歐純智

摘要：稅收征管實(shí)踐中，因雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益訴求不一致，稅收?qǐng)?zhí)法人員往往違背稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿，衍生逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。通過(guò)構(gòu)建一個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員之間委托代理博弈的模型指出，引入有效的獎(jiǎng)懲制度以調(diào)整稅收?qǐng)?zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而提高其工作努力程度，可規(guī)避這一問(wèn)題。特別是，它能促進(jìn)理性的稅收?qǐng)?zhí)法人意識(shí)到，符合稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿的行為才是個(gè)人私利最大化行為，唯有實(shí)現(xiàn)公共利益才能實(shí)現(xiàn)私人利益。

關(guān)鍵詞：稅收?qǐng)?zhí)法人員；稅務(wù)機(jī)關(guān)；委托代理；博弈；獎(jiǎng)懲機(jī)制；風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度；經(jīng)濟(jì)人；官僚階層

中圖分類(lèi)號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1007-2101（2014）04-0051-05

在稅收征管活動(dòng)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)代表國(guó)家組織征稅，以完成稅收任務(wù)、籌集政府提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)所必須的財(cái)政資金為根本目標(biāo)。而稅務(wù)執(zhí)法人員則有個(gè)人的利益追求和價(jià)值取向，如有的追求權(quán)力，有的追求經(jīng)濟(jì)利益，還有的追求工作成就感等，正是這種自私自利，使得執(zhí)法人員與稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益訴求并不總是一致，兩者的工作目標(biāo)存在明顯的沖突。另外，由于一些基層稅務(wù)機(jī)關(guān)獎(jiǎng)懲不明且晉升名額有限，對(duì)大部分基層稅務(wù)執(zhí)法人員來(lái)說(shuō)，在公務(wù)員晉升的“金字塔”格局中，能在仕途上有好的發(fā)展的畢竟占少數(shù)，在這種情況下，也就更會(huì)依仗雙方信息不對(duì)稱(chēng)的條件①，與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行利益博弈，通過(guò)謀私利而追求個(gè)人效用最大化。如此看來(lái)，稅收征管領(lǐng)域，稅務(wù)機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員利益訴求不一致的邏輯，以及雙方信息不對(duì)稱(chēng)的現(xiàn)實(shí)，使得逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題還較為普遍地存在。如何規(guī)范稅務(wù)執(zhí)法人員的執(zhí)法，治理普遍的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，以促進(jìn)稅收征管乃至稅務(wù)工作科學(xué)化發(fā)展。

一、文獻(xiàn)回顧

正如引言所述，稅務(wù)執(zhí)法人員的自私自利造成其與稅務(wù)機(jī)關(guān)利益不一致，在雙方信息不對(duì)稱(chēng)條件下的利益博弈中，衍生逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。對(duì)此，一些專(zhuān)家學(xué)者主張用嚴(yán)厲的制度監(jiān)管約束稅務(wù)執(zhí)法人員②，不過(guò)，稅務(wù)執(zhí)法人員也是理性的經(jīng)濟(jì)人，其征稅執(zhí)法行為在諸多情境下難以完全擺脫官僚制的影響。因而，要有效規(guī)避克服上述負(fù)效應(yīng)，只有承認(rèn)執(zhí)法人員受私利驅(qū)動(dòng)而追逐個(gè)人效用最大化的經(jīng)濟(jì)人的天性，以及現(xiàn)實(shí)的征稅管理雙方之間委托代理關(guān)系和官僚制背景，并依此思路設(shè)計(jì)約束制度，才能從根本上改變執(zhí)法人員違背稅務(wù)機(jī)關(guān)工作目標(biāo)的現(xiàn)狀。就此而言，下面的文獻(xiàn)回顧，圍繞經(jīng)濟(jì)人、官僚制、征納博弈等核心概念而展開(kāi)。

（一）經(jīng)濟(jì)人假設(shè)與官僚制

經(jīng)濟(jì)人假設(shè)是經(jīng)濟(jì)理論最基本的邏輯起點(diǎn)，是西方主流經(jīng)濟(jì)理論推導(dǎo)和政策選擇的基礎(chǔ)。作為稅收征管領(lǐng)域的具體執(zhí)行人員，稅收?qǐng)?zhí)法人員可歸屬為某種意義上的官僚階層。官僚首先是自然人，有人的自然屬性，然而又有他的社會(huì)職務(wù)，不可避免的有社會(huì)性，且社會(huì)屬性不可能完全取代自然屬性。所以，分析稅收?qǐng)?zhí)法人員的官僚行為，離不開(kāi)經(jīng)濟(jì)人的天然假設(shè)。因而，古典經(jīng)濟(jì)學(xué)的經(jīng)濟(jì)人假設(shè)在很多情境當(dāng)中還是相當(dāng)適用的。然而，管理學(xué)的挑戰(zhàn)在于它的研究對(duì)象又是富有情感的人，他的很多行為都不是我們現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)人理論所能夠解釋的。他既為利益而戰(zhàn)，也為榮譽(yù)而競(jìng)爭(zhēng)，甚至為愛(ài)情而犧牲③。顯然，經(jīng)濟(jì)人同時(shí)也是社會(huì)人，經(jīng)濟(jì)私利不是人類(lèi)的唯一屬性，人類(lèi)在情境切換時(shí)常有可能轉(zhuǎn)換他的道德和心理齒輪，其還有集體決策和尋求公共利益的理性和可能，而這正是公共政策的理性基礎(chǔ)。④而公共政策本身的博弈點(diǎn)在于調(diào)節(jié)社會(huì)矛盾、管理國(guó)家；達(dá)到既保障自由、又保障政治經(jīng)濟(jì)的有序發(fā)展；既鼓勵(lì)個(gè)人尋求效用最大化，又不削弱公共利益⑤。這樣看來(lái)，問(wèn)題的關(guān)鍵在于，無(wú)論官僚是經(jīng)濟(jì)人還是“天使”，只要他能真正地從自己的切身利益考慮，就具備了公共政策的理性基礎(chǔ)；與此同時(shí)，即使他是理性經(jīng)濟(jì)人，也可以通過(guò)設(shè)計(jì)一種制度，引導(dǎo)其私利，使其私利符合公共利益。正是基于這些認(rèn)識(shí)，將執(zhí)法人員視為尋求私利最大化的理性經(jīng)濟(jì)人，仍成為本文命題解讀的基本假設(shè)。

