湖北工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 湯 玲

19世紀(jì)末的西進(jìn)運(yùn)動(dòng)是一把雙刃劍，一方面它為追求個(gè)人自由發(fā)展的個(gè)人主義提供了廣闊的舞臺(tái)，使美國(guó)人對(duì)個(gè)人主義價(jià)值觀有了新的認(rèn)識(shí)：增強(qiáng)了對(duì)個(gè)人力量、價(jià)值、作用的信心；同時(shí)也增強(qiáng)了反對(duì)外來(lái)干預(yù)的思想意識(shí)。另一方面在西進(jìn)運(yùn)動(dòng)走到盡頭后，以追求個(gè)人自由發(fā)展為目的的個(gè)人主義在向工業(yè)社會(huì)轉(zhuǎn)型的過(guò)程中走向了極端。當(dāng)美國(guó)的西進(jìn)運(yùn)動(dòng)真正走向盡頭時(shí)，社會(huì)已經(jīng)不能消化由個(gè)人主義的極端發(fā)展所引起的矛盾。個(gè)人與社會(huì)的矛盾開(kāi)始不斷激化。19世紀(jì)末，以農(nóng)民抗議運(yùn)動(dòng)為代表的進(jìn)步運(yùn)動(dòng)，是美國(guó)社會(huì)處理個(gè)人與社會(huì)矛盾激化中的調(diào)整過(guò)程。

一、實(shí)用主義對(duì)個(gè)人主義的修正：從進(jìn)步運(yùn)動(dòng)到大蕭條

19世紀(jì)90年代被稱為美國(guó)歷史的分水嶺。美國(guó)社會(huì)由農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向了工業(yè)經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變使得經(jīng)濟(jì)上的兩極分化和財(cái)富的集中趨勢(shì)愈加明顯。工業(yè)化的高速發(fā)展讓農(nóng)民的利益遭到嚴(yán)重?fù)p失，使得一貫信奉個(gè)人主義的美國(guó)人需要去尋求另一種力量——政府來(lái)保護(hù)自己。于是在19世紀(jì)末出現(xiàn)了農(nóng)民的抗議運(yùn)動(dòng)，以農(nóng)民抗議運(yùn)動(dòng)為起點(diǎn)的社會(huì)政治運(yùn)動(dòng)被稱為美國(guó)歷史上著名的進(jìn)步運(yùn)動(dòng)。進(jìn)步運(yùn)動(dòng)是美國(guó)社會(huì)處理個(gè)人與社會(huì)矛盾激化過(guò)程中的調(diào)整過(guò)程。進(jìn)步運(yùn)動(dòng)者對(duì)個(gè)人主義經(jīng)濟(jì)理論提出質(zhì)疑，并引起社會(huì)對(duì)自由放任經(jīng)濟(jì)政策的關(guān)注和不滿。進(jìn)步運(yùn)動(dòng)促使美國(guó)人開(kāi)始思考這樣一個(gè)問(wèn)題：少數(shù)人的富裕與多數(shù)人的貧困，是社會(huì)的進(jìn)步嗎？美國(guó)人面臨著三種選擇：保守、激進(jìn)和中間路線。保守路線以社會(huì)達(dá)爾文主義為基礎(chǔ)，主張政府不干預(yù)或少干預(yù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)；激進(jìn)路線以社會(huì)主義為基礎(chǔ)，提倡政府對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)行全面干預(yù)；中間路線以實(shí)用主義為基礎(chǔ)，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的干預(yù)以程度以是否有效作為標(biāo)準(zhǔn)。大部分美國(guó)人選擇了中間路線。

