羅遠(yuǎn)平　李紫瑤

摘要：近年來的理論研究表明，學(xué)者們對我國上市公司審計委員會在改善內(nèi)部控制質(zhì)量中的作用存在爭議。本文首先進行相關(guān)的文獻回顧，進而總結(jié)出導(dǎo)致審計委員會無法改善內(nèi)部控制質(zhì)量的原因主要是其獨立性不強和履職情況有待改善，最后針對這兩個原因提出了相應(yīng)的建議，以期能為促進該制度安排的完善做出一點理論的貢獻。

關(guān)鍵詞：審計委員會；內(nèi)部控制質(zhì)量；獨立性；履職

一、前言

內(nèi)部控制通常被認(rèn)為可以提高公司治理水平和保護投資者利益。我國財政部等五部委在2008年制定并頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并明確指出：內(nèi)部控制的目的是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。隨后頒布的相關(guān)配套指引則明確產(chǎn)品質(zhì)量、安全生產(chǎn)、財務(wù)報告等都屬于企業(yè)內(nèi)部控制的范圍。但是近年來，隨著三鹿、中航油、南方航空等企業(yè)內(nèi)控失敗事件的曝光，引發(fā)了資本市場廣大投資者對上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量的擔(dān)憂。

內(nèi)部控制是由企業(yè)全體員工負(fù)責(zé)執(zhí)行的，目的在于合理保證企業(yè)的經(jīng)營合法合規(guī)及財務(wù)報告信息完整可靠，其能否有效發(fā)揮作用與企業(yè)的內(nèi)部治理聯(lián)系密切。參考美國的做法，我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會，負(fù)責(zé)對企業(yè)內(nèi)部控制進行審查，并對內(nèi)控的實施及自我評價情況進行監(jiān)督、協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計等。也就是說，審計委員會作為公司治理結(jié)構(gòu)中監(jiān)督內(nèi)部控制運行的專門機構(gòu)，理論上來說應(yīng)該可以提高內(nèi)部控制的質(zhì)量。審計委員會制度在我國已經(jīng)經(jīng)過十余年的實踐與發(fā)展，絕大部分上市公司都已經(jīng)設(shè)立了審計委員會。在國外，審計委員會也已被實務(wù)界及理論界證實是一種有效的上司公司治理機制。但是，有研究指出，我國上市公司審計委員會的設(shè)立更多的是為了滿足監(jiān)管機構(gòu)的要求及安撫媒體、傳遞公司治理結(jié)構(gòu)完善等信號。因而，在中國獨特的經(jīng)濟運行背景下，借鑒西方發(fā)達國家設(shè)立起來的審計委員會是否能改善公司治理，提高內(nèi)部控制質(zhì)量這個問題十分值得進行探討。對此，國內(nèi)學(xué)者已經(jīng)進行了廣泛的研究，但是結(jié)論存在爭議。

二、理論研究成果回顧

楊忠蓮和楊振慧（2006）指出公司審計委員會的設(shè)立可以減少財務(wù)報表重述的發(fā)生，即審計委員會能一定程度地幫助改善財務(wù)報告的質(zhì)量。宋紹清和張瑤（2008）發(fā)現(xiàn)，設(shè)立審計委員會可以增加上市公司內(nèi)部控制信息披露的程度。張先治和戴文濤（2010）使用問卷調(diào)查，發(fā)現(xiàn)審計委員會的設(shè)立對企業(yè)內(nèi)部控制有積極的影響。宋文閣和榮華旭（2012）發(fā)現(xiàn)審計委員會的設(shè)立有利于內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)，證明了我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所做規(guī)定的合理性。董卉娜和朱志雄（2012）發(fā)現(xiàn)，審計委員會設(shè)立時間、規(guī)模和獨立性等特征對內(nèi)部控制質(zhì)量有正面影響。劉焱和姚海鑫（2014）指出，專業(yè)的審計委員會有助于提高上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量。但是另一方面，部分學(xué)者認(rèn)為審計委員會并沒有發(fā)揮對內(nèi)部控制的監(jiān)督作用。其中，程曉陵和王懷明（2008）研究發(fā)現(xiàn)，審計委員會的設(shè)立能提高公司績效，但對財務(wù)報告質(zhì)量和公司對法律法規(guī)遵循影響不明顯。洪劍峭和方軍雄（2009）實證研究發(fā)現(xiàn)，審計委員會沒有發(fā)揮提高會計盈余質(zhì)量的作用，并指出我國上市公司審計委員會制度的設(shè)計尚不完善。鄢志娟等（2012）使用案例研究的方法，發(fā)現(xiàn)審計委員會的功能不完善會造成公司財務(wù)報告的違規(guī)。陳漢文和王韋程（2014）則發(fā)現(xiàn)審計委員會在內(nèi)部控制質(zhì)量改善中沒有起到應(yīng)有的作用。