（二）其他研究

以理性經(jīng)濟(jì)人做假設(shè)的博弈理論，特別是委托代理博弈理論研究，較多地被應(yīng)用到稅收征管領(lǐng)域。Reinganum⑥（1991）首次將委托代理理論用于研究征納博弈，分析納稅人、專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為，解決的主要問(wèn)題就是如何激勵(lì)稅務(wù)人員完成稅收收入；然而，Dilulio⑦（1994）認(rèn)為，以私利最大化假設(shè)為基礎(chǔ)的委托—代理模型適宜解釋官僚的偷懶、瀆職或以權(quán)謀私諸如此類(lèi)的行為，但難于解釋勤奮工作、默默奉獻(xiàn)、甘于自我犧牲的“有原則的代理人”的存在。Dilulio在批判了公共選擇理論的“凡是理性行為唯私利驅(qū)動(dòng)的假設(shè)”的同時(shí)，沒(méi)有充分闡述代理人在什么樣的前提下才成為“有原則的代理人”。當(dāng)然，代理人無(wú)論是選擇自私自利的行為，還是選擇利他的行為，都受行為動(dòng)機(jī)驅(qū)動(dòng)，目的是為了實(shí)現(xiàn)私利。在這里，利己可以是私利，利他也可以是私利，利他行為在很多時(shí)候都是為了高階的利己。如果單純認(rèn)為只有自私自利才是私利，就犯了機(jī)械化的錯(cuò)誤。道德忠誠(chéng)似乎與自利是對(duì)立的，其實(shí)不然，道德忠誠(chéng)不僅決定于其他人盡自己職責(zé)的觀念，還包含所有參與者都從中平等獲利的信念。認(rèn)識(shí)自利的邊界不僅在道德上，而且在分析上都是必要的⑧。羅春梅⑨（1999）從稅務(wù)機(jī)關(guān)與稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員之間的委托代理關(guān)系入手，分析我國(guó)稅收流失的原因；馬拴友⑩（2001）認(rèn)為在征納交易中，存在三種委托—代理關(guān)系，直接與稅收流失息息相關(guān)：納稅人與政府構(gòu)成的委托代理關(guān)系，政府與納稅人構(gòu)成的委托代理關(guān)系，政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)與稅務(wù)人員構(gòu)成的委托代理關(guān)系；楊海坤和關(guān)保英{11}（2002）、秦玉孌{12}（2011）認(rèn)為，稅收是公民私有財(cái)產(chǎn)的一部分，是私權(quán)和公權(quán)發(fā)生委托代理關(guān)系的利益標(biāo)的和出發(fā)點(diǎn)；陳潔{13}（2006）通過(guò)政府與納稅人的委托代理關(guān)系，以及納稅人與政府的委托代理關(guān)系，闡述了我國(guó)現(xiàn)階段稅收制度尚不完善，造成各獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益主體為追求自身效用最大化而鉆稅收征管的空子，從而使得近年各種逃稅、抗稅、減免稅過(guò)濫的情況愈演愈烈，造成大量稅款流失。

二、委托代理構(gòu)成、委托人引導(dǎo)代理人的基礎(chǔ)

（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員構(gòu)成委托代理關(guān)系

第一，理論上，稅務(wù)機(jī)關(guān)希望執(zhí)法人員將發(fā)生的應(yīng)稅收入解繳入庫(kù)，而稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員卻希望實(shí)現(xiàn)個(gè)人效用最大化。第二，稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員二者之間就執(zhí)法人員的工作努力程度和稅源實(shí)際情況的掌握，具有不充分、不對(duì)等性。第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)偏好不同，稅務(wù)機(jī)關(guān)只希望稅款及時(shí)、足額入庫(kù)，而執(zhí)法人員甘愿為個(gè)人效用最大化冒險(xiǎn)，經(jīng)常會(huì)因?yàn)閭€(gè)人利益而違背稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益。第四，稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員的責(zé)任不對(duì)等，執(zhí)法人員收的是國(guó)家的稅，不必為所收稅款的多寡負(fù)責(zé)，而稅務(wù)機(jī)關(guān)顯然要努力完成稅款征收任務(wù)；第五，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能事前設(shè)置所有可能防止執(zhí)法人員瀆職或?yàn)E用權(quán)力的規(guī)定。此外，執(zhí)法人員對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的認(rèn)同也會(huì)影響其行為選擇。第六，稅務(wù)機(jī)關(guān)可通過(guò)激勵(lì)制度引導(dǎo)執(zhí)法人員依法納稅，符合稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益訴求?；谝陨蠋c(diǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)與稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員可構(gòu)成委托代理關(guān)系，雙方博弈的過(guò)程就是尋找自己效用最大化的過(guò)程，直至達(dá)到均衡點(diǎn)為止。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)引導(dǎo)稅務(wù)人員的基礎(chǔ)在于雙方互惠

從前面的闡述可知，委托代理結(jié)構(gòu)在征稅領(lǐng)域具體體現(xiàn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員。應(yīng)該說(shuō)，委托人引導(dǎo)代理人行為最優(yōu)化的基礎(chǔ)，即稅務(wù)機(jī)關(guān)引導(dǎo)稅收?qǐng)?zhí)法人員行為最優(yōu)化的基礎(chǔ)在于雙方互惠。我們知道，委托人引導(dǎo)代理人的行為不能僅靠合約，還需依賴(lài)合作和政治交易等，以使雙方都能獲得滿(mǎn)意的效用。