如果說(shuō)進(jìn)步運(yùn)動(dòng)是走出了自覺(jué)依靠政府權(quán)力來(lái)干預(yù)經(jīng)濟(jì)的第一步，那么1929年的大蕭條則是對(duì)美國(guó)個(gè)人主義觀念的實(shí)實(shí)在在的修正。在大蕭條時(shí)期，美國(guó)人對(duì)政府行為的判斷發(fā)生了轉(zhuǎn)變。判斷的標(biāo)準(zhǔn)不再是是否符合個(gè)人主義，而是是否有效。與進(jìn)步運(yùn)動(dòng)保護(hù)工業(yè)化進(jìn)程中弱勢(shì)利益方不同，大蕭條時(shí)期的管制側(cè)重于對(duì)某些強(qiáng)勢(shì)行業(yè)的管制。羅斯?？偨y(tǒng)對(duì)銀行業(yè)暫時(shí)關(guān)閉的管制措施雖說(shuō)侵犯了個(gè)人財(cái)產(chǎn)權(quán)，但是有利于遏制危機(jī)的進(jìn)一步深化。因而，被美國(guó)民眾接受。同時(shí)，實(shí)用主義是羅斯福新政留給美國(guó)人的新理念：自由市場(chǎng)機(jī)制和政府的強(qiáng)制經(jīng)濟(jì)管制都是可以接受的，條件是誰(shuí)更有效。

二、財(cái)富增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變導(dǎo)致的危機(jī)：從自由競(jìng)爭(zhēng)到壟斷與合并

在資本主義自由競(jìng)爭(zhēng)階段，企業(yè)一般只能獲得平均利潤(rùn)，只有極少數(shù)采用高新技術(shù)的企業(yè)能夠獲得超額利潤(rùn)。隨著工業(yè)革命的發(fā)展，企業(yè)管理體系的建設(shè)和現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的應(yīng)用，壟斷已經(jīng)成為財(cái)富增長(zhǎng)的新方式。通過(guò)壟斷企業(yè)可以獲得大大超過(guò)平均利潤(rùn)的壟斷利潤(rùn)。而公司制的形成以及以個(gè)人主義為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)政策為壟斷的出現(xiàn)創(chuàng)造了條件。

19世紀(jì)末至20世紀(jì)30年代，美國(guó)大體上經(jīng)歷了兩次合并浪潮。第一次合并浪潮發(fā)生在1898-1902年，其主要特征是橫向并購(gòu)即同行業(yè)之間的并購(gòu)，橫向并購(gòu)促成了壟斷的形成。第一次合并浪潮以鐵路、電力等基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)為重點(diǎn)，導(dǎo)致了以商品為中心的行業(yè)壟斷的形成。第二次合并浪潮發(fā)生在1922-1929年，其主要特征是縱向并購(gòu)，有助于生產(chǎn)的連續(xù)性，節(jié)省交易費(fèi)用，更有效地利用資源，以獲得更多的收益。縱向并購(gòu)促成了寡頭壟斷的形成。

壟斷導(dǎo)致了財(cái)富的高度集中。大企業(yè)憑借其獲得的經(jīng)濟(jì)資源“合法地”掌控別人的資產(chǎn)和勞動(dòng)。“大型商業(yè)企業(yè)合并會(huì)形成少數(shù)財(cái)富與權(quán)利中心，將會(huì)統(tǒng)領(lǐng)其他所有利益并因此而終結(jié)傳統(tǒng)民主”。隨著合并浪潮的發(fā)展與壟斷的加深，生產(chǎn)者與生產(chǎn)資料不斷分離且生產(chǎn)資料不斷集中，最終生產(chǎn)資料集中到少數(shù)壟斷資本家手中。與此同時(shí)，生產(chǎn)力的快速發(fā)展使得社會(huì)分工越來(lái)越細(xì)。這就要求生產(chǎn)部門(mén)之間必須密切合作，形成社會(huì)化的大生產(chǎn)。壟斷資本家為了追求財(cái)富的最大化不斷擴(kuò)大生產(chǎn)，“市場(chǎng)的擴(kuò)張趕不上生產(chǎn)的擴(kuò)張，沖突成為不可避免的了?！苯K于在1929年爆發(fā)了經(jīng)濟(jì)危機(jī)，這場(chǎng)危機(jī)使人們認(rèn)識(shí)到：政府必須對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行干預(yù)，使市場(chǎng)機(jī)制能夠正常發(fā)揮作用。市場(chǎng)這只“看不見(jiàn)的手”和政府這只“看得見(jiàn)的手”都是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的手段，運(yùn)用的關(guān)鍵是看誰(shuí)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境中更加有效？對(duì)自由放任政策的摒棄表明了委托外部監(jiān)督企業(yè)的“聯(lián)邦資本主義”時(shí)代的到來(lái)。