從以上研究審計委員會對內(nèi)部控制質(zhì)量影響的文獻回顧中可以看出，審計委員會作為治理結(jié)構(gòu)中監(jiān)督內(nèi)部控制運行的專項機構(gòu)，其對內(nèi)部控制的治理效果并未得到學(xué)術(shù)界的一致認(rèn)同，有相當(dāng)一部分學(xué)者認(rèn)為審計委員會并未發(fā)揮改善內(nèi)部控制的作用，沒有達到監(jiān)管機構(gòu)制定審計委員會制度的初衷。那么，是什么原因使得這樣一個理論上可行，在美國可行的一個制度在中國企業(yè)的治理效果打了折扣？

三、審計委員會治理效果不理想原因分析

（一）審計委員會的獨立性不強

審計委員會在履行對內(nèi)部控制運行的監(jiān)督和評價等工作時，其成員必須具備很強的獨立性，才能夠客觀、公正地行使其職權(quán)。因此，獨立性是審計委員會有效發(fā)揮其在內(nèi)部控制方面職能的重要保障。但是現(xiàn)實情況是，由于我國制度安排及企業(yè)本身特有的原因，審計委員會的獨立性并不如人意。究其原因，有以下幾點。首先，我國上市公司中“一股獨大”的現(xiàn)象比較普遍、董事長和總經(jīng)理的職位也往往重合，在公司的日常管理中具有絕對的權(quán)威。審計委員會作為董事會下設(shè)的一個專門委員會，其成員由大股東或董事會提名和任命，也就是說實際上是大股東進行選定的，他們與大股東及公司高管有著密切的利益聯(lián)系，對審計委員會的獨立性產(chǎn)生消極影響，無法代表廣大中小股東的利益。另外，董事會負(fù)責(zé)內(nèi)控控制的建立和運行，當(dāng)其維護大股東的利益時，其下設(shè)審計委員會的成員出于自身利益的考慮，獨立性就會受到損害，往往會被迫放松對內(nèi)部控制的監(jiān)督。最后，《上市公司治理準(zhǔn)則》第五十二條規(guī)定審計委員會中獨立董事應(yīng)占多數(shù)，而不是全部，使得上市公司出于機會主義的動機而盡量降低審計委員會成員中獨立董事的比例，且有部分上市公司并未達到要求，這也在一定程度上損害了審計委員會的獨立性。

（二）審計委員會履職情況有待改善

審計委員會的履職能力是保證其順利完成其對內(nèi)部控制監(jiān)督與評價等相關(guān)工作的基本前提，主要包括兩個方面的內(nèi)容：專業(yè)能力、履職時間及獲取信息能力。由于審計委員會的主要工作職責(zé)之一就是審核管理者是否依據(jù)適用的會計準(zhǔn)則來編制財務(wù)報告，以提供完整可靠的財務(wù)信息。因此，其工作與公司的會計、審計工作關(guān)系聯(lián)系緊密。對于專業(yè)能力來說，我國《上市公司治理準(zhǔn)則》只規(guī)定了審計委員會中至少應(yīng)有一名獨立董事是會計專業(yè)人士，而對其他專業(yè)人士沒有做任何規(guī)定。但是對于審計委員會來說，其職責(zé)還包括對內(nèi)部控制其他方面的監(jiān)督評價，成員僅僅擁有財務(wù)、會計知識是不夠的，且現(xiàn)實中部分上市公司僅限于達到監(jiān)管機構(gòu)的要求甚至并沒有財務(wù)專家，審計委員會成員的專業(yè)性還有待提高。而就履職時間來說，充足的時間是審計委員會成員適當(dāng)履行其對內(nèi)部控制監(jiān)督職能的最基本前提，但是上市公司獨立董事一般都兼職于多個企業(yè)，缺乏適當(dāng)履職的時間，使得他們無法對上市公司進行全面了解并發(fā)表有意義的建議，損害了其履職能力。對于獲取信息能力來說，董事長和總經(jīng)理常常兩職合一，是內(nèi)部控制制度執(zhí)行者，可能會為了維護自身利益拒絕向?qū)徲嬑瘑T會提供內(nèi)部控制運行的關(guān)鍵信息，阻礙審計委員會履行職責(zé)。最后，激勵約束機制的不完善也在一定程度上影響了審計委員會成員的履職積極性。獨立董事在上市公司僅領(lǐng)取固定的津貼，且缺乏對其履職情況的考評機制，這對其履職的積極性造成了負(fù)面的影響。