1. 稅收?qǐng)?zhí)法人員的行為是可以引導(dǎo)的。博弈各方的行為結(jié)果就是為了促進(jìn)私利。作為稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員，當(dāng)依法執(zhí)法可以促進(jìn)個(gè)人私利時(shí)，其最優(yōu)策略就是依法執(zhí)法，反之亦然。站在功利主義立場(chǎng)，消極怠工可能是稅收?qǐng)?zhí)法人員的天然本能。然而，如果制定出相關(guān)的制度可以移動(dòng)博弈各方的均衡點(diǎn)，那么這些天然的本能可以得到后天的矯正。所以，研究私利的意義在于引導(dǎo)私利，以引導(dǎo)調(diào)節(jié)等手段替代或部分替代法律曾經(jīng)扮演的角色。

2. 稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員有政治交換的動(dòng)機(jī)。博弈雙方對(duì)不同的事物持有不同的偏好，且偏好的強(qiáng)度因情況而異。雙方就自己對(duì)策略的偏好及該策略為自己所能帶來(lái)的效用進(jìn)行排序。如果一方能夠放棄某個(gè)偏好很弱且效用很小的策略，以此換取對(duì)方另一個(gè)偏好較強(qiáng)且效用較大的策略，那么他的福利就能得到改進(jìn)；另一方面，對(duì)方如果感覺(jué)到收益也得到改善，那么博弈雙方將以這種方式去尋求共同的好處?？梢?jiàn)，偏好及偏好強(qiáng)度的這種差異性使交換成為可能，雙方都能獲得“交換收益”的“交換”，在激勵(lì)的機(jī)理下持續(xù)演繹下去。而且，令雙方滿(mǎn)意的交換會(huì)使下一次的交換變得更簡(jiǎn)便易行。這樣一來(lái)，時(shí)間序列就是非常重要的了。時(shí)間序列的引入，使得博弈雙方無(wú)需就單一問(wèn)題改變策略，通過(guò)交換可能比改變策略收益更大。

從上可以看出，雙方的政治交換會(huì)使各方的境況變得更好。合作或交易都是以追求經(jīng)濟(jì)效益為目的而存在的，追求的是1加1至少大于1或者超過(guò)2的效益。如果一個(gè)人愿意與他人合作，他就希望借別人的加力來(lái)做到他一個(gè)人做不到的事情{14}。設(shè)想稅務(wù)機(jī)關(guān)派執(zhí)法人員去檢查企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)當(dāng)然希望執(zhí)法人員嚴(yán)格執(zhí)法，完成收稅任務(wù)。作為稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員，則希望業(yè)績(jī)突出，考核成績(jī)優(yōu)良，能夠得到提拔，或者可以拿到灰色收入。雙方都希望能從對(duì)方獲得自己想要的東西，這就具備了交換的互惠基礎(chǔ)。

三、稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員的委托代理博弈分析

（一）參數(shù)假設(shè)

（二）博弈過(guò)程分析

如果說(shuō)稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員之間的博弈只進(jìn)行一次，上面的函數(shù)可以表達(dá)執(zhí)法人員的期望收益，而事實(shí)上二者之間進(jìn)行的是無(wú)限期重復(fù)動(dòng)態(tài)博弈，長(zhǎng)期的委托代理關(guān)系決定了這是一個(gè)“胡蘿卜加大棒”的行為序列組合，執(zhí)法人員在實(shí)現(xiàn)自我效用最大化目標(biāo)的同時(shí)，要權(quán)衡自己違背稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿時(shí)給自己的效用造成的損失，并計(jì)算按照符合稅務(wù)機(jī)關(guān)利益的方式努力工作時(shí)，給自己帶來(lái)的收益。這是一個(gè)可信的威脅，由風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度大小決定，執(zhí)法人員會(huì)有現(xiàn)在不努力工作未來(lái)不會(huì)有高收益的心理預(yù)期。就如同合理預(yù)期學(xué)派（school of pation Expectations）的約翰·穆思（John Muth）與羅伯特·盧卡斯（Robert lucas）指出的那樣，由于人們?cè)趯?duì)將來(lái)的事態(tài)做出預(yù)期時(shí)，不但要考慮過(guò)去，還要估計(jì)現(xiàn)在的事件對(duì)將來(lái)的影響，并且根據(jù)他們所得到的結(jié)果而改變他們的行為{15}{16}。而關(guān)于理性的限度，西蒙在他的有限理性理論中指出，由于受認(rèn)知能力和信息處理能力的限制，人們不可能窮盡決策所需的全部信息，因而在進(jìn)行決策時(shí)并不是遵循效用最大化的“最優(yōu)”決策原則，而只是遵循了“滿(mǎn)意”原則。所以說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員之間不能做到絕對(duì)的理性效用最大化，但是他們可以在受客觀條件制約的框架下將未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)折現(xiàn)，最大限度地實(shí)現(xiàn)滿(mǎn)意的效用。在征管實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)是風(fēng)險(xiǎn)中性的，而執(zhí)法人員是風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避的，設(shè)執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度為ρ，則執(zhí)法人員的期望收益函數(shù)修正為：

（三）博弈結(jié)果分析

α*是執(zhí)法人員的日常應(yīng)得工資，β*x為執(zhí)法人員的目標(biāo)考核獎(jiǎng)金。當(dāng)稅源的不確定因素越大，即？滓2越大，執(zhí)法人員具有的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度ρ越大，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)執(zhí)法人員的工作認(rèn)可度β則越小。由于二者之間進(jìn)行的是無(wú)限期重復(fù)動(dòng)態(tài)博弈，執(zhí)法人員早就知道單方面撕毀合同沒(méi)有什么好處，威脅是實(shí)實(shí)在在存在的，所以會(huì)提前考慮風(fēng)險(xiǎn)因素，調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度。從子博弈完美納什均衡解可以看出，當(dāng)稅源的不確定因素?zé)o限大時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)執(zhí)法人員的工作認(rèn)可度為0，執(zhí)法人員根本就不努力工作了，當(dāng)然，這時(shí)仍有機(jī)會(huì)成本w0的收益。

