□張 弛

一、實(shí)行公允價(jià)值計(jì)量的背景與意義

對(duì)國內(nèi)學(xué)者來說，公允價(jià)值整體認(rèn)識(shí)的確立大致如下2006年2月，財(cái)政部門確立了最新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，其中第一次引用了公允價(jià)值的概念，加強(qiáng)了國內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸走向統(tǒng)一。該準(zhǔn)則體系在金融工具等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價(jià)值。后根據(jù)在實(shí)踐之中，公允價(jià)值的實(shí)際應(yīng)用核算體系幾經(jīng)調(diào)整改進(jìn)。至2014年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修正，單獨(dú)出具《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39 號(hào)公允價(jià)值計(jì)量》，基本上實(shí)現(xiàn)了與國會(huì)計(jì)慣例的完全接軌，進(jìn)一步說明了我們對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的認(rèn)識(shí)已提高到全新的水平。公允價(jià)值不是會(huì)計(jì)核算理論的推導(dǎo)，但卻因解決了會(huì)計(jì)核算由重利潤到重資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值核算這一發(fā)展的瓶頸問題而成為核算界的新寵。正所謂他山之石可以攻玉。那公允價(jià)值究竟有何高明之處，竟得核算界如此推崇，以至于與歷史成本計(jì)量分江而治。這就不得不從該計(jì)量方式自身的優(yōu)越性說起。我國經(jīng)歷了新的一輪的財(cái)政制度的改革，對(duì)于相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之中的公允價(jià)值的定義有了新的內(nèi)涵:公允價(jià)值的存在環(huán)境是公平的交易過程，雙方在互相了解的情況下進(jìn)行一定的交易，雙方交易的基礎(chǔ)是自愿，實(shí)現(xiàn)的目的是資產(chǎn)的交換以及債務(wù)的清償，公允價(jià)值的實(shí)現(xiàn)以及存在的環(huán)境。

二、公允價(jià)值在市場的交易之中的特點(diǎn)

公允價(jià)值在市場的交易之中的特點(diǎn):一是處于相對(duì)比較公平的環(huán)境;二是所謂的市場之中普遍存在著公允價(jià)值。所以，筆者對(duì)于公允價(jià)值的本質(zhì)的確定以及規(guī)范，便是發(fā)生在市場之中，并且不以市場之中的經(jīng)濟(jì)主體主觀的改變而改變的對(duì)于資產(chǎn)和市場負(fù)債的認(rèn)定，是一種市場活躍的體系。在市場的交易之中，公允價(jià)值的本質(zhì)的特點(diǎn)，除去公允價(jià)值自身的平等自愿之外，還應(yīng)具備以下幾點(diǎn):

(一)動(dòng)態(tài)性。反映市場的資產(chǎn)負(fù)債的變化，以數(shù)值的形式出現(xiàn)，反映的數(shù)值的變化是實(shí)際的價(jià)值的變化。公允價(jià)值的確定是市場之中的公允價(jià)值，以市場為依托。在公允價(jià)值的實(shí)際交易之中主要發(fā)生的時(shí)間點(diǎn)是價(jià)格入賬之中，是動(dòng)態(tài)的反映，財(cái)務(wù)報(bào)告不改變的情況下，公允價(jià)值的資產(chǎn)負(fù)債是隨著時(shí)空的轉(zhuǎn)換以及改變而有所變化，這便是它的動(dòng)態(tài)性。

(二)公平性。公允價(jià)值的實(shí)際的內(nèi)涵，便是在其中對(duì)于公允價(jià)值發(fā)生的環(huán)境之中作出了相應(yīng)的規(guī)定。指出“在公平交易中”自愿進(jìn)行明確規(guī)定交易的雙方的自愿以及平等，交易的公平以及非強(qiáng)迫性。公允價(jià)值之中的交易的雙方主要是通過自身的實(shí)際需求，進(jìn)行的平等、自愿以及合理的應(yīng)用。

(三)確定方法的多樣性。在實(shí)際的市場之中，市場的活躍以及經(jīng)濟(jì)主體相關(guān)的變化，會(huì)給市場的相關(guān)的資產(chǎn)帶來經(jīng)濟(jì)性的比較大的變化，公允價(jià)值隨著市場自身的變化而有所變化;如若在市場的活躍期，在實(shí)際的資產(chǎn)的價(jià)值的確定之中，活躍的市場的價(jià)值需要比照類似資產(chǎn)的市價(jià);在公允價(jià)值的確立以及規(guī)范性確定之中，公允的價(jià)值的確定可以以市場之中未來現(xiàn)金流量的量進(jìn)行估計(jì)以及評(píng)價(jià)。

(四)核算對(duì)象的全面性。其可以核算歷史成本核算的所有對(duì)象，還有歷史成本不適合核算的對(duì)象。上所述，公允價(jià)值的本質(zhì)是其公允性，而其他特性若是損害其本質(zhì)特性則會(huì)造成公允價(jià)值的濫用。顯然公允性在時(shí)間上有時(shí)點(diǎn)性或者時(shí)段性。也就是核算價(jià)值具有動(dòng)態(tài)性，但如果在缺乏有效公平公開市場的情況下濫用，則會(huì)造成資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量的隨意化，影響計(jì)量的準(zhǔn)確性。而其確定方法的多樣性，也容易使專業(yè)評(píng)估成為編造資產(chǎn)價(jià)值的手段，尤其在牽涉內(nèi)部交易的時(shí)候。因此要想最優(yōu)化地使用公允價(jià)值這一計(jì)量方式就要保證核算對(duì)象價(jià)值取得的公允性。另外公允價(jià)值能更好地體現(xiàn)核算對(duì)象的價(jià)值變動(dòng)，但不應(yīng)過多地將價(jià)值變動(dòng)在未處置前通過損益核算，這不利于對(duì)利潤的公允核算。而應(yīng)盡可能通過權(quán)益要素核算。這樣能最大限度減少對(duì)利潤的操作。

