田雪峰　劉姍

摘要：文章主要研究設(shè)定受益計劃在A股上市公司第三季度報告和年度報告中的披露情況。通過對我國2567家A股上市公司2014年第三季度報告及年度報告進行分析，從設(shè)定受益計劃的披露內(nèi)容、披露程度等幾個方面對上市公司樣本進行篩選。最終得出結(jié)論：上市公司對設(shè)定受益計劃的執(zhí)行力度弱；執(zhí)行了新準(zhǔn)則的上市公司大多僅采納了新準(zhǔn)則中較集中的幾條以及設(shè)定受益計劃的披露比較繁瑣。同時，針對設(shè)定受益計劃披露反映出的問題提出相應(yīng)的一些對策。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；設(shè)定受益計劃；披露

中圖分類號：F235.99 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）001-000-02

一、研究問題的提出

自21世紀以來中國勞動力成本不斷上升高素質(zhì)人才更是供不應(yīng)求，那么怎樣樹立良好的企業(yè)形象、怎樣吸引、留住企業(yè)人才就成了關(guān)鍵的問題。而企業(yè)如果采納設(shè)定受益計劃并對其進行披露，在一定程度上能夠保障員工離職后的福利，可以成為樹立企業(yè)形象成為吸引、激勵員工的一項可行性政策。雖然新企業(yè)會計準(zhǔn)則已經(jīng)頒布，但目前幾乎沒有設(shè)定受益計劃在定期報告中披露情況的研究分析，因此不利于考察設(shè)定受益計劃對上市公司的具體影響。

基于上述問題，本文從上市公司對新準(zhǔn)則披露內(nèi)容的詳細程度著手進而分析其原因，衡量上市公司對新準(zhǔn)則的重視程度及新準(zhǔn)則對公司的影響，并為上市公司應(yīng)用設(shè)定受益計劃提出實質(zhì)性建議。

二、設(shè)定受益計劃披露的統(tǒng)計分析

在對2567家上市公司的第三季度季報及年報附注中披露的內(nèi)容進行分析時采用了模塊劃分法，在對報表層層篩選后，本文發(fā)現(xiàn)共1139家上市公司采納了新準(zhǔn)則并對其公司產(chǎn)生了一定程度的影響，其中有89家上市公司采用了設(shè)定受益計劃。

（一）設(shè)定受益計劃在2014年第三季度季報中披露的情況分析

采用了新CAS 9中設(shè)定受益計劃的上市公司共有89家，其中深市主板11家占2.3%；滬市主板74家占7.63%；中小板3家占0.41%；創(chuàng)業(yè)板1家占0.25%。

在這89家執(zhí)行并在報表中披露設(shè)定受益計劃的上市公司中，有71家上市公司聘請了專業(yè)的精算機構(gòu)進行測算，截止到季報披露時還無法提供具體數(shù)據(jù)，所占比重高達79.78%；此外，還有3家上市公司的披露內(nèi)容對是否采用設(shè)定受益計劃表述不明確；而在第三季度季報中已經(jīng)對數(shù)據(jù)披露的公司有15家占16.85%，其中8家上市公司披露的內(nèi)容較為簡略。

（二）設(shè)定受益計劃在2014年年報中披露的情況分析

基于對上市公司第三季度季報分析，本文已經(jīng)鎖定了89家已采用或者將會采用設(shè)定受益計劃的上市公司，因此對于設(shè)定受益計劃的披露情況分析就在這89家上市公司的2014年年報中進行。

在這89家上市公司的年報中共有34家上市公司在2014年年報中對設(shè)定受益計劃進行了披露，其中8家披露內(nèi)容較簡略，26家披露內(nèi)容詳細。剩下55家設(shè)定受益計劃對公司無影響并無披露。根據(jù)對季報內(nèi)容的分析本文將這89家樣本劃分為（1）季報中已披露設(shè)定受益計劃的15家；（2）季報中聲明在年報中披露設(shè)定受益計劃的71家；（3）季報中表述不清的3家。在15家季報已經(jīng)披露的上市公司中有10家在年報中繼續(xù)披露，其中有6家進行了詳細披露，5家上市公司顯示設(shè)定受益計劃無影響無披露；在71家季報中聲明會在年報中披露的上市公司中，47家上市公司并未踐行其在季報中的聲明對設(shè)定受益計劃的內(nèi)容披露，24家上市公司披露了設(shè)定受益計劃的內(nèi)容，其中只有4家披露較為簡略；而在第三季度季報中對是否采用設(shè)定受益計劃表達不明確的3家上市公司在年報中均未采用設(shè)定受益計劃。