在一個(gè)無(wú)限期的委托代理互動(dòng)行為的重復(fù)博弈中，隨著博弈次數(shù)增加，非合作競(jìng)爭(zhēng)變得趨于合作，但這種合作并不是來(lái)自于契約的規(guī)定，合作的基礎(chǔ)是否牢固由執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度大小決定的。風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度越大使得背叛這種合作而導(dǎo)致的懲罰越大，合作的置信度就會(huì)增加{17}。顯然，風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度是個(gè)動(dòng)態(tài)變量，隨著自變量的變化而變化。如果說(shuō)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度決定了稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員之間的合作置信度，那么，風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度就成為我們研究稅務(wù)執(zhí)法人員工作努力程度的重要指標(biāo)。

（四）實(shí)踐對(duì)模型的檢驗(yàn)

2009年稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制出臺(tái)，標(biāo)志著征管制度的完善程度有了很大改觀。稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的出臺(tái)，在制度上對(duì)執(zhí)法行為加以有效地約束，使理智的執(zhí)法人員清醒地意識(shí)到瀆職是風(fēng)險(xiǎn)極大的虧本行為。

從表1可看出，2009年全國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制依托金稅系統(tǒng)在各地全面鋪開(kāi)，執(zhí)法的選案準(zhǔn)確率、查補(bǔ)入庫(kù)率等指標(biāo)，成為獎(jiǎng)懲稅收?qǐng)?zhí)法人員工作績(jī)效的參照依據(jù)。這是作為委托人的稅務(wù)機(jī)關(guān)就雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益相悖問(wèn)題，對(duì)作為代理人的稅務(wù)執(zhí)法人員設(shè)置的旨在約束其執(zhí)法行為的獎(jiǎng)懲制度，以保障代理人的行為不會(huì)因?yàn)槔嫦嚆：托畔⒉粚?duì)稱(chēng)而傷害委托方的利益。{18}從表1中我們看到，選案準(zhǔn)確率從2008年的56.5%一躍升到2009年的90.9%，查補(bǔ)入庫(kù)額則從2008年的513.6億元躍升到1 176.1億元。

我們不禁要問(wèn)，為什么僅隔一年，選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額有如此大的提升？這是因?yàn)樵谶^(guò)去，企業(yè)可以通過(guò)非正常手段與稅務(wù)執(zhí)法人員形成征納共謀，使稅務(wù)執(zhí)法人員對(duì)企業(yè)的違法行為視而不見(jiàn)，落實(shí)到結(jié)論就是“查無(wú)問(wèn)題”。這就人為地降低了選案準(zhǔn)確率。而在2009年，稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任追究機(jī)制的設(shè)立，成為優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，促進(jìn)稅收?qǐng)?zhí)法人員努力工作，進(jìn)而大幅提高選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額的重要?jiǎng)恿?，即這兩個(gè)指標(biāo)的大幅提升，是執(zhí)法人員面對(duì)執(zhí)法責(zé)任追究體系的本能反應(yīng)，或者說(shuō)是理性反應(yīng)的結(jié)果。

從表1中還可看出，2010年的選案準(zhǔn)確率為93.75%，2011年這一數(shù)字則為95.35%，這就表明，自從有了執(zhí)法責(zé)任追究以后，稅務(wù)執(zhí)法人員瀆職機(jī)會(huì)變少、瀆職成本變大、瀆職曝光的可能性增加，選案準(zhǔn)確率得到有效地保障并有穩(wěn)步提高的趨向。當(dāng)然，從2009年之后的3年選案準(zhǔn)確率有提高，但是提高比例沒(méi)有達(dá)到2008年與2009年之間的大幅度，也同時(shí)表明：稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)于執(zhí)法人員來(lái)說(shuō)，是個(gè)有效的制度安排。另外，執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度可以通過(guò)合理完善的獎(jiǎng)懲制度加以調(diào)節(jié)，合理完善的獎(jiǎng)懲制度會(huì)真切地告訴執(zhí)法人員，瀆職是風(fēng)險(xiǎn)很大的游戲，要盡可能規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)瀆職變得不劃算的時(shí)候，依法執(zhí)法是個(gè)不錯(cuò)的選擇，依法執(zhí)法規(guī)范執(zhí)法的比例自然加大。可以說(shuō)，委托人設(shè)置的稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)優(yōu)化代理人的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而促進(jìn)其努力工作，起到了立竿見(jiàn)影的效果。

四、結(jié)語(yǔ)

由上述構(gòu)建的稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員之間的委托代理博弈模型，以及相關(guān)的分析，可得出如下結(jié)論。

其一，博弈模型的結(jié)果表明，影響有效征稅的關(guān)鍵因素是：稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅源信息的掌握程度、完善的獎(jiǎng)賞制度及執(zhí)行情況，以及執(zhí)法人員的工作努力程度。短期內(nèi)，稅源信息的對(duì)稱(chēng)問(wèn)題尚無(wú)法實(shí)現(xiàn)，但是引入科學(xué)有效的執(zhí)法責(zé)任獎(jiǎng)懲機(jī)制并嚴(yán)厲執(zhí)行，可調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而提高稅務(wù)人員工作努力程度，最終規(guī)避因雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益訴求不一致而衍生的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。在這一點(diǎn)上，文中表1的有關(guān)數(shù)據(jù)支持了委托代理模型的有關(guān)結(jié)論。當(dāng)然，現(xiàn)實(shí)表明，執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制建立以來(lái)，從全國(guó)范圍來(lái)看，基層征管目前仍然存在不少瀆職貪腐的問(wèn)題，這與不少地方不能很好地執(zhí)行執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制有關(guān)，需引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的重視。

