摘 要：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回一直是企業(yè)進(jìn)行盈余管理的重要手段，隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的頒布和實(shí)施，盈余管理將會(huì)受到很大沖擊。本文首先闡述了有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則和盈余管理的概念，針對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對(duì)盈余管理的影響進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值準(zhǔn)則；盈余管理；資產(chǎn)組

一、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則產(chǎn)生的積極影響

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回

在上市公司多次利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來(lái)操縱盈余的情況下，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特地對(duì)資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回做出了限制：非流動(dòng)資產(chǎn)一經(jīng)計(jì)提，在以后年度不得轉(zhuǎn)回。根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)就不能在大量計(jì)提減值后轉(zhuǎn)回以沖高當(dāng)期利潤(rùn)，所以會(huì)更加謹(jǐn)慎地對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值。由于我國(guó)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則適應(yīng)范圍是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在內(nèi)的一系列非流動(dòng)資產(chǎn)，因此可以有效減少上市公司利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理的行為。

2.明確了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提時(shí)間

新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期對(duì)資產(chǎn)是否存在減值跡象進(jìn)行判斷。按照準(zhǔn)則中這一規(guī)定，企業(yè)在對(duì)外報(bào)送各期報(bào)表時(shí)應(yīng)按照準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)已存在明確減值跡象的的資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。這樣可以有效的防止上市公司在中期報(bào)表時(shí)不計(jì)減值，待至資產(chǎn)負(fù)債表日時(shí)，一次性計(jì)提巨額減值。此項(xiàng)舉措，可以有利于投資或潛在投資者充分了解到該上市公司各個(gè)時(shí)間段的經(jīng)營(yíng)狀況。

3.進(jìn)一步完善了披露要求

新準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值損失的計(jì)提原則、計(jì)提的原因等方面都作出了具體描述，此項(xiàng)措施不使資產(chǎn)減值的信息在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的空間擴(kuò)大，而且也減少了依托于主觀、需要會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的會(huì)計(jì)估計(jì)，有利于減少企業(yè)利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理的行為，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改善起到了很大的幫助。

二、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則產(chǎn)生的消極影響

1.缺乏理論依據(jù)和可操作性

我國(guó)雖然已明確聲明禁止企業(yè)秘密計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行操控，但是不少上市公司為了追求自身及企業(yè)價(jià)值最大化，仍然不顧法律準(zhǔn)則的規(guī)定。我國(guó)新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則不可轉(zhuǎn)回的政策正是為了遏制此類行為的發(fā)生。因此如果光從遏制企業(yè)進(jìn)行盈余管理的角度看，此項(xiàng)準(zhǔn)則尚可理解，但如果是從專業(yè)的角度來(lái)看，準(zhǔn)則規(guī)定的此類做法就缺乏理論依據(jù)和可操作性了。

2.可收回金額的難以可靠估計(jì)

新準(zhǔn)則規(guī)定，如有證據(jù)表明資產(chǎn)確實(shí)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)可收回金額。但其具有較大的不確定性。

第一，企業(yè)資產(chǎn)的公允價(jià)值與處置費(fèi)用后凈額確認(rèn)都難以可靠估計(jì)，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，公允價(jià)值難以可靠計(jì)量。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然已經(jīng)對(duì)公允價(jià)值的具體計(jì)量方式做了謹(jǐn)慎規(guī)定，國(guó)際上與公允價(jià)值有關(guān)的一些案例也為我們提供了借鑒的經(jīng)驗(yàn)，但畢竟我國(guó)引入公允價(jià)值時(shí)間較短，其理論概念還不太具體，目前仍缺乏一定的可操作性。

第二，在未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確認(rèn)上不能準(zhǔn)確計(jì)量。盡管新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量的確定做出明確的規(guī)定，但其的確定基礎(chǔ)是主要是依靠已獲批準(zhǔn)的預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)報(bào)告和該預(yù)算或者預(yù)測(cè)期以后年份穩(wěn)定增長(zhǎng)率，但財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)的數(shù)據(jù)自身就只是一個(gè)估計(jì)值，存在主觀性。