三、美國(guó)會(huì)計(jì)管制探索：從獨(dú)立保密到統(tǒng)一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)

隨著美國(guó)工業(yè)社會(huì)的發(fā)展，財(cái)富增長(zhǎng)方式的變化：增加個(gè)人財(cái)富的最快路徑是通過(guò)資本積累而不是每年收益。這導(dǎo)致了金融資本主義的崛起，使所有權(quán)與控制權(quán)的分離愈發(fā)嚴(yán)重。所有權(quán)與控制權(quán)的分離給私有產(chǎn)權(quán)的合法性帶來(lái)了重大威脅?！坝谑仟?dú)立審計(jì)師便成為了所有者行使公司最終控制權(quán)的機(jī)制”。但是，此時(shí)在美國(guó)的會(huì)計(jì)界執(zhí)業(yè)環(huán)境中獨(dú)立與保密被視作是必須接受的基本觀點(diǎn)，這給獨(dú)立審計(jì)帶來(lái)了困難。首先，對(duì)于獨(dú)立性的判斷是十分模糊的。會(huì)計(jì)師只要遵循了某些禁止條款就被判定為是獨(dú)立的。這只能說(shuō)是形式上的獨(dú)立，而無(wú)法保證實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立?！叭绻粋€(gè)執(zhí)業(yè)者會(huì)受到相對(duì)小的利益的影響，那么在他面對(duì)喪失審計(jì)費(fèi)用的威脅時(shí)，肯定有可能受到同樣的影響”。其次，保密的觀點(diǎn)使得會(huì)計(jì)信息處于不透明的狀態(tài)。會(huì)計(jì)師與客戶達(dá)成默契，對(duì)客戶的信息“三緘其口”。而企業(yè)更是利用這一觀點(diǎn)來(lái)操縱會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息的缺乏使得投資者無(wú)法實(shí)施對(duì)企業(yè)的最終控制權(quán)，投資者被置于巨大的風(fēng)險(xiǎn)之下。

會(huì)計(jì)利潤(rùn)的相關(guān)性受到了前所未有的挑戰(zhàn)。保密將不再被容忍的觀點(diǎn)受到越來(lái)越多的支持，會(huì)計(jì)職業(yè)界開(kāi)始尋求解決問(wèn)題的辦法。統(tǒng)一被認(rèn)為是最簡(jiǎn)單的解決方法。但是，由于歷史原因美國(guó)失去了建立統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的機(jī)會(huì)。因此，美國(guó)試圖從建立統(tǒng)一的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)信息入手。以蒙哥馬利《統(tǒng)一實(shí)務(wù)在市政當(dāng)局有權(quán)管制費(fèi)率的公用事業(yè)公司的利潤(rùn)決定中的重要性》論文為起點(diǎn)開(kāi)始了統(tǒng)一會(huì)計(jì)的探索。通過(guò)與美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的合作，聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)建立了《統(tǒng)一會(huì)計(jì)》標(biāo)準(zhǔn)。聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)（FRB）于1917年發(fā)布了由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AIA）提交的《統(tǒng)一會(huì)計(jì)》?！督y(tǒng)一會(huì)計(jì)》的發(fā)布對(duì)美國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)管具有重要意義。一方面，它顯示了政府管制并統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)物的決心；另一方面，它奠定了政府管制機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)職業(yè)界合作的基礎(chǔ)。另外，美國(guó)政府在1921年通過(guò)了《預(yù)算與會(huì)計(jì)法案》以統(tǒng)一政府會(huì)計(jì)信息披露。該法案為統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)信息標(biāo)準(zhǔn)積累經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)對(duì)后來(lái)企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立有啟示的作用。

四、會(huì)計(jì)管制中的共識(shí)與博弈：實(shí)用主義對(duì)個(gè)人主義的稀釋

1917年發(fā)布的《統(tǒng)一會(huì)計(jì)》并沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有的作用，因?yàn)槁?lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)只是以建議的形式提出，并無(wú)約束力。另外它沒(méi)有限制對(duì)會(huì)計(jì)原則的選擇，只是要求對(duì)各種會(huì)計(jì)表格進(jìn)行統(tǒng)一的分類。