其二，委托—代理模型沒(méi)有告訴我們執(zhí)法人員的最優(yōu)行為策略就是不努力工作，恰恰相反，模型給我們指出了引導(dǎo)執(zhí)法人員努力工作的決定因素。即通過(guò)制定相應(yīng)的獎(jiǎng)懲規(guī)章制度并嚴(yán)厲執(zhí)行，使這些決定因素能夠有效地調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避態(tài)度。促進(jìn)理性的稅收?qǐng)?zhí)法人意識(shí)到，符合稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿的行為才是個(gè)人私利最大化行為，唯有實(shí)現(xiàn)公共利益才能實(shí)現(xiàn)私人利益。

其三，要認(rèn)識(shí)到，稅收?qǐng)?zhí)法人員的行為無(wú)論是符合還是違背稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益，都以實(shí)現(xiàn)個(gè)人效用最大化為前提和導(dǎo)向。但是，委托代理博弈不是零和博弈，可能雙贏也可能雙輸。為此，通過(guò)科學(xué)合理的獎(jiǎng)懲機(jī)制來(lái)改變稅務(wù)執(zhí)法人員的效用，效用改變直接導(dǎo)致執(zhí)法人員行為改變，這就實(shí)現(xiàn)了通過(guò)相應(yīng)的公共政策引導(dǎo)執(zhí)法人員的私利符合公利，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員雙贏，從而最終達(dá)到依法治稅的目標(biāo)。

注釋?zhuān)?/p>

①例如稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員二者之間就執(zhí)法人員的工作努力程度和稅源實(shí)際情況的掌握，具有不對(duì)等性。

②何利輝、許文：《信息不對(duì)稱(chēng)與稅收征管》，《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究》，2003年第3期，第53-57頁(yè)。

③Luther，Gulick J.：“Reflections on public Administration：Past and Future ”，Public Administration Review，1990，（5）：pp599-603。

④Herbert Simon “Models of Man Social and Rational”，John Wiley and Sons，1957。

⑤藍(lán)志勇：《談?wù)劰舱叩臎Q策理性》，《中國(guó)行政管理》，2007年第8期。

⑥Reinganum Jennifer，Louis Wilde：“Equilibrium Enforcement and Compliance in the Presence of Tax Practitioners”，Journal of Law，Economics，and Organization，1991（7），pp.163-181.

⑦Dilulio，John D.Jr：“Principled Agents：The Cultural Bases of Behavior in a Federal Government Bureaucracy”，Journal of Public Administration Research and Theory：J-PART，（3）：pp277-318.

⑧【美】邁克爾·麥克弗森：《自利的限度——道德在經(jīng)濟(jì)生活中的作用》，選自[美]大衛(wèi)·柯蘭德編，馬春文、宋春艷譯，《新古典政治經(jīng)濟(jì)學(xué)——尋租和DUP行動(dòng)分析》，長(zhǎng)春出版社2005年第一版，第64-82頁(yè)。

⑨羅春梅：《治理稅收流失的制度研究》，《廣西財(cái)政高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)》，1999年第1期，第26-28頁(yè)。

⑩馬拴友：《稅收流失的博弈分析》，《財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究》，2001年第6期。

{11}楊海坤、關(guān)保英：《行政法服務(wù)論的邏輯結(jié)構(gòu)》，中國(guó)政法大學(xué)出版社2002年版，第18頁(yè)。

{12}秦玉孌：《國(guó)家稅權(quán)和國(guó)民稅權(quán)關(guān)系問(wèn)題研究》，《河北法學(xué)》，2011年第11期，第122-126頁(yè)。

{13}陳潔：《逃稅治理的博弈分析》，《財(cái)政監(jiān)督》，2006年第24期，第72-73頁(yè)。

{14}藍(lán)志勇：《公共管理中的公共性問(wèn)題》，《中國(guó)行政管理》，2006年第7期，第38頁(yè)。

{15}John F.（1961）Muth rational expectations and the theory of price movements Econometrica（3）July.

{16}Robert E.Lucas（1972）Eexpectations and Neutrality of Money.Journal of Economic Theory 4：103-124.

{17}汪賢裕、肖玉明：《博弈論及其應(yīng)用》，科學(xué)出版社2008年版，第94-96頁(yè)。

{18}張凱：《稅收處罰制度經(jīng)濟(jì)學(xué)構(gòu)建與實(shí)證檢驗(yàn)》，《求索》，2013年第1期。

責(zé)任編輯、校對(duì)：武玲玲

（四）實(shí)踐對(duì)模型的檢驗(yàn)

2009年稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制出臺(tái)，標(biāo)志著征管制度的完善程度有了很大改觀。稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的出臺(tái)，在制度上對(duì)執(zhí)法行為加以有效地約束，使理智的執(zhí)法人員清醒地意識(shí)到瀆職是風(fēng)險(xiǎn)極大的虧本行為。

從表1可看出，2009年全國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制依托金稅系統(tǒng)在各地全面鋪開(kāi)，執(zhí)法的選案準(zhǔn)確率、查補(bǔ)入庫(kù)率等指標(biāo)，成為獎(jiǎng)懲稅收?qǐng)?zhí)法人員工作績(jī)效的參照依據(jù)。這是作為委托人的稅務(wù)機(jī)關(guān)就雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益相悖問(wèn)題，對(duì)作為代理人的稅務(wù)執(zhí)法人員設(shè)置的旨在約束其執(zhí)法行為的獎(jiǎng)懲制度，以保障代理人的行為不會(huì)因?yàn)槔嫦嚆：托畔⒉粚?duì)稱(chēng)而傷害委托方的利益。{18}從表1中我們看到，選案準(zhǔn)確率從2008年的56.5%一躍升到2009年的90.9%，查補(bǔ)入庫(kù)額則從2008年的513.6億元躍升到1 176.1億元。

