李晉芳

[摘 要]我國(guó)是農(nóng)業(yè)大國(guó)，涉農(nóng)企業(yè)數(shù)量多，覆蓋面廣，但就規(guī)模而言，中小型的農(nóng)業(yè)企業(yè)居多。目前，國(guó)家正在大力扶持關(guān)乎國(guó)計(jì)民生的農(nóng)業(yè)的發(fā)展，但是卻沒(méi)有及時(shí)地制定出適合這些占比相當(dāng)大的中小型農(nóng)業(yè)企業(yè)的規(guī)章制度，導(dǎo)致其在會(huì)計(jì)核算方面存在諸多問(wèn)題。本文就目前中小農(nóng)業(yè)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算方面存在的問(wèn)題進(jìn)行分析。

[關(guān)鍵詞]中小農(nóng)業(yè)企業(yè)；農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)核算

1 引 言

近十幾年來(lái)，中國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的改革有目共睹，尤其是會(huì)計(jì)核算制度的改革，規(guī)模之大，內(nèi)容之深都是前所未有的。會(huì)計(jì)核算制度改革的目標(biāo)是建立一套既符合國(guó)情，又在重要方面與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)核算制度體系。其中的一項(xiàng)就是要在《會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上針對(duì)一些特殊行業(yè)和特殊業(yè)務(wù)制定專業(yè)的會(huì)計(jì)核算辦法。從《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》涵蓋的范圍和農(nóng)業(yè)活動(dòng)會(huì)計(jì)核算的特殊性來(lái)看，農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法應(yīng)當(dāng)是特殊行業(yè)專業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的一個(gè)重要組成部分。隨著體制改革的不斷深入中國(guó)農(nóng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)體制和管理形式已經(jīng)發(fā)生了很大變化，所以建立農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)專業(yè)核算辦法成為會(huì)計(jì)改革的一項(xiàng)緊迫任務(wù)。

2 農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度的演變

隨著改革開(kāi)放政策的實(shí)施及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)加入WTO與世界上其他國(guó)家的貿(mào)易往來(lái)越來(lái)越密切，為了適應(yīng)這種發(fā)展的趨勢(shì)，我國(guó)農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度也在不斷地進(jìn)行改革和完善。

1993年我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了重大改革，結(jié)合各行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的不同特點(diǎn)以及管理要求制定了13種行業(yè)會(huì)計(jì)制度，其中之一就是《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。2000年財(cái)政部制定發(fā)布了統(tǒng)一的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，并制定或修訂了16項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)為了在2005年全面執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，客觀反映農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，2004年4月由財(cái)政部審定并在10月正式頒布了《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法——生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品》以及《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法——社會(huì)性收支》兩個(gè)辦法，為了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，2006年2月財(cái)政部又頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》這一具體準(zhǔn)則，為農(nóng)業(yè)企業(yè)更準(zhǔn)確地核算經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供了依據(jù)。但是自制定該準(zhǔn)則6年來(lái)，我國(guó)并沒(méi)有制定出與之相適應(yīng)的農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度體系，導(dǎo)致該準(zhǔn)則在農(nóng)業(yè)企業(yè)中實(shí)施還有很多困難，所以制定規(guī)范的農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度勢(shì)在必行。

會(huì)計(jì)是隨著社會(huì)生產(chǎn)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)管理的要求而產(chǎn)生、發(fā)展并不斷完善起來(lái)的一項(xiàng)管理活動(dòng)。在人類社會(huì)的發(fā)展歷史上，人們?yōu)榱瞬粩酀M足具體掌握生產(chǎn)成果和安排生活的需要，逐步產(chǎn)生了計(jì)數(shù)和計(jì)算的要求。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，生產(chǎn)力的不斷提高，剩余產(chǎn)品的大量出現(xiàn)，會(huì)計(jì)逐漸成為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的附帶職能，隨著貨幣的產(chǎn)生和商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對(duì)經(jīng)濟(jì)管理的要求也越來(lái)越高，作為一種管理方法的會(huì)計(jì)，在核算內(nèi)容和方法上也發(fā)生了很大的變化，會(huì)計(jì)技術(shù)獲得了較大的發(fā)展，逐步獨(dú)立成為一種管理活動(dòng)。進(jìn)入資本主義社會(huì)，隨著商品經(jīng)濟(jì)規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大，會(huì)計(jì)也逐步從簡(jiǎn)單記錄、計(jì)量、比較盈虧損益，發(fā)展成為一門(mén)具有完整的方法體系的會(huì)計(jì)學(xué)科。進(jìn)入20世紀(jì)，特別是第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，會(huì)計(jì)又從對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的結(jié)果進(jìn)行記錄、計(jì)算和報(bào)告，發(fā)展到對(duì)企業(yè)活動(dòng)的全過(guò)程進(jìn)行控制和監(jiān)督，參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策和長(zhǎng)期決策，為企業(yè)內(nèi)部強(qiáng)化經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)，會(huì)計(jì)信息也越來(lái)越被使用者所重視。3 中小農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題

目前，我國(guó)農(nóng)業(yè)企業(yè)數(shù)量多，規(guī)模小，公司治理不完善，從業(yè)人員素質(zhì)低，提供高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息動(dòng)力不足。而農(nóng)業(yè)又是個(gè)特殊行業(yè)，其生產(chǎn)過(guò)程是經(jīng)濟(jì)再生產(chǎn)和自然再生產(chǎn)交織在一起的過(guò)程。一方面，農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)與自然條件息息相關(guān)，容易受到旱澇、霜凍、蟲(chóng)害等自然災(zāi)害的影響，導(dǎo)致糧食減產(chǎn)，也可能引致生產(chǎn)及運(yùn)輸設(shè)備的損失；另一方面，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期長(zhǎng)，從農(nóng)作物的播種到農(nóng)產(chǎn)品的收獲，需要經(jīng)歷七八個(gè)月甚至更長(zhǎng)的時(shí)間。而目前的農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在一些與農(nóng)業(yè)行業(yè)特點(diǎn)不相適應(yīng)的問(wèn)題。

