謝園園 何世鼎

摘 要：近年來，企業(yè)設置兩套賬的現(xiàn)象愈演愈烈，給國家和其他相關(guān)利益者造成極大的損失。本文探討了中小企業(yè)設置兩套賬的原因、兩套賬形成的方式、兩套賬的做法以及兩套賬的治理對策。

關(guān)鍵詞：兩套賬；原因；治理對策

兩套賬是指企業(yè)中的內(nèi)賬和外賬。內(nèi)賬一般能夠反應企業(yè)真實的財務狀況和經(jīng)營成果，內(nèi)賬主要用于企業(yè)內(nèi)部管理需要，向企業(yè)內(nèi)部管理人員提供真實的會計信息，以便管理人員做出財務決策和經(jīng)營決策；外賬一般只反映企業(yè)部分經(jīng)營業(yè)務或者反映虛構(gòu)的業(yè)務，提供不完整的會計信息或虛假的會計信息。企業(yè)違反《中華人民共和國會計法》關(guān)于“任何單位和個人不得偽造、變造會計憑證、會計賬簿及其他會計資料，不得提供虛假的財務會計報告”的規(guī)定，設置兩套賬已成為企業(yè)間公開的秘密。企業(yè)設置兩套賬不僅造成了國家稅款的流失，而且誤導了會計信息使用者，易使他們做出錯誤的決策。因此，探討兩套賬形成的原因、形成方式、兩套賬的做法以及兩套賬的治理對策顯得尤為重要。

一、企業(yè)設置兩套賬的原因分析

企業(yè)設置兩套賬的原因是多方面的，本文主要從以下幾個方面分析兩套賬形成的原因。

1.管理人員法制觀念淡薄。企業(yè)管理人員不懂法或者法制觀念淡薄，一味地追求公司利益或個人利益，通過不正當競爭的方式（如商業(yè)賄賂）來爭取業(yè)務，而商業(yè)賄賂發(fā)生的費用又不能記入企業(yè)合法的賬務中，故而有些企業(yè)設置外賬和內(nèi)賬，把諸如送禮之類的費用計入內(nèi)賬中；有些會計人員雖然知悉財經(jīng)法規(guī)，但迫于生存的壓力，不得不受管理人員指使，設置兩套賬。

2.監(jiān)管部門監(jiān)督不力。會計師事務所在利益的驅(qū)使下對企業(yè)兩套賬現(xiàn)象“視而不見”，甚至為企業(yè)設置兩套賬出謀劃策，代理記錄企業(yè)外賬。銀行為了爭取更多的客戶，放松了對《現(xiàn)金管理條例》的執(zhí)行力度，縱容企業(yè)多頭開戶，對于企業(yè)提取備用金次數(shù)，金額與用途也不予審查，為企業(yè)違規(guī)使用現(xiàn)金提供了機會。

3.企業(yè)發(fā)生的某些經(jīng)濟業(yè)務不能入賬。一方面，企業(yè)發(fā)生的某些經(jīng)濟業(yè)務不能取得合理發(fā)票或者不索取發(fā)票的，只能記入內(nèi)賬。比如企業(yè)之間出于各種目的事先協(xié)商業(yè)務往來不開發(fā)票，這類經(jīng)營業(yè)務就無法記入企業(yè)外賬中，只能在內(nèi)賬中反映。另一方面，有些業(yè)務由于其不合法性，不能記入外賬中。比如向客戶支付的回扣等費用只能在內(nèi)賬中反映。

4.非法減少企業(yè)稅負。許多中小企業(yè)如果完全照章納稅會有沉重的負擔，甚至無法生存，企業(yè)為了減少稅負，一般通過少計收入，多計成本費用來減少利潤，從而達到減少稅負的目的。少計收入方式比如銷售貨物不開發(fā)票，不在外賬中反映，只在內(nèi)賬中反映。多計成本費用的方式比如記錄并未實際發(fā)生的成本費用，這些虛構(gòu)的成本費用的發(fā)票一般通過從員工（員工平日自己消費獲得的發(fā)票交給企業(yè)，企業(yè)給員工一定的利益）或其他地方獲取，這些成本費用只在外賬中反映，不在內(nèi)賬中反映。

二、兩套賬的形成方式

1.企業(yè)之間事先約定業(yè)務往來不開發(fā)票。購貨方出于逃避增值稅以及以低成本取得商品的目的而不索取發(fā)票，銷貨方出于少計收入的目的而不開發(fā)票，購銷方各取所需。這也是設置兩套賬的企業(yè)主要采取的方式。這類業(yè)務由于沒有合法原始憑證，只能在內(nèi)賬中反映。

2.對一些不合法的業(yè)務或不開票的業(yè)務發(fā)生的費用，以另一種名義開票，如向客戶支付的回扣，可以以某些合法名義開具的發(fā)票（如，汽車加油發(fā)票）來代替。

3.以現(xiàn)金方式收付貨款。企業(yè)之間事先約定不開發(fā)票的業(yè)務由于不能通過企業(yè)的銀行賬戶轉(zhuǎn)賬，企業(yè)一般通過現(xiàn)金收付貨款，或者通過私人賬戶轉(zhuǎn)賬。這種方式收取的現(xiàn)金也不必存入銀行，為企業(yè)違規(guī)使用現(xiàn)金提供便利。