我們不禁要問(wèn)，為什么僅隔一年，選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額有如此大的提升？這是因?yàn)樵谶^(guò)去，企業(yè)可以通過(guò)非正常手段與稅務(wù)執(zhí)法人員形成征納共謀，使稅務(wù)執(zhí)法人員對(duì)企業(yè)的違法行為視而不見(jiàn)，落實(shí)到結(jié)論就是“查無(wú)問(wèn)題”。這就人為地降低了選案準(zhǔn)確率。而在2009年，稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任追究機(jī)制的設(shè)立，成為優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，促進(jìn)稅收?qǐng)?zhí)法人員努力工作，進(jìn)而大幅提高選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額的重要?jiǎng)恿Γ催@兩個(gè)指標(biāo)的大幅提升，是執(zhí)法人員面對(duì)執(zhí)法責(zé)任追究體系的本能反應(yīng)，或者說(shuō)是理性反應(yīng)的結(jié)果。

從表1中還可看出，2010年的選案準(zhǔn)確率為93.75%，2011年這一數(shù)字則為95.35%，這就表明，自從有了執(zhí)法責(zé)任追究以后，稅務(wù)執(zhí)法人員瀆職機(jī)會(huì)變少、瀆職成本變大、瀆職曝光的可能性增加，選案準(zhǔn)確率得到有效地保障并有穩(wěn)步提高的趨向。當(dāng)然，從2009年之后的3年選案準(zhǔn)確率有提高，但是提高比例沒(méi)有達(dá)到2008年與2009年之間的大幅度，也同時(shí)表明：稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)于執(zhí)法人員來(lái)說(shuō)，是個(gè)有效的制度安排。另外，執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度可以通過(guò)合理完善的獎(jiǎng)懲制度加以調(diào)節(jié)，合理完善的獎(jiǎng)懲制度會(huì)真切地告訴執(zhí)法人員，瀆職是風(fēng)險(xiǎn)很大的游戲，要盡可能規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)瀆職變得不劃算的時(shí)候，依法執(zhí)法是個(gè)不錯(cuò)的選擇，依法執(zhí)法規(guī)范執(zhí)法的比例自然加大?？梢哉f(shuō)，委托人設(shè)置的稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)優(yōu)化代理人的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而促進(jìn)其努力工作，起到了立竿見(jiàn)影的效果。

四、結(jié)語(yǔ)

由上述構(gòu)建的稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員之間的委托代理博弈模型，以及相關(guān)的分析，可得出如下結(jié)論。

其一，博弈模型的結(jié)果表明，影響有效征稅的關(guān)鍵因素是：稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅源信息的掌握程度、完善的獎(jiǎng)賞制度及執(zhí)行情況，以及執(zhí)法人員的工作努力程度。短期內(nèi)，稅源信息的對(duì)稱(chēng)問(wèn)題尚無(wú)法實(shí)現(xiàn)，但是引入科學(xué)有效的執(zhí)法責(zé)任獎(jiǎng)懲機(jī)制并嚴(yán)厲執(zhí)行，可調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而提高稅務(wù)人員工作努力程度，最終規(guī)避因雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益訴求不一致而衍生的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。在這一點(diǎn)上，文中表1的有關(guān)數(shù)據(jù)支持了委托代理模型的有關(guān)結(jié)論。當(dāng)然，現(xiàn)實(shí)表明，執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制建立以來(lái)，從全國(guó)范圍來(lái)看，基層征管目前仍然存在不少瀆職貪腐的問(wèn)題，這與不少地方不能很好地執(zhí)行執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制有關(guān)，需引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的重視。

其二，委托—代理模型沒(méi)有告訴我們執(zhí)法人員的最優(yōu)行為策略就是不努力工作，恰恰相反，模型給我們指出了引導(dǎo)執(zhí)法人員努力工作的決定因素。即通過(guò)制定相應(yīng)的獎(jiǎng)懲規(guī)章制度并嚴(yán)厲執(zhí)行，使這些決定因素能夠有效地調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避態(tài)度。促進(jìn)理性的稅收?qǐng)?zhí)法人意識(shí)到，符合稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿的行為才是個(gè)人私利最大化行為，唯有實(shí)現(xiàn)公共利益才能實(shí)現(xiàn)私人利益。

其三，要認(rèn)識(shí)到，稅收?qǐng)?zhí)法人員的行為無(wú)論是符合還是違背稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益，都以實(shí)現(xiàn)個(gè)人效用最大化為前提和導(dǎo)向。但是，委托代理博弈不是零和博弈，可能雙贏也可能雙輸。為此，通過(guò)科學(xué)合理的獎(jiǎng)懲機(jī)制來(lái)改變稅務(wù)執(zhí)法人員的效用，效用改變直接導(dǎo)致執(zhí)法人員行為改變，這就實(shí)現(xiàn)了通過(guò)相應(yīng)的公共政策引導(dǎo)執(zhí)法人員的私利符合公利，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員雙贏，從而最終達(dá)到依法治稅的目標(biāo)。

注釋?zhuān)?/p>

①例如稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員二者之間就執(zhí)法人員的工作努力程度和稅源實(shí)際情況的掌握，具有不對(duì)等性。

②何利輝、許文：《信息不對(duì)稱(chēng)與稅收征管》，《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究》，2003年第3期，第53-57頁(yè)。

③Luther，Gulick J.：“Reflections on public Administration：Past and Future ”，Public Administration Review，1990，（5）：pp599-603。

④Herbert Simon “Models of Man Social and Rational”，John Wiley and Sons，1957。

⑤藍(lán)志勇：《談?wù)劰舱叩臎Q策理性》，《中國(guó)行政管理》，2007年第8期。

⑥Reinganum Jennifer，Louis Wilde：“Equilibrium Enforcement and Compliance in the Presence of Tax Practitioners”，Journal of Law，Economics，and Organization，1991（7），pp.163-181.

⑦Dilulio，John D.Jr：“Principled Agents：The Cultural Bases of Behavior in a Federal Government Bureaucracy”，Journal of Public Administration Research and Theory：J-PART，（3）：pp277-318.