在對上市公司2014年年報進行分析的過程中本文發(fā)現(xiàn)，關(guān)于會計科目數(shù)據(jù)的詳細內(nèi)容均披露在附注合并財務(wù)報表項目注釋中。所有A股上市公司無論是否披露了設(shè)定受益計劃，在其應(yīng)付職工薪酬處科目中，離職后福利的數(shù)據(jù)均來自于設(shè)定提存計劃。而34家已經(jīng)披露了設(shè)定受益計劃的上市公司將設(shè)定受益計劃的詳細內(nèi)容均披露在附注中長期應(yīng)付職工薪酬科目下，即設(shè)定受益計劃所涉及到的應(yīng)付職工薪酬是非流動負債，符合前文中所提到的新CAS 9規(guī)定設(shè)定受益計劃凈負債（凈資產(chǎn)）列示為非流動項目。

三、關(guān)于設(shè)定受益計劃披露程度的原因分析

（一）關(guān)于設(shè)定受益計劃披露的原因分析

盡管通過上文分析發(fā)現(xiàn)設(shè)定受益計劃的執(zhí)行并不理想，但財政部將其加入新CAS 9中推行且多家上市公司已經(jīng)采納，就說明設(shè)定受益計劃的執(zhí)行必然有其原因。分析如下：

1.從職工激勵的角度。面對日益激烈的企業(yè)人才爭奪，完善的職工會計核算體系是企業(yè)留住并激勵員工的關(guān)鍵因素之一。設(shè)定受益計劃作為離職后福利計劃的一種，其投資風(fēng)險與精算風(fēng)險全部由企業(yè)承擔(dān)保障了員工收益的穩(wěn)定性。

2.從國際趨同的角度。隨著經(jīng)濟全球化浪潮的不斷推進，為了與國際趨同減少跨國交易的核算成本，減少上市公司國內(nèi)外財務(wù)報表會計處理轉(zhuǎn)換的工作量。從方便與國外上市公司在會計處理方面接洽、降低相關(guān)交易成本的角度來說，能吸引從事大量跨國貿(mào)易的上市公司采納設(shè)定受益計劃。

（二）關(guān)于未披露設(shè)定受益計劃的原因分析

由第三章的數(shù)據(jù)分析可以得出設(shè)定受益計劃的執(zhí)行力度弱、披露較為困難的結(jié)論。究其原因本文認為有以下幾點：

1.從風(fēng)險承擔(dān)者的角度。設(shè)定受益計劃中為實際上由企業(yè)承擔(dān)投資運營風(fēng)險以及精算風(fēng)險。無論企業(yè)經(jīng)營好壞，當(dāng)投資資產(chǎn)運營虧損或精算結(jié)果低于預(yù)期時，企業(yè)都要補進大量資金，這樣很容易使企業(yè)陷入財務(wù)困境甚至是資金鏈斷裂。

2.從會計處理的角度。設(shè)定受益計劃的執(zhí)行需要大量精算假設(shè)，同時要對預(yù)計的未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)等復(fù)雜的步驟需要上市公司聘請專業(yè)機構(gòu)進行處理，花費不菲的人力、物力與金錢。因此企業(yè)對于采納設(shè)定受益計劃會有遲疑。

3.從可執(zhí)行性的角度。我國目前從法律法規(guī)的角度尚沒有詳細的實務(wù)操作規(guī)范及相應(yīng)后續(xù)規(guī)定，容易使采用了設(shè)定受益計劃的上市公司對抽象的準(zhǔn)則規(guī)定產(chǎn)生執(zhí)行上的偏差。