三、完善公允價(jià)值計(jì)量核算的相關(guān)措施

有鑒于公允價(jià)值的上述特性，在目前的經(jīng)濟(jì)形勢下，在實(shí)際的市場之中，公允價(jià)值的應(yīng)用應(yīng)該注意以下幾個(gè)方面:

(一)加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值的監(jiān)管。當(dāng)前，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于相關(guān)的資產(chǎn)的價(jià)值的確定比較散亂，監(jiān)管的應(yīng)用條件以及與監(jiān)管相同方法不需要完全統(tǒng)一，缺乏一定程度的相關(guān)的系統(tǒng)性的公允價(jià)值的指導(dǎo)理論，也缺乏相關(guān)的實(shí)際操作的指南。筆者對(duì)于實(shí)際市場之中的公允價(jià)值的改善，明確公允價(jià)值的統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，并且對(duì)于會(huì)計(jì)相關(guān)的法規(guī)以及制度，對(duì)于公允價(jià)值的配套服務(wù)進(jìn)行完善以及合理的設(shè)置。

(二)完善市場體系和市場環(huán)境。當(dāng)前我國的市場經(jīng)濟(jì)體系仍然不盡成熟，公平的交易環(huán)境尚未建立和完善，企業(yè)之間交易還不夠規(guī)范。在實(shí)際的市場之中需要盡快完善相關(guān)的市場體系，提升市場的組織化，促進(jìn)各種市場的健康發(fā)展，從而保證市場的公允價(jià)值的可靠性以及公允性。

(三)加強(qiáng)人員的培訓(xùn)和控制。職業(yè)人員的主觀的分析對(duì)于公允價(jià)值的計(jì)量模式有著很大程度上的影響。公允價(jià)值的確定需要相關(guān)的高素質(zhì)的人才進(jìn)行確立以及完善，在會(huì)計(jì)的工作之中，必須加強(qiáng)從業(yè)人員相關(guān)的職業(yè)道德教育，從而使其具備比較高的職業(yè)判斷能力，積累相關(guān)的更多的經(jīng)驗(yàn)，最終在源頭上，減少以及控制會(huì)計(jì)信息的失真和公允價(jià)值的偏差判斷，防止個(gè)人的主觀意向?qū)τ跁?huì)計(jì)的之中的公允價(jià)值的影響。

(四)應(yīng)與歷史成本計(jì)量相結(jié)合。會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀不具備著全部的囊括性，在會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則規(guī)定之中對(duì)于會(huì)計(jì)要素以及會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確定不能夠脫離市場的實(shí)際以及市場的發(fā)展程度而存在。筆者對(duì)于實(shí)際的公允價(jià)值的確定以及發(fā)展之中，會(huì)計(jì)之中的時(shí)間內(nèi)歷史成本和公允價(jià)值將同時(shí)共存。

(五)完善法制環(huán)境，加大對(duì)舞弊的懲處。會(huì)計(jì)的公允價(jià)值之中，會(huì)計(jì)人員自身的主觀因素進(jìn)行操作的空間比較大，相關(guān)的法律對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊的法律責(zé)任的確定需要健全以及完善，在其中盡量避免可能出現(xiàn)會(huì)計(jì)的舞弊者能夠惡意操縱的空間。在實(shí)際的會(huì)計(jì)監(jiān)管之中，加大監(jiān)管力度。國家需要加強(qiáng)監(jiān)督機(jī)構(gòu)、財(cái)政部門以及相關(guān)的審計(jì)部門的管理以及科學(xué)運(yùn)作;真正做到有法可依，有法必依，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究。在會(huì)計(jì)的實(shí)際應(yīng)用過程之中，公允價(jià)值的普遍使用是一個(gè)不可逆轉(zhuǎn)的趨勢。但是需要一步一步進(jìn)行相關(guān)的完善以及發(fā)展。目前我國的市場體系以及相關(guān)的法律和法規(guī)入員的配備并沒有達(dá)到比較理想的狀態(tài)，對(duì)于公允價(jià)值的利用，需要在會(huì)計(jì)的計(jì)量以及核算方面發(fā)揮優(yōu)點(diǎn)。最終，隨著經(jīng)濟(jì)形勢的不斷發(fā)展和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的逐漸完善，通過廣大會(huì)計(jì)理論工作者和實(shí)務(wù)界人士的不斷探索，公允價(jià)值計(jì)量理論將日臻完善，會(huì)計(jì)按公允價(jià)值計(jì)量必將得到普遍的推廣。相信在不久的將來，公允價(jià)值必能發(fā)揮其作用，為會(huì)計(jì)信息使用者提供更加準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。

［1］ 王麗杰．關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量屬性相關(guān)問題的研究［D］．東北師范大學(xué)，2007

［2］ 張金若，辛清泉．新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值信息實(shí)證文獻(xiàn)研究的批判及重新檢驗(yàn)［J］．重慶大學(xué)學(xué)報(bào)，2013，4

［3］ 張金若，辛清泉，童一杏．公允價(jià)值變動(dòng)損益的性質(zhì)及其后果——來自股票報(bào)酬和高管薪酬視角的重新發(fā)現(xiàn)［J］．會(huì)計(jì)研究，2013，8