⑧【美】邁克爾·麥克弗森：《自利的限度——道德在經(jīng)濟(jì)生活中的作用》，選自[美]大衛(wèi)·柯蘭德編，馬春文、宋春艷譯，《新古典政治經(jīng)濟(jì)學(xué)——尋租和DUP行動(dòng)分析》，長(zhǎng)春出版社2005年第一版，第64-82頁(yè)。

⑨羅春梅：《治理稅收流失的制度研究》，《廣西財(cái)政高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)》，1999年第1期，第26-28頁(yè)。

⑩馬拴友：《稅收流失的博弈分析》，《財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究》，2001年第6期。

{11}楊海坤、關(guān)保英：《行政法服務(wù)論的邏輯結(jié)構(gòu)》，中國(guó)政法大學(xué)出版社2002年版，第18頁(yè)。

{12}秦玉孌：《國(guó)家稅權(quán)和國(guó)民稅權(quán)關(guān)系問(wèn)題研究》，《河北法學(xué)》，2011年第11期，第122-126頁(yè)。

{13}陳潔：《逃稅治理的博弈分析》，《財(cái)政監(jiān)督》，2006年第24期，第72-73頁(yè)。

{14}藍(lán)志勇：《公共管理中的公共性問(wèn)題》，《中國(guó)行政管理》，2006年第7期，第38頁(yè)。

{15}John F.（1961）Muth rational expectations and the theory of price movements Econometrica（3）July.

{16}Robert E.Lucas（1972）Eexpectations and Neutrality of Money.Journal of Economic Theory 4：103-124.

{17}汪賢裕、肖玉明：《博弈論及其應(yīng)用》，科學(xué)出版社2008年版，第94-96頁(yè)。

{18}張凱：《稅收處罰制度經(jīng)濟(jì)學(xué)構(gòu)建與實(shí)證檢驗(yàn)》，《求索》，2013年第1期。

責(zé)任編輯、校對(duì)：武玲玲

（四）實(shí)踐對(duì)模型的檢驗(yàn)

2009年稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制出臺(tái)，標(biāo)志著征管制度的完善程度有了很大改觀。稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的出臺(tái)，在制度上對(duì)執(zhí)法行為加以有效地約束，使理智的執(zhí)法人員清醒地意識(shí)到瀆職是風(fēng)險(xiǎn)極大的虧本行為。

從表1可看出，2009年全國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制依托金稅系統(tǒng)在各地全面鋪開(kāi)，執(zhí)法的選案準(zhǔn)確率、查補(bǔ)入庫(kù)率等指標(biāo)，成為獎(jiǎng)懲稅收?qǐng)?zhí)法人員工作績(jī)效的參照依據(jù)。這是作為委托人的稅務(wù)機(jī)關(guān)就雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益相悖問(wèn)題，對(duì)作為代理人的稅務(wù)執(zhí)法人員設(shè)置的旨在約束其執(zhí)法行為的獎(jiǎng)懲制度，以保障代理人的行為不會(huì)因?yàn)槔嫦嚆：托畔⒉粚?duì)稱(chēng)而傷害委托方的利益。{18}從表1中我們看到，選案準(zhǔn)確率從2008年的56.5%一躍升到2009年的90.9%，查補(bǔ)入庫(kù)額則從2008年的513.6億元躍升到1 176.1億元。

我們不禁要問(wèn)，為什么僅隔一年，選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額有如此大的提升？這是因?yàn)樵谶^(guò)去，企業(yè)可以通過(guò)非正常手段與稅務(wù)執(zhí)法人員形成征納共謀，使稅務(wù)執(zhí)法人員對(duì)企業(yè)的違法行為視而不見(jiàn)，落實(shí)到結(jié)論就是“查無(wú)問(wèn)題”。這就人為地降低了選案準(zhǔn)確率。而在2009年，稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任追究機(jī)制的設(shè)立，成為優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，促進(jìn)稅收?qǐng)?zhí)法人員努力工作，進(jìn)而大幅提高選案準(zhǔn)確率和查補(bǔ)入庫(kù)額的重要?jiǎng)恿Γ催@兩個(gè)指標(biāo)的大幅提升，是執(zhí)法人員面對(duì)執(zhí)法責(zé)任追究體系的本能反應(yīng)，或者說(shuō)是理性反應(yīng)的結(jié)果。

從表1中還可看出，2010年的選案準(zhǔn)確率為93.75%，2011年這一數(shù)字則為95.35%，這就表明，自從有了執(zhí)法責(zé)任追究以后，稅務(wù)執(zhí)法人員瀆職機(jī)會(huì)變少、瀆職成本變大、瀆職曝光的可能性增加，選案準(zhǔn)確率得到有效地保障并有穩(wěn)步提高的趨向。當(dāng)然，從2009年之后的3年選案準(zhǔn)確率有提高，但是提高比例沒(méi)有達(dá)到2008年與2009年之間的大幅度，也同時(shí)表明：稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)于執(zhí)法人員來(lái)說(shuō)，是個(gè)有效的制度安排。另外，執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度可以通過(guò)合理完善的獎(jiǎng)懲制度加以調(diào)節(jié)，合理完善的獎(jiǎng)懲制度會(huì)真切地告訴執(zhí)法人員，瀆職是風(fēng)險(xiǎn)很大的游戲，要盡可能規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)瀆職變得不劃算的時(shí)候，依法執(zhí)法是個(gè)不錯(cuò)的選擇，依法執(zhí)法規(guī)范執(zhí)法的比例自然加大。可以說(shuō)，委托人設(shè)置的稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制對(duì)優(yōu)化代理人的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而促進(jìn)其努力工作，起到了立竿見(jiàn)影的效果。

四、結(jié)語(yǔ)

由上述構(gòu)建的稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員之間的委托代理博弈模型，以及相關(guān)的分析，可得出如下結(jié)論。