四、改善審計委員會對內(nèi)部控制治理效果的建議

（一）提高審計委員會的獨立性

獨立性是審計委員會有效履行其職責(zé)，提高內(nèi)部控制質(zhì)量的重要基礎(chǔ)和前提條件。為了提高審計委員會的獨立性，監(jiān)管機構(gòu)及上市公司可以從以下幾個方面進行努力。首先，為了避免使審計委員會成為公司大股東跟管理層維護自身利益的一個制度工具，必須在相關(guān)制度安排上改變對審計委員會成員的聘任規(guī)定，徹底改變企業(yè)實際控制人對審計委員會成員任用與解聘的絕對權(quán)力。對此，可以嘗試由董事會、提名委員會及相關(guān)中小股東共同推薦審計委員會成員的相關(guān)人選，在股東大會上盡量采取累積投票制的方式進行選聘，使得選聘出來的審計委員會成員并不僅僅代表大股東及管理層的利益，而是成為真正維護廣大投資者利益的代表。其次，審計委員會中獨立董事所占的比例在很大程度上可以代表審計委員會的獨立性，因此監(jiān)管機構(gòu)可以借鑒美國等發(fā)達國家的做法，在制度上強制規(guī)定審計委員會成員中獨立董事的比例必須達到100%，否則，能真正獨立于公司及相關(guān)管理者的審計委員會成員過少就會影響審計委員會的獨立性，導(dǎo)致審計委員會無法公正、嚴(yán)格地監(jiān)督內(nèi)部控制的運行，履職效果沒有達到制度設(shè)計的初衷。

（二）提高審計委員會成員履職能力及積極性

履職能力是保證審計委員會成員能順利完成對內(nèi)部控制監(jiān)督等相關(guān)工作的重要保證，上市公司及監(jiān)管機構(gòu)可以從以下方面進行努力。首先，監(jiān)管機構(gòu)應(yīng)該在制度上明確規(guī)定審計委員會成員應(yīng)該具有的哪些專業(yè)知識及其對具體專業(yè)知識、背景的評判標(biāo)準(zhǔn)，并要求審計委員會成員的專業(yè)背景不僅是財會背景，還應(yīng)該具備與所任職企業(yè)所在行業(yè)相關(guān)的經(jīng)營管理知識；同時規(guī)定上市公司在適當(dāng)時間披露審計委員會成員的構(gòu)成及履職情況，完善外部公眾及監(jiān)管機構(gòu)對審計委員會構(gòu)成情況的監(jiān)督。其次，監(jiān)管機構(gòu)應(yīng)該明確規(guī)定獨立董事最多能夠兼職的企業(yè)數(shù)量，如規(guī)定每個獨立董事兼職的公司不能超過3個，以此來保證其具有充足的履職時間，使審計委員會成員能夠在對上市公司進行全面了解的基礎(chǔ)上對企業(yè)的內(nèi)部控制發(fā)表有價值的建議。最后，完善對審計委員會成員的激勵約束機制，可以在制度層面上建立起透明的獨立董事激勵考核制度，并使其與個人聲譽掛鉤。具體做法就是上市公司履行對審計委員會成員履職情況信息披露的責(zé)任，相關(guān)監(jiān)管機構(gòu)對審計委員會成員的履職情況定期進行評價并予以公布，以此作為上市公司在選聘審計委員會成員時的主要參考標(biāo)準(zhǔn)之一，鼓勵審計委員會成員認(rèn)真、積極履職。（作者單位：廣西大學(xué)）

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