四、改善設(shè)定受益計劃披露狀況的建議

1.構(gòu)建破產(chǎn)隔離墻，遏制風(fēng)險擴散。企業(yè)應(yīng)參考IAS 19中的規(guī)定，為設(shè)定受益計劃建設(shè)單獨的信托基金使其獨立于報告主體，即構(gòu)建破產(chǎn)隔離墻。這一措施使設(shè)定受益計劃基金的資產(chǎn)與負債區(qū)別于報告主體的資產(chǎn)與負債，即使企業(yè)破產(chǎn)清算，該基金仍然可以獨立運作而不受影響，該基金的資產(chǎn)也不是需要進行破產(chǎn)清算的資產(chǎn)。

2.改善對設(shè)定受益計劃的披露標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行。必須加強會對計人員的技能培訓(xùn)，提高專業(yè)水平，以此改善設(shè)定受益計劃的披露質(zhì)量。一是嚴格遵守新CAS 9要求的5項基本披露規(guī)定。二是理解式運用，披露的過程中在遵守披露要求的基礎(chǔ)上靈活運用職業(yè)判斷。

3.新政策的執(zhí)行建立在思想觀念的轉(zhuǎn)變上。為了企業(yè)長遠的發(fā)展，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)轉(zhuǎn)變原有思想，迅速適應(yīng)設(shè)定受益計劃的存在并積極推行。企業(yè)分管領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)仔細學(xué)習(xí)，不應(yīng)該只拘泥于設(shè)定受益計劃可能對企業(yè)帶來的風(fēng)險及增加的成本上，而是站在戰(zhàn)略發(fā)展角度積極采納。

4.出臺相關(guān)補充規(guī)定，加強政策引導(dǎo)。本文認為財政部除了新準(zhǔn)則的出臺，還應(yīng)當(dāng)有相應(yīng)配套的說明規(guī)定；財政部應(yīng)當(dāng)效仿IAS 19出具相應(yīng)的解釋條款，對新CAS 9中表述不清楚的內(nèi)容具體化、條目化；開辟相應(yīng)的反饋渠道，對上市公司是否執(zhí)行新準(zhǔn)則及在新準(zhǔn)則執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題予以指導(dǎo)，由此對新準(zhǔn)則進行調(diào)整。

5.加大發(fā)展精算師隊伍力度，提高精算機構(gòu)專業(yè)水平。為保證我國日后會計信息的核算的準(zhǔn)確性、及時性，本文認為我國首先應(yīng)從官方角度號召大家積極學(xué)習(xí)精算知識、參加精算師考試，由此擴大精算師隊伍；鼓勵符合條件的各類會計事務(wù)所、咨詢機構(gòu)積極開展精算業(yè)務(wù)，必要時對這些機構(gòu)予以經(jīng)濟和技術(shù)上的扶持。

6.政府提供擔(dān)保，減少設(shè)定受益計劃執(zhí)行風(fēng)險。本文認為政府應(yīng)效仿美國設(shè)定受益計劃運營模式，一旦出現(xiàn)供款不足，為保證員工退休金安全，由政府出面對企業(yè)進行扶助或者清算，對員工的退休金待遇提供擔(dān)保。

參考文獻：

[1]李秋歌.我國企業(yè)年金會計理論與實證研究[D].河南理工大學(xué)，2009.

[2]IASB.IAS 19-Employee Benefits. [Z]，2011-06-16.

[3]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬[Z].財會[2014]8號，2014-01-27.

[4]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬[Z].財會[2006]3號，2006-02-25.

[5]賈晶.新薪酬準(zhǔn)則對企業(yè)影響[J].當(dāng)代會計，2014（12）：15-16.

[6]祝文琪，2014新企業(yè)會計準(zhǔn)則中職工薪酬準(zhǔn)則的變化和思考[J].商場現(xiàn)代化，2015（4）：210-211.

[7] VanDerhei J，Copeland C. The changing face of private retirement plans.[J]. EBRI issue brief Employee Benefit Research Institute，2001：1-23.

[8] John Garen，Mark Berger，F(xiàn)rank Scott. Pensions， non-discrimination policies， and the employment of older workers[J]. Quarterly Review of Economics and Finance，1996， 36 （4）：417-429.