其一，博弈模型的結(jié)果表明，影響有效征稅的關(guān)鍵因素是：稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅源信息的掌握程度、完善的獎(jiǎng)賞制度及執(zhí)行情況，以及執(zhí)法人員的工作努力程度。短期內(nèi)，稅源信息的對(duì)稱(chēng)問(wèn)題尚無(wú)法實(shí)現(xiàn)，但是引入科學(xué)有效的執(zhí)法責(zé)任獎(jiǎng)懲機(jī)制并嚴(yán)厲執(zhí)行，可調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避度，進(jìn)而提高稅務(wù)人員工作努力程度，最終規(guī)避因雙方信息不對(duì)稱(chēng)和利益訴求不一致而衍生的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。在這一點(diǎn)上，文中表1的有關(guān)數(shù)據(jù)支持了委托代理模型的有關(guān)結(jié)論。當(dāng)然，現(xiàn)實(shí)表明，執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制建立以來(lái)，從全國(guó)范圍來(lái)看，基層征管目前仍然存在不少瀆職貪腐的問(wèn)題，這與不少地方不能很好地執(zhí)行執(zhí)法責(zé)任追究機(jī)制有關(guān)，需引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的重視。

其二，委托—代理模型沒(méi)有告訴我們執(zhí)法人員的最優(yōu)行為策略就是不努力工作，恰恰相反，模型給我們指出了引導(dǎo)執(zhí)法人員努力工作的決定因素。即通過(guò)制定相應(yīng)的獎(jiǎng)懲規(guī)章制度并嚴(yán)厲執(zhí)行，使這些決定因素能夠有效地調(diào)整執(zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避態(tài)度。促進(jìn)理性的稅收?qǐng)?zhí)法人意識(shí)到，符合稅務(wù)機(jī)關(guān)意愿的行為才是個(gè)人私利最大化行為，唯有實(shí)現(xiàn)公共利益才能實(shí)現(xiàn)私人利益。

其三，要認(rèn)識(shí)到，稅收?qǐng)?zhí)法人員的行為無(wú)論是符合還是違背稅務(wù)機(jī)關(guān)的利益，都以實(shí)現(xiàn)個(gè)人效用最大化為前提和導(dǎo)向。但是，委托代理博弈不是零和博弈，可能雙贏也可能雙輸。為此，通過(guò)科學(xué)合理的獎(jiǎng)懲機(jī)制來(lái)改變稅務(wù)執(zhí)法人員的效用，效用改變直接導(dǎo)致執(zhí)法人員行為改變，這就實(shí)現(xiàn)了通過(guò)相應(yīng)的公共政策引導(dǎo)執(zhí)法人員的私利符合公利，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅收?qǐng)?zhí)法人員雙贏，從而最終達(dá)到依法治稅的目標(biāo)。

注釋?zhuān)?/p>

①例如稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法人員二者之間就執(zhí)法人員的工作努力程度和稅源實(shí)際情況的掌握，具有不對(duì)等性。

②何利輝、許文：《信息不對(duì)稱(chēng)與稅收征管》，《當(dāng)代經(jīng)濟(jì)研究》，2003年第3期，第53-57頁(yè)。

③Luther，Gulick J.：“Reflections on public Administration：Past and Future ”，Public Administration Review，1990，（5）：pp599-603。

④Herbert Simon “Models of Man Social and Rational”，John Wiley and Sons，1957。

⑤藍(lán)志勇：《談?wù)劰舱叩臎Q策理性》，《中國(guó)行政管理》，2007年第8期。

⑥Reinganum Jennifer，Louis Wilde：“Equilibrium Enforcement and Compliance in the Presence of Tax Practitioners”，Journal of Law，Economics，and Organization，1991（7），pp.163-181.

⑦Dilulio，John D.Jr：“Principled Agents：The Cultural Bases of Behavior in a Federal Government Bureaucracy”，Journal of Public Administration Research and Theory：J-PART，（3）：pp277-318.

⑧【美】邁克爾·麥克弗森：《自利的限度——道德在經(jīng)濟(jì)生活中的作用》，選自[美]大衛(wèi)·柯蘭德編，馬春文、宋春艷譯，《新古典政治經(jīng)濟(jì)學(xué)——尋租和DUP行動(dòng)分析》，長(zhǎng)春出版社2005年第一版，第64-82頁(yè)。

⑨羅春梅：《治理稅收流失的制度研究》，《廣西財(cái)政高等專(zhuān)科學(xué)校學(xué)報(bào)》，1999年第1期，第26-28頁(yè)。

⑩馬拴友：《稅收流失的博弈分析》，《財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究》，2001年第6期。

{11}楊海坤、關(guān)保英：《行政法服務(wù)論的邏輯結(jié)構(gòu)》，中國(guó)政法大學(xué)出版社2002年版，第18頁(yè)。

{12}秦玉孌：《國(guó)家稅權(quán)和國(guó)民稅權(quán)關(guān)系問(wèn)題研究》，《河北法學(xué)》，2011年第11期，第122-126頁(yè)。

{13}陳潔：《逃稅治理的博弈分析》，《財(cái)政監(jiān)督》，2006年第24期，第72-73頁(yè)。

{14}藍(lán)志勇：《公共管理中的公共性問(wèn)題》，《中國(guó)行政管理》，2006年第7期，第38頁(yè)。

{15}John F.（1961）Muth rational expectations and the theory of price movements Econometrica（3）July.

{16}Robert E.Lucas（1972）Eexpectations and Neutrality of Money.Journal of Economic Theory 4：103-124.

{17}汪賢裕、肖玉明：《博弈論及其應(yīng)用》，科學(xué)出版社2008年版，第94-96頁(yè)。

{18}張凱：《稅收處罰制度經(jīng)濟(jì)學(xué)構(gòu)建與實(shí)證檢驗(yàn)》，《求索》，2013年第1期。

責(zé)任編輯、校對(duì)：武玲玲