè)供應(yīng)商為一般規(guī)模納稅人所產(chǎn)生現(xiàn)金凈流量和選擇企業(yè)供應(yīng)商為能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量是完全相同的;當(dāng)C1/C2>1.130 6時(shí),購(gòu)貨企業(yè)則從能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物比從一般規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的現(xiàn)金凈流量更高,購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)該選擇能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商;相反,當(dāng)C1/C2<1.130 6時(shí),購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇一般規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商。
當(dāng)B1=17%,B3=3%時(shí),令M1=M3,
獲取得現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比C1/C3=1.163 4
通過(guò)比較現(xiàn)金凈流量可知,當(dāng)C1/C3=1.163 4時(shí),購(gòu)貨企業(yè)選擇企業(yè)供應(yīng)商為一般規(guī)模納稅人所產(chǎn)生現(xiàn)金凈流量和選擇企業(yè)供應(yīng)商為只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量是完全相同的;當(dāng)C1/C3>1.163 4時(shí),購(gòu)貨企業(yè)則從只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物比從一般規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的現(xiàn)金凈流量更高,購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)該選擇只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商;相反,當(dāng)C1/C3<1.163 4時(shí),購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇一般規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商[4]。
令M2=M3,當(dāng)B2=3%,B3=3%時(shí),
獲取得現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比C2/C3=1.028 9
如果供應(yīng)商只能是小規(guī)模納稅人,通過(guò)比較現(xiàn)金凈流量可知,當(dāng)C2/C3=1.028 9時(shí),購(gòu)貨企業(yè)選擇企業(yè)供應(yīng)商為能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人和選擇企業(yè)供應(yīng)商為只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量是完全相同的;當(dāng)C2/C3>1.028 9時(shí),購(gòu)貨企業(yè)則從只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物比能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人的現(xiàn)金凈流量更高,購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)該選擇只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商;相反,當(dāng)C2/C3<1.028 9時(shí),購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人為企業(yè)供應(yīng)商[5]。
依據(jù)上述公式,根據(jù)供應(yīng)商納稅人身份不同,稅率的不同,其現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比有下表所示的幾種情況。
表 現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比情況
2014年2月,一般規(guī)模納稅人甲購(gòu)貨企業(yè)準(zhǔn)備購(gòu)買所需的原材料,適用的增值稅稅率為17%,現(xiàn)有可以從以下三個(gè)供應(yīng)商進(jìn)行選擇:第一,供應(yīng)商為一般規(guī)模納稅人,適用的增值稅率為17%,其每噸含稅價(jià)格為14 040元;第二,供應(yīng)商為小納稅人,能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票,適用的征收率為3%,其每噸含稅價(jià)格為12 000元;第三,供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人,只能取得普通發(fā)票,適用的征收率為3%,其每噸含稅價(jià)格為11 000元;企業(yè)用此生產(chǎn)的產(chǎn)品每噸含稅為58 500元,其他支出為10 000元,假定城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加率和企業(yè)所得稅率分別為7%、3%和25%。不考慮其他因素,企業(yè)應(yīng)該如何選擇供應(yīng)商?
根據(jù)前面所分析的相關(guān)結(jié)果,第一和第二方案現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格C1/C2=14 040/12 000=1.17 >1.130 6,甲購(gòu)貨企業(yè)則從能取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物比從一般規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的現(xiàn)金凈流量更高,第二方案比第一方案更優(yōu);第一和第三方案現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格C1/C3=14 040/11 000=1.276 3 >1.163 4,甲購(gòu)貨企業(yè)則從只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的現(xiàn)金凈流量更高,第三方案比第一方案更優(yōu);第二和第三方案現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格C2/C3=12 000/11 000=1.090 9 >1.028 9,甲購(gòu)貨企業(yè)則從只能取得普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物的現(xiàn)金凈流量更高,第三方案比第二方案更優(yōu),即企業(yè)應(yīng)該選擇只能取得普通發(fā)票小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商。具體計(jì)算如下:
綜上所述,甲購(gòu)貨企業(yè)從現(xiàn)金凈流量高低來(lái)衡量,方案三最優(yōu),其次是方案二,最后是方案一。
作為小規(guī)模納稅人的購(gòu)貨企業(yè),由于進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣,它只需要選擇價(jià)格最低的供應(yīng)商,就可以獲取更高的現(xiàn)金凈流量;作為一般規(guī)模納稅人的購(gòu)貨企業(yè),當(dāng)銷售額一定時(shí),可以通過(guò)現(xiàn)金凈流量均衡點(diǎn)含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格比,選擇能給企業(yè)帶來(lái)更高的現(xiàn)金凈流量的供應(yīng)商。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中,除了考慮現(xiàn)金凈流量大小以外,企業(yè)在作出相關(guān)決策時(shí),凈利潤(rùn)、供應(yīng)商的信用關(guān)系等都是購(gòu)貨企業(yè)應(yīng)該考慮的因素[6]。
[1]梁文濤.運(yùn)用凈利潤(rùn)法選擇購(gòu)貨對(duì)象的納稅籌劃[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí),2008(8):62-64.
[2]王紹軍.一般納稅人采購(gòu)貨物納稅籌劃[J].中國(guó)商界,2010(12):459.
[3]楊霞光.考慮購(gòu)貨對(duì)象增值稅納稅人身份的納稅籌劃[J].財(cái)會(huì)月刊,2008,7(21):27-28.
[4]鄭小平.企業(yè)購(gòu)買貨物時(shí)運(yùn)輸方式的納稅籌劃[J].東華理工大學(xué)學(xué)報(bào):社會(huì)科學(xué)版,2013,32(1):34-36.
[5]鄭小平.增值稅納稅人身份選擇納稅籌劃:凈利潤(rùn)法[J].財(cái)會(huì)月刊,2013,2(4):36-37.
[6]雷芳.城鄉(xiāng)統(tǒng)籌發(fā)展視角下環(huán)鄱陽(yáng)湖生態(tài)經(jīng)濟(jì)區(qū)的價(jià)格障礙分析[J].東華理工大學(xué)學(xué)報(bào):社會(huì)科學(xué)版,2011,30(4):327-330.
東華理工大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)2014年3期