三、企業(yè)兩套賬的做法

企業(yè)設置兩套賬原因雖多，但做法大同小異，只有明晰兩套賬的做法，才能對兩套賬加以治理與防范。

1.外賬的做法。外賬的確認、計量與報告必須符合稅法的要求，記入外賬的各項業(yè)務必須取得合法的原始憑證，故有些不能取得合法原始憑證的業(yè)務就不能在外賬中反映。企業(yè)一般先將取得了合法原始憑證的業(yè)務挑選出來，記入外賬中，對于那些未取得合法原始憑證的業(yè)務要么記入內(nèi)賬，要么通過變換的方式記入外賬。另外，有些中小企業(yè)為了減少稅負，人為安排利潤，通過人為確定的利潤與已經(jīng)開具發(fā)票的收入來倒推成本費用，再通過倒推得到的成本費用金額，人為安排存貨的收發(fā)記錄，通過虛假的存貨收發(fā)記錄制造存貨收發(fā)原始憑證。

2.內(nèi)賬的做法。在內(nèi)賬中反映的業(yè)務一般有兩種，一種是已經(jīng)在外賬中反映的有合法原始憑證的業(yè)務，由于這類業(yè)務必須附有合法的原始憑證，故企業(yè)只能將這類業(yè)務的原始憑證復印，將復印件作為內(nèi)賬的原始憑證。另一種是無法在外賬中反映的業(yè)務，比如不開票收入，沒有索取發(fā)票的成本費用等，這類業(yè)務只能記入內(nèi)賬中。

四、兩套賬的治理對策

企業(yè)設置兩套賬，一方面不能為會計信息使用者提供完整、真實的會計信息，使得他們做出錯誤的決策，比如銀行不能獲取真實的會計信息而為不符合條件的企業(yè)提供貸款，投資者通過虛假的會計信息而做出錯誤的投資決策等等；另一方面，由于企業(yè)外賬沒有完全反映真實的經(jīng)濟業(yè)務，使得國家稅款大量流失。因此對兩套賬的防范顯得尤為必要。考慮到企業(yè)設置兩套賬的動因、形式、做法等，對兩套賬的防范可以采取以下措施：

1.增強管理人員與會計人員的法律意識，加大對違反會計法的行為的打擊力度。相關(guān)部門應加強對企業(yè)管理人員與會計人員的法制教育。嚴懲偷逃稅行為，增加偷逃稅企業(yè)的有形成本（罰款）和無形成本（聲譽損失）。中小企業(yè)一般都有僥幸心理，認為相關(guān)部門只關(guān)注大企業(yè)，不會花費大量人力和物力對中小企業(yè)進行查處，因此應加大對設置兩套賬的企業(yè)的查處力度，尤其是中小企業(yè)。對之前有違法行為的企業(yè)應不定期審查。

2.縮小現(xiàn)金的使用范圍，銀行也應加強對企業(yè)現(xiàn)金使用的監(jiān)督。由于存在使用現(xiàn)金交易的空間，企業(yè)才有機會違規(guī)使用現(xiàn)金，故應盡量縮小企業(yè)使用現(xiàn)金的范圍，比如，對企業(yè)之間的購銷業(yè)務，應規(guī)定使用現(xiàn)金支付的限額，超過限額必須使用銀行轉(zhuǎn)賬；又如，企業(yè)發(fā)放職工工資時，應通過銀行轉(zhuǎn)賬，不應使用現(xiàn)金，這樣既可以避免偷個人所得稅，又可以通過銀行對企業(yè)進行監(jiān)督。銀行應加強對企業(yè)現(xiàn)金使用的監(jiān)督，關(guān)注企業(yè)是否只提取備用金而不向銀行存入現(xiàn)金，特別是存在現(xiàn)金收款業(yè)務的企業(yè)。

3.關(guān)注企業(yè)存貨的收發(fā)存。有些企業(yè)的外賬是先人為確定利潤金額，再通過收入、利潤倒推成本費用，然后根據(jù)倒推的成本費用制造存貨的收發(fā)存記錄，因此，應關(guān)注企業(yè)存貨的收發(fā)存，通過定期或不定期對企業(yè)的存貨進行盤點，核對企業(yè)存貨的實際結(jié)存與企業(yè)的賬務記錄是否一致。

4.縮短企業(yè)增值稅進項稅額抵扣時限。增值稅法規(guī)定，增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票，應當在開具之日起180日內(nèi)到稅務機關(guān)辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務機關(guān)申報抵扣進項稅額。由于企業(yè)增值稅進項稅額抵扣時限較長，企業(yè)在取得增值稅專用發(fā)票后往往并不立即認證，而是根據(jù)自己開具的增值稅專用發(fā)票的金額來調(diào)節(jié)抵扣的進項稅額，使應交增值稅額處于自己的掌控中，因此，企業(yè)便可根據(jù)自己的需要協(xié)商開具增值稅發(fā)票的時間，而企業(yè)的外賬一般是根據(jù)本月開具的增值稅專用發(fā)票來確認收入的，如此，企業(yè)每月真實的收入便與賬務不一致，這也為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤提供了便利。因此，可以適當縮短企業(yè)增值稅進項稅額抵扣時限，減少企業(yè)調(diào)節(jié)應交增值稅額和利潤的機會。

五、結(jié)束語

企業(yè)設置兩套賬的原因歸根結(jié)底是為了獲取更多利益，在激烈的競爭中求得生存。相關(guān)部門在打擊兩套賬現(xiàn)象的同時也應當切實考慮中小企業(yè)的利益，在不損害國家利益的情況下，給它們適當?shù)膬?yōu)惠。企業(yè)也應當增強法律意識，以合理的納稅籌劃取代偷稅、逃稅。

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