馮燕

摘 要 2016年3月18日國務(wù)院常務(wù)會(huì)議通過了“營改增”全面推開實(shí)施方案，3月23日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）。房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”政策的全面推開，對(duì)所有納稅人都將產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員也是新的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)企業(yè)既要做好增值稅相關(guān)的會(huì)計(jì)處理，按照稅務(wù)征管要求準(zhǔn)確核算、及時(shí)足額申報(bào)增值稅，從企業(yè)管理角度做好增值稅的分析與籌劃，避免政策變動(dòng)應(yīng)對(duì)不利造成的企業(yè)稅負(fù)增加。

關(guān)鍵詞 房地產(chǎn)企業(yè) “營改增” 稅務(wù)籌劃

一、房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的背景及意義

在“十二五”期間國務(wù)院提出完成“營改增”改革規(guī)劃后，“營改增”政策成為各相關(guān)行業(yè)研究的熱點(diǎn)，至財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文正式發(fā)布，房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”就此塵埃落定。

雖然“營改增”作為我國稅收制度的減稅措施，但由于房地產(chǎn)企業(yè)涉及的行業(yè)較多、項(xiàng)目建設(shè)的周期較長、成本費(fèi)用構(gòu)成復(fù)雜，其也需要進(jìn)行合理的稅收籌劃，并對(duì)過渡期的稅務(wù)政策進(jìn)行充分的學(xué)習(xí)。根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)自有的項(xiàng)目具體開發(fā)情況，進(jìn)行合理的稅務(wù)預(yù)測，選擇適應(yīng)本企業(yè)的計(jì)稅方法，選定符合要求的上下游合作單位，取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票，從而有效地降低企業(yè)的整體稅負(fù)。

二、“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的影響

（一）稅負(fù)水平的影響

根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年3月31日發(fā)布的《關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》，確定了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般納稅人在2016年4月30日之前開工的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇簡易征稅和一般計(jì)稅兩種方式進(jìn)行增值稅預(yù)繳和申報(bào)。2016年4月30日之后開工的新項(xiàng)目必須選擇一般計(jì)稅方式進(jìn)行增值稅預(yù)繳和申報(bào)，小規(guī)模納稅人以簡易征稅方式進(jìn)行增值稅預(yù)繳和申報(bào)。

選擇簡易征稅方式的房地產(chǎn)企業(yè)，假設(shè)其所售房價(jià)為100萬元，原先繳納營業(yè)稅5萬元，“營改增”后，房地產(chǎn)業(yè)的增值稅征收率為5%，則增值稅計(jì)算為100/（1+5%）*5%=4.76（萬元）。且公告中規(guī)定在收到預(yù)收款時(shí)先按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅，因而選擇簡易征稅的房地產(chǎn)企業(yè)較之前的營業(yè)稅明顯地降低了稅負(fù)。

選擇一般計(jì)稅方式的房地產(chǎn)企業(yè)新項(xiàng)目，增值稅實(shí)際稅負(fù)取決于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票的取得情況。因而房地產(chǎn)企業(yè)需要對(duì)增值稅發(fā)票的取得進(jìn)行科學(xué)管理，確保房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)所對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用可以進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而達(dá)到減少稅負(fù)的目的。

對(duì)于可選擇簡易征收和一般計(jì)稅兩種方式的一般納稅人的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，需要根據(jù)項(xiàng)目自身的已售部分，及未來可取得的進(jìn)項(xiàng)抵扣金額進(jìn)行科學(xué)的測算，比較哪一種計(jì)稅方式的整體稅負(fù)對(duì)企業(yè)更為有利。例如，選擇一般計(jì)稅方式，企業(yè)需要與原有供應(yīng)商進(jìn)行充分的協(xié)商溝通，確保未來結(jié)算的成本費(fèi)用均可以取得增值稅專用發(fā)票，才能計(jì)入增值稅進(jìn)項(xiàng)可抵扣稅額，從而落實(shí)企業(yè)整體稅負(fù)的變化。

（二）盈利水平的變化

增值稅作為價(jià)外稅，相對(duì)于營業(yè)稅減少了中間環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅問題，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)整體來說，可以起到減少稅負(fù)的作用。對(duì)于選擇簡易征收的房地產(chǎn)企業(yè)，增值稅作為價(jià)外稅在減少企業(yè)實(shí)際銷售收入的同時(shí)也減少了流轉(zhuǎn)稅額，在相同的房價(jià)下，兩種計(jì)稅方法的毛利相同。對(duì)于一般計(jì)稅的房地產(chǎn)企業(yè)，項(xiàng)目整體的稅負(fù)取決于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，即成本費(fèi)用相應(yīng)可抵扣增值稅發(fā)票的獲取，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票的取得直接影響企業(yè)整體的利潤水平。另外“營改增”后土地增值稅清算時(shí)，將以不含稅的收入與成本費(fèi)用計(jì)算，需要對(duì)銷售定價(jià)進(jìn)行合理的測算，避免土地增值稅稅率臨界點(diǎn)，造成企業(yè)凈利潤的變化。