3.1 與會(huì)計(jì)制度改革的大環(huán)境不相適應(yīng)

自《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》頒布實(shí)施以來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了多次重大改革。自1992年起先后頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2000年12月29日又頒布了新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2004年4月，財(cái)政部又頒布了《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》，以適應(yīng)農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特殊性。但是農(nóng)業(yè)企業(yè)涵蓋的范圍甚廣，涉及農(nóng)、林、牧、副、漁等多種行業(yè)?，F(xiàn)行農(nóng)業(yè)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)范適用性差，沒(méi)有涉及農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的各種類型，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理無(wú)所適從，缺乏有力的指導(dǎo)。我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)制度的主線為會(huì)計(jì)法——企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——企業(yè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算制度，各層次之間應(yīng)口徑統(tǒng)一，相互協(xié)調(diào)一致。2006年2月財(cái)政部頒布了新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》這一具體準(zhǔn)則，而目前還沒(méi)有制定出與之相適應(yīng)的農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度，導(dǎo)致農(nóng)業(yè)企業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理上沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)范，處理方式和方法存在很大差異，不利于會(huì)計(jì)信息的橫向比較。

3.2 無(wú)法與農(nóng)業(yè)企業(yè)自身發(fā)展的需要相適應(yīng)

從農(nóng)業(yè)企業(yè)本身的角度來(lái)看，如今的農(nóng)業(yè)企業(yè)已發(fā)生了很大變化。在目前完全市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，農(nóng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理體制，經(jīng)營(yíng)模式和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)范圍均發(fā)生了巨大的變化，農(nóng)業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算仍然執(zhí)行農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度和農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法，不能滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，更不能保證農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算資料的質(zhì)量，并且外部環(huán)境也發(fā)生了重大變化，這都需要農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

3.3 農(nóng)產(chǎn)品成本的詳細(xì)核算資料不完整

目前我國(guó)大多數(shù)農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算中還無(wú)法提供農(nóng)產(chǎn)品成本的詳細(xì)核算資料，農(nóng)場(chǎng)與承包農(nóng)戶（家庭農(nóng)場(chǎng)）之間的關(guān)系往往表現(xiàn)為一種收取承包費(fèi)（實(shí)物地租）的形式，承包農(nóng)戶的數(shù)量多而分散，實(shí)行“自主經(jīng)營(yíng)”的管理模式，自身的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平有限，平時(shí)不對(duì)農(nóng)業(yè)活動(dòng)進(jìn)行記賬、核算，而農(nóng)場(chǎng)只是大致估計(jì)和分析匯總各農(nóng)戶的會(huì)計(jì)資料，根本無(wú)法提供反映農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)成本的詳細(xì)會(huì)計(jì)核算資料，尤其是某一種農(nóng)產(chǎn)品的成本核算資料。如海水養(yǎng)殖業(yè)的生產(chǎn)周期長(zhǎng)，具有季節(jié)性，成本具有不確定性，作為海水養(yǎng)殖的主要產(chǎn)品水產(chǎn)品，主要是以繁育和養(yǎng)殖為主，由于受自然條件變化制約，變化無(wú)常的自然環(huán)境影響著水產(chǎn)品的產(chǎn)量和養(yǎng)殖成本。海域狀況好，水溫等自然條件適宜，水產(chǎn)品的產(chǎn)量就高，單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本就低；反之，水產(chǎn)品的產(chǎn)量低，單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本就高。再如林業(yè)企業(yè)成本核算項(xiàng)目不完整，森林資源消耗的價(jià)值和用育林基金對(duì)森林資源再生產(chǎn)進(jìn)行殘缺補(bǔ)償沒(méi)有計(jì)入木材生產(chǎn)成本，傳統(tǒng)林業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)量體系中的成本部分只包括經(jīng)濟(jì)成本，不包含林業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境資源、環(huán)境質(zhì)量的消耗，造成某些林業(yè)生產(chǎn)者（單位）的個(gè)別成本與社會(huì)成本不一致。

3.4 存在會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題

我國(guó)農(nóng)業(yè)企業(yè)總體規(guī)模較小，中小型的居多，其員工流動(dòng)性大且總體素質(zhì)不高，管理不夠規(guī)范，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平不高的問(wèn)題較突出，其主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息報(bào)告數(shù)據(jù)不實(shí)，系統(tǒng)性差；會(huì)計(jì)信息披露不充分，報(bào)喜不報(bào)憂；會(huì)計(jì)信息披露渠道不暢，信息傳遞不及時(shí)。分析產(chǎn)生這些問(wèn)題的原因，主要是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)受自然條件的影響較大，人類無(wú)法預(yù)測(cè)和預(yù)防一些不利自然事項(xiàng)的發(fā)生，不能對(duì)農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的全過(guò)程進(jìn)行有效控制和監(jiān)督，因而無(wú)法保證農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的會(huì)計(jì)計(jì)量與記錄的準(zhǔn)確性，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。另一方面，作為土地承包者的農(nóng)戶與家庭農(nóng)場(chǎng)，在自主經(jīng)營(yíng)模式下，完全可以自己占有、支配、完成承包任務(wù)后剩余的部分，而反映農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確與失真對(duì)各承包戶的利益并沒(méi)有多大的利害關(guān)系，利益激勵(lì)機(jī)制的缺乏進(jìn)一步導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息的失真。

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