李宇明

【摘 要】本文擬對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算中的虧損進(jìn)行解讀，通過舉例的方式解析超額虧損的會(huì)計(jì)處理。

【關(guān)鍵詞】長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算中的虧損解讀

按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損，原則上應(yīng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資長(zhǎng)期權(quán)益（“投資方對(duì)被投資方擁有長(zhǎng)期債權(quán)”特指的是指長(zhǎng)期性的應(yīng)收項(xiàng)目，如投資方對(duì)債務(wù)人的長(zhǎng)期應(yīng)收債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的償還計(jì)劃，并且在未來很長(zhǎng)期間沒有收回的，實(shí)是上就形成對(duì)債務(wù)人的被投資關(guān)系，表象上是債權(quán)債務(wù)關(guān)系，但實(shí)際是投資與被投資的關(guān)系。但不涵蓋投資方與被投資方之間正常的商品銷售而形成的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。）減記至零為限，投資企業(yè)對(duì)被投資方如果還要承擔(dān)份外虧損義務(wù)的例外。

1.投資方對(duì)被投資方擁有長(zhǎng)期債權(quán)，在投資方要承擔(dān)被投資方發(fā)生的損失時(shí)，要依照下面的順序進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

第一步，減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面金額（包括成本戶、損益調(diào)整戶、其他權(quán)益變動(dòng)戶、減值準(zhǔn)備戶）。

第二步，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本戶、損益調(diào)整戶、其他權(quán)益變動(dòng)戶、減值準(zhǔn)備戶減記為零的狀況下，對(duì)于未承擔(dān)完的損失部分，除了考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資之外，還要關(guān)注賬面上是否有投資方對(duì)被投資方擁有長(zhǎng)期債權(quán)，長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目，如果有，則應(yīng)以已經(jīng)沖減投資方的賬面價(jià)值為限，確認(rèn)為投資損失，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收款的科目余額或者賬面價(jià)值。

最后，經(jīng)過以上會(huì)計(jì)處理后，如果在雙方的約定中投資企業(yè)還有其他的額外承擔(dān)義務(wù)、損失彌補(bǔ)等，應(yīng)按預(yù)計(jì)將承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。

除上述情況仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在備查賬上進(jìn)行登記。

2.在確認(rèn)了有關(guān)的被投資方發(fā)生虧損年度后，在以后期間實(shí)現(xiàn)了凈利潤(rùn)，要按照和上述相反順序進(jìn)行處理，依次減記備查賬登記的金額、已確認(rèn)的或有負(fù)債、恢復(fù)長(zhǎng)期應(yīng)收款及長(zhǎng)期權(quán)益投資的賬面金額，同時(shí)貸記投資收益科目。會(huì)計(jì)處理如下：分別借記“或有負(fù)債”、“長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目”、“長(zhǎng)期權(quán)益投資”等，貸記“投資損益”科目。

甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，能夠?qū)σ移髽I(yè)施加重大影響。2004年12月31日，該項(xiàng)長(zhǎng)期權(quán)益投資的賬面金額為6000萬(wàn)元。乙企業(yè)2005年由于一項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)市場(chǎng)條件發(fā)生不利變化，當(dāng)年度發(fā)生虧損9000萬(wàn)元。假定甲企業(yè)在取得該投資時(shí)，乙企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不存在差異，雙方所采用用的會(huì)計(jì)處理方法及期間也一致。那么甲公司本年度確認(rèn)的投資為虧損額為3600萬(wàn)元。經(jīng)過上述會(huì)計(jì)處理后，長(zhǎng)期權(quán)益投資的賬面價(jià)值為2400萬(wàn)。

上述如果乙公司全年的虧損額為18000萬(wàn)，則甲公司按其權(quán)益投資份額確認(rèn)應(yīng)承擔(dān)的虧損金額為7 200萬(wàn)元，但長(zhǎng)期權(quán)益投資的賬面價(jià)值卻為6 000萬(wàn)元，如投資方對(duì)被投資方不擁有長(zhǎng)期債權(quán)，則甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資虧損金額為6 000萬(wàn)元，超額虧損在備查賬上進(jìn)行登記；承擔(dān)了6 000萬(wàn)元的投資虧損，長(zhǎng)期權(quán)益投資的賬面價(jià)值減記為零后，如果甲公司列報(bào)的應(yīng)收乙公司的長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目為2 400萬(wàn)元。如投資方對(duì)債務(wù)人的長(zhǎng)期應(yīng)收債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的償還計(jì)劃，并且在未來很長(zhǎng)期間沒有收回的，實(shí)是上就形成對(duì)債務(wù)人的被投資關(guān)系，表象上是債權(quán)債務(wù)關(guān)系，但實(shí)際是投資與被投資的關(guān)系。此時(shí)要進(jìn)一步確認(rèn)投資損失1 200萬(wàn)元。甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：投資收益6000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整6000

借：投資收益1200 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款1200

補(bǔ)充：（1）假定乙企業(yè)20×5年發(fā)生虧損9000萬(wàn)，則甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益 3600

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600

（2）如果乙企業(yè)20×5年發(fā)生虧損18000萬(wàn)元，而且甲企業(yè)沒有其他構(gòu)成長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目，則甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益 6000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6000

（尚欠[18 000×40%-6 000]1200萬(wàn)元表外備查登記）

（3）如果乙企業(yè)20×5年發(fā)生虧損1 8000萬(wàn)元，但甲企業(yè)賬上仍有構(gòu)成對(duì)乙企業(yè)的長(zhǎng)期權(quán)益2400萬(wàn)元，則甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益 7 200

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 000

長(zhǎng)期應(yīng)收款 1 200

（4）如果乙企業(yè)20×5年發(fā)生虧損18000萬(wàn)元，但甲企業(yè)賬上仍有構(gòu)成對(duì)乙企業(yè)的長(zhǎng)期權(quán)益400萬(wàn)元，則甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益 6400

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6000

長(zhǎng)期應(yīng)收款 400

（尚欠[18 000×40%-6 000-400]800萬(wàn)元表外備查登記）

（5）如果乙企業(yè)20×5年發(fā)生虧損18 000萬(wàn)元，但甲企業(yè)賬上仍有構(gòu)成對(duì)乙企業(yè)的長(zhǎng)期權(quán)益400萬(wàn)元，同時(shí)甲企業(yè)與乙企業(yè)投資合同約定甲企業(yè)承擔(dān)額外義務(wù)600萬(wàn)元，則甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：投資收益 7 000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 000

長(zhǎng)期應(yīng)收款 400

預(yù)計(jì)負(fù)債 600

（尚欠[18 000×40%-6 000-400-600]200萬(wàn)元表外備查登記）

（6）沿用上述（5）資料，假定乙企業(yè)20×6年盈利16500萬(wàn)元（應(yīng)確認(rèn)投資收益16500×40%=6600萬(wàn)元，但表外尚欠200萬(wàn)元，所以實(shí)際確認(rèn)6400萬(wàn)元投資收益）

借：預(yù)計(jì)負(fù)債 600

長(zhǎng)期應(yīng)收款 400

長(zhǎng)期股權(quán)投資 5 400

貸：投資收益 6 400

參考文獻(xiàn)：

[1]2013年注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材會(huì)計(jì).中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社