（三）企業(yè)財(cái)務(wù)管理的變化

首先，增值稅專用發(fā)票可以作為企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因而需要房地產(chǎn)企業(yè)加大對(duì)增值稅發(fā)票的管理力度，對(duì)不可抵扣的或抵扣額度小的項(xiàng)目要充分的學(xué)習(xí)和掌握。其次，“營改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求，營業(yè)稅的會(huì)計(jì)科目設(shè)置相對(duì)簡單，而“營改增”后企業(yè)需要根據(jù)不同的業(yè)務(wù)增加會(huì)計(jì)核算科目，對(duì)不同的涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行區(qū)別核算。因而，房地產(chǎn)企業(yè)需要對(duì)財(cái)務(wù)管理人員進(jìn)行系統(tǒng)的培訓(xùn)，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)使用的財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)也要進(jìn)行相應(yīng)的升級(jí)處理。因增值稅專用發(fā)票在企業(yè)取得后180天內(nèi)需要進(jìn)行認(rèn)證才能抵扣，因而需要由專人負(fù)責(zé)建立詳盡的發(fā)票臺(tái)賬，及時(shí)認(rèn)證，確保取得的專業(yè)發(fā)票可按期抵扣。

三、“營改增”政策后房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的應(yīng)對(duì)措施

（一）政策過渡期選擇合理的計(jì)稅方式及合理定價(jià)

“營改增”政策雖然已正式推開，各項(xiàng)執(zhí)行細(xì)則也在逐步地頒布，但因房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)周期較長，涉及的范圍廣，對(duì)一般納稅人在過渡期存在的兩種計(jì)稅方法，如選擇了簡易征收方式，在36個(gè)月內(nèi)不能更改。因而。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)項(xiàng)目自身的實(shí)際情況，進(jìn)行準(zhǔn)確的測算，比較實(shí)行不同計(jì)稅方法給企業(yè)帶來的稅負(fù)變化，確定合理的計(jì)稅方法。對(duì)于開發(fā)周期較長有可能更改為一般計(jì)稅方式的項(xiàng)目，在簡易征收階段需要做好變更計(jì)稅方式的相關(guān)準(zhǔn)備工作，對(duì)于后續(xù)可以抵扣的成本費(fèi)用支出，特別是使用周期較長的權(quán)益性資產(chǎn)購入，應(yīng)盡可能取得增值稅專用發(fā)票，并及時(shí)認(rèn)證計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣金額，便于更改計(jì)稅方法后可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)產(chǎn)品的定價(jià)也要進(jìn)行合理的測算，特別是項(xiàng)目整體的土地增值稅的測算，需要規(guī)避土地增值稅稅率的臨界點(diǎn)，合理調(diào)整價(jià)格，不能盲目地向消費(fèi)者轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)而增加了項(xiàng)目整體的稅負(fù)，從而降低了房地產(chǎn)項(xiàng)目的整體利潤率。

（二）加強(qiáng)成本費(fèi)用管理、提高進(jìn)項(xiàng)抵扣金額

“營改增”政策實(shí)施后，采用一般計(jì)稅方法的房地產(chǎn)企業(yè)，需要對(duì)上下游合作單位合理合規(guī)的取得相應(yīng)增值稅專用發(fā)票進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。因而，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要加強(qiáng)增值稅發(fā)票的發(fā)票管理、首先在材料供應(yīng)商的招標(biāo)采購階段，就需要財(cái)務(wù)人員的介入，提前進(jìn)行稅票事宜的溝通，嚴(yán)格要求供應(yīng)商具備相應(yīng)的資質(zhì)，及時(shí)開具可進(jìn)項(xiàng)抵扣的增值稅專用發(fā)票。其次，對(duì)施工單位資質(zhì)也需進(jìn)行提前審查，選取具有增值稅一般納稅人資格的施工企業(yè)，確保及時(shí)取得增值稅專用發(fā)票。最后，應(yīng)根據(jù)合同實(shí)際執(zhí)行情況及付款節(jié)點(diǎn)，嚴(yán)格要求供應(yīng)商及時(shí)提供可進(jìn)項(xiàng)抵扣的增值稅專用發(fā)票，盡量做到合同簽署方、發(fā)票提供方及收款單位三者一致，并加強(qiáng)工程合同決算的管理，及時(shí)與施工企業(yè)進(jìn)行工程決算，在項(xiàng)目竣工驗(yàn)收時(shí)，及時(shí)完成會(huì)計(jì)核算的要求，做到銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣相匹配。