為什么會(huì)出現(xiàn)這樣的情況呢？其主要原因在于各利益相關(guān)方為了各自利益在對(duì)待會(huì)計(jì)管制的問(wèn)題上采取了消極態(tài)度，這是個(gè)人主義在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的體現(xiàn)。首先是美國(guó)政府，在20世紀(jì)20年代由共和黨執(zhí)政，政府主張放任的經(jīng)濟(jì)政策。所以，會(huì)計(jì)管制與其主張不符。會(huì)計(jì)職業(yè)界對(duì)會(huì)計(jì)管制是心存戒備的。他們認(rèn)為會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立會(huì)縮小職業(yè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)市場(chǎng)或者降低門(mén)檻，影響現(xiàn)有職業(yè)會(huì)計(jì)師的利益。在統(tǒng)一的審計(jì)程序被引入后，類似的客戶和聘約損失也接踵而至。證券交易所對(duì)會(huì)計(jì)管制也不太歡迎，因?yàn)榻y(tǒng)一的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)程序會(huì)使上市公司的數(shù)量減少進(jìn)而減少交易所的交易量?！爱?dāng)美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)試圖制定一項(xiàng)計(jì)劃對(duì)所有公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，股票交易反應(yīng)冷淡?！?/p>

1929年的大蕭條結(jié)束了個(gè)人主義放任的狀態(tài)，導(dǎo)致了實(shí)用主義的出現(xiàn)。對(duì)放任主義政策的摒棄表明委托外部監(jiān)督企業(yè)的“聯(lián)邦資本主義”時(shí)代的到來(lái)，政府的會(huì)計(jì)管制便應(yīng)運(yùn)而生。大蕭條使會(huì)計(jì)職業(yè)界逐漸意識(shí)到：只有統(tǒng)一可信的會(huì)計(jì)信息才是各利益相關(guān)者博弈的基點(diǎn)。1933年的《證券法》擴(kuò)大了企業(yè)對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求，同時(shí)授予了聯(lián)邦貿(mào)易委員會(huì)規(guī)定賬戶編制等權(quán)力；1934年《證券交易法》的通過(guò)成立了一個(gè)新的機(jī)構(gòu)——證券交易委員會(huì)，其主要職責(zé)是對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告程序進(jìn)行監(jiān)管。

基于大蕭條前對(duì)會(huì)計(jì)管制的探索積累，美國(guó)資本市場(chǎng)監(jiān)管體制模式的轉(zhuǎn)化體現(xiàn)了實(shí)用主義對(duì)個(gè)人主義的稀釋。當(dāng)放任的自律監(jiān)管模式不能保證各利益相關(guān)方的利益時(shí)，政府監(jiān)管與行業(yè)自律便成為主流的監(jiān)管模式。在這個(gè)新的監(jiān)管模式中，會(huì)計(jì)對(duì)資本市場(chǎng)的作用得到了廣泛的認(rèn)同，恢復(fù)了資本市場(chǎng)投資者的信心。但美國(guó)人有偏愛(ài)個(gè)人主義的傳統(tǒng)，在面對(duì)此后職業(yè)界對(duì)“統(tǒng)一性”的質(zhì)疑時(shí)，證券交易委員會(huì)選擇較不易引起爭(zhēng)議的“充分披露”概念?！俺浞峙丁睍?huì)帶來(lái)新的問(wèn)題，美國(guó)統(tǒng)一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立仍然任重而道遠(yuǎn)。

［1］錢(qián)滿素：《美國(guó)自由主義的歷史變遷》，上海三聯(lián)書(shū)店2006年版。

［2］諾斯：《經(jīng)濟(jì)史中的結(jié)構(gòu)與變遷》，上海三聯(lián)書(shū)店、上海人民出版社2002年版。

［3］Edward L.Glaeser&Andrei Shleifer,.The Rise of the Regulatory State，Journal of Economic Literature,American Economic Association,vol.41（2），2003.

［4］Gary John Previts,Barbara Dubis Merino.“A History of Accountancy in the United States”China Renmin University Press Co.,LTD,2006:292.

［5］Nelson.Willian E,“American of the Common Law:the Impact of Legal Change on Massachusetts Society 1760-1830”,Cambridge,Mass,1975.