3.資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合實(shí)施異常困難

目前，在我國(guó)準(zhǔn)則中引入了與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的“資產(chǎn)組”的概念，就我個(gè)人觀點(diǎn)而言，在我國(guó)現(xiàn)有階段下實(shí)施、完善資產(chǎn)組是相當(dāng)困難的。主要原因有兩個(gè)：一是由于我國(guó)目前的管理水平尚未滿足實(shí)施“資產(chǎn)組”的條件，實(shí)施資產(chǎn)組首先要有與之相適應(yīng)的現(xiàn)金流量預(yù)算管理水平，但是我國(guó)大多數(shù)的上市公司沒(méi)有慣例對(duì)其長(zhǎng)期現(xiàn)金流量預(yù)算進(jìn)行編制，并且相關(guān)的管理者、會(huì)計(jì)人員對(duì)其的預(yù)算沒(méi)有豐富的經(jīng)驗(yàn)，因此，目前在我國(guó)很難實(shí)施“資產(chǎn)組”；二是由于我國(guó)相關(guān)的準(zhǔn)則中沒(méi)有對(duì)資產(chǎn)組做出明確地的劃分標(biāo)準(zhǔn)，因而不同的資產(chǎn)組劃分的方法將會(huì)直接影響資產(chǎn)減值計(jì)提的比例，在一定程度上，企業(yè)很可能隨意通過(guò)調(diào)節(jié)資產(chǎn)組的大小來(lái)操縱利潤(rùn)，以滿足企業(yè)自身財(cái)富價(jià)值最大化的目標(biāo)。

4.商譽(yù)減值測(cè)試?yán)щy

商譽(yù)的減值測(cè)試的可操作性較難，這主要是其要結(jié)合所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合同步進(jìn)行。對(duì)企業(yè)資產(chǎn)組的具體認(rèn)定，商譽(yù)究竟分配給過(guò)小的資產(chǎn)組亦或是過(guò)大的資產(chǎn)組都沒(méi)有明確的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，只能通過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，主觀估計(jì)進(jìn)行計(jì)量，但過(guò)小和過(guò)大將會(huì)直接影響到商譽(yù)減值測(cè)試的結(jié)果，進(jìn)而會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響。由于準(zhǔn)則中規(guī)定并不明確，財(cái)會(huì)人員和外部審計(jì)人員也沒(méi)有具體判斷標(biāo)準(zhǔn)，這會(huì)更有利于上市公司利用商譽(yù)減值測(cè)試標(biāo)準(zhǔn)的不確定性進(jìn)行盈余管理行為。

5.上市公司的治理結(jié)構(gòu)不完善

目前，我國(guó)大部分的上市公司前身是國(guó)有企業(yè)。在企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)中，國(guó)有企業(yè)的控股權(quán)處于公司的統(tǒng)治地位，這種現(xiàn)象被稱為“一股獨(dú)大”。而這種現(xiàn)象在上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)是極其普遍的，而對(duì)于一些極其分散的社會(huì)小股東，其極少在企業(yè)決策中參與決策，無(wú)法對(duì)制約上市公司的行為，從而導(dǎo)致了上市公司的實(shí)際經(jīng)營(yíng)權(quán)由原國(guó)有企業(yè)股東進(jìn)行控制。同時(shí)由于大多數(shù)上市公司的管理人員，如：總經(jīng)理，本身就是董事會(huì)成員之一，因此監(jiān)事會(huì)無(wú)法對(duì)于以總經(jīng)理為代表的公司的經(jīng)營(yíng)管理層會(huì)起到制約作用。由于上述兩方面，會(huì)產(chǎn)生管理層操縱盈余的行為，大大降低企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增大了投資者的決策風(fēng)險(xiǎn)。

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作者簡(jiǎn)介：高靜（1989.10- ），女，江蘇，本科，助教，研究方向：管理學(xué)