（三）加強(qiáng)稅票內(nèi)部控制，提高財(cái)務(wù)管理水平

針對(duì)“營改增”政策對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)所帶來的涉稅風(fēng)險(xiǎn)問題，首先要對(duì)企業(yè)的全體員工進(jìn)行增值稅方（下轉(zhuǎn)第頁）（上接第頁）面的相關(guān)培訓(xùn)，使企業(yè)的各相關(guān)部門，如銷售部門、招標(biāo)采購部門、項(xiàng)目施工相關(guān)人員，以及行政管理部門對(duì)財(cái)務(wù)和稅務(wù)的相關(guān)知識(shí)都應(yīng)有所認(rèn)識(shí)。在實(shí)際工作中加強(qiáng)增值稅票的內(nèi)部管理，對(duì)增值稅發(fā)票的領(lǐng)購、使用、作廢、傳遞、保管、繳銷、認(rèn)證等過程，按國家有關(guān)發(fā)票及增值稅發(fā)票管理的法律法規(guī)嚴(yán)格執(zhí)行。對(duì)不可抵扣項(xiàng)目要進(jìn)行針對(duì)性的學(xué)習(xí)，通過具體的實(shí)例充分掌握增值稅發(fā)票的各項(xiàng)管理要求，避免取得不可抵扣的發(fā)票或因管理不善造成發(fā)票遺失、損毀等問題。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)取得的可抵扣增值稅專用發(fā)票，實(shí)施專人保管，建立詳細(xì)的登記臺(tái)賬，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相應(yīng)的培訓(xùn)，對(duì)財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)進(jìn)行相應(yīng)的科目更新和升級(jí)，提高財(cái)務(wù)核算水平，對(duì)房地產(chǎn)項(xiàng)目的整體稅負(fù)進(jìn)行合理的測算比較，對(duì)相應(yīng)政策的變動(dòng)及時(shí)了解掌握，并積極采取應(yīng)對(duì)措施。提前做好增值稅的申報(bào)準(zhǔn)備，及時(shí)準(zhǔn)確的進(jìn)行納稅申報(bào)，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略調(diào)整，優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)

在目前的宏觀調(diào)控大背景下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)將很難通過單純的提高售價(jià)來轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，因而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有必要增加多元化的產(chǎn)品組合策略來有效地降低整體稅負(fù)，如商業(yè)地產(chǎn)的定價(jià)權(quán)較靈活，可以實(shí)現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁?！盃I改增”政策對(duì)新老房地產(chǎn)項(xiàng)目不同征收稅率的規(guī)定，需要企業(yè)根據(jù)自身項(xiàng)目的實(shí)際開發(fā)進(jìn)度選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)稅方法，對(duì)同一地塊的不同產(chǎn)品，需要進(jìn)行成本費(fèi)用的合理分?jǐn)偅沟檬杖肱c成本費(fèi)用相匹配。房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”的背景下，可以考慮自身的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，調(diào)整目標(biāo)客戶群體及產(chǎn)品定位，優(yōu)化企業(yè)的產(chǎn)品種類和結(jié)構(gòu)，根據(jù)市場需求向多業(yè)態(tài)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，從而降低企業(yè)稅負(fù)。

綜上所述，增值稅的實(shí)行在總體上可以對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)起到減稅的作用，但由于房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目建設(shè)自身的特點(diǎn)，且無法確保可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的取得，因而需要房地產(chǎn)企業(yè)積極應(yīng)對(duì)“營改增”政策帶來的財(cái)務(wù)管理及稅務(wù)方面的變化。提高企業(yè)財(cái)務(wù)核算水平，加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理，科學(xué)測算企業(yè)的整體稅負(fù)，合理選擇適合本企業(yè)的計(jì)稅方法。努力做到既滿足稅務(wù)征管要求，準(zhǔn)確核算、及時(shí)足額申報(bào)增值稅，也能做好增值稅的分析與籌劃，避免政策變動(dòng)及管理不利對(duì)企業(yè)造成稅負(fù)增加。

（作者單位為上海莉源房地產(chǎn)開發(fā)有限公司）

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