步瑞

能源危機(jī)、環(huán)境污染與我國(guó)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的研究

步瑞

本文從能源危機(jī)、環(huán)境污染的角度對(duì)我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的發(fā)展進(jìn)行分析，結(jié)合我國(guó)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀，促使經(jīng)濟(jì)與社會(huì)、資源、環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展，探討并推進(jìn)適合我國(guó)國(guó)情的綠色會(huì)計(jì)體系的建設(shè)。

能源危機(jī)；環(huán)境污染；社會(huì)成本；綠色會(huì)計(jì)；發(fā)展

經(jīng)中國(guó)科學(xué)院多年計(jì)算的平均結(jié)果顯示，我國(guó)經(jīng)濟(jì)成長(zhǎng)的GDP中，至少有18%是依靠資源和生態(tài)環(huán)境的“透支”獲得的，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的前提是以損耗資源和犧牲生態(tài)環(huán)境為代價(jià)的。能源危機(jī)、環(huán)境污染問(wèn)題日益顯現(xiàn)，由于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算沒(méi)能考慮環(huán)境資源的消耗，企業(yè)的社會(huì)責(zé)任成本沒(méi)能量化為企業(yè)成本，能源危機(jī)、環(huán)境污染呼喚綠色會(huì)計(jì)的建立，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和生態(tài)效益統(tǒng)一，綠色會(huì)計(jì)肩負(fù)著義不容辭的責(zé)任，促進(jìn)我國(guó)綠色會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)核算體系的建立是值得探討的問(wèn)題。

一、西方發(fā)達(dá)國(guó)家綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀與趨勢(shì)

（一）西方發(fā)達(dá)國(guó)家綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀

國(guó)外綠色會(huì)計(jì)的研究起源于20世紀(jì)70年代的英國(guó)。1971年比蒙斯在英國(guó)的《會(huì)計(jì)學(xué)月刊》發(fā)表的《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》和1973年馬林的《污染的會(huì)計(jì)問(wèn)題》為國(guó)際環(huán)境會(huì)計(jì)研究拉開(kāi)了序幕。

1998年聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專(zhuān)家工作組會(huì)議討論通過(guò)了《環(huán)境會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場(chǎng)公告》，成為國(guó)際上第一個(gè)關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)的指南。隨后頒布的《環(huán)境成本與負(fù)債的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告》、《企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)與財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的結(jié)合》等一系列指南，對(duì)各國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究的開(kāi)展和實(shí)務(wù)操作都有著積極而深遠(yuǎn)的意義。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已制定了《環(huán)境負(fù)債會(huì)計(jì)》；加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)研究的成果是《環(huán)境成本與負(fù)債：會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題》和《環(huán)境績(jī)效報(bào)告》；日本對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展處于世界領(lǐng)先地位。出臺(tái)了一系列環(huán)境會(huì)計(jì)指導(dǎo)性的文件。

（二）西方發(fā)達(dá)國(guó)家綠色會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)

國(guó)外對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究已向環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度等方面縱深發(fā)展，各國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展的側(cè)重點(diǎn)不同，研究結(jié)果也處于不同的層次。一些國(guó)家對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究已相對(duì)完善，并逐漸對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)主體進(jìn)行細(xì)分并形成規(guī)范的研究體系。

二、我國(guó)構(gòu)建綠色會(huì)計(jì)的必要性

（一）能源危機(jī)情況呼喚綠色會(huì)計(jì)的建立

1.傳統(tǒng)會(huì)計(jì)體系在能源危機(jī)情況下面臨著挑戰(zhàn)。隨著人口的劇增、企業(yè)的發(fā)展，對(duì)自然資源的消耗量越來(lái)越大，使得經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與能源之間的矛盾也越來(lái)越強(qiáng)烈，耗費(fèi)的資源成本未計(jì)入到企業(yè)的產(chǎn)品成本中，虛增了企業(yè)的利潤(rùn)。我國(guó)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的核算體系沒(méi)有資源耗費(fèi)的計(jì)量，造成企業(yè)對(duì)自然資源的無(wú)償占用，原會(huì)計(jì)核算體系面臨著挑戰(zhàn)，綠色會(huì)計(jì)的建立勢(shì)在必行。

2.綠色會(huì)計(jì)的建立有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，并緩解能源危機(jī)?？沙掷m(xù)發(fā)展的核心不是片面追求經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，而是全面的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，是在不降低環(huán)境質(zhì)量和不破壞世界自然資源基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的發(fā)展，環(huán)境會(huì)計(jì)是保證可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵理論支點(diǎn)，為企業(yè)節(jié)約能源、合理配置資源，提高資源的利用效率進(jìn)行實(shí)質(zhì)性指導(dǎo)，從而緩解能源危機(jī)。

（二）環(huán)境污染狀況呼喚綠色會(huì)計(jì)的建立

1.環(huán)境污染嚴(yán)重，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系同樣面臨著挑戰(zhàn)。企業(yè)的產(chǎn)品成本只計(jì)算了人造成本，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系忽視了企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)自然環(huán)境污染的成本，使得經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與環(huán)境之間的矛盾日益嚴(yán)重，原會(huì)計(jì)核算體系沒(méi)有將企業(yè)生產(chǎn)的同時(shí)對(duì)環(huán)境影響的成本考慮在內(nèi)，把企業(yè)當(dāng)作置空的生產(chǎn)環(huán)境，對(duì)環(huán)境的影響沒(méi)有量化到企業(yè)成本中，我國(guó)目前只是對(duì)環(huán)境污染的罰款或治理的成本進(jìn)行的核算。

2.我國(guó)企業(yè)對(duì)環(huán)境信息披露的需求，要求綠色會(huì)計(jì)的建立。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中，資產(chǎn)負(fù)債表中設(shè)置了“預(yù)計(jì)負(fù)債”對(duì)因環(huán)境污染被告的未決訴訟處理，利潤(rùn)表中也沒(méi)有列支反映企業(yè)對(duì)環(huán)境治理發(fā)生的支出。我國(guó)現(xiàn)行的由財(cái)政部和中國(guó)證監(jiān)會(huì)制定的法規(guī)對(duì)環(huán)境問(wèn)題基本上沒(méi)有涉及，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度不健全，不能給報(bào)表使用者提供正確的信息。

3.企業(yè)的自身發(fā)展也需要綠色會(huì)計(jì)。寶潔、麥當(dāng)勞等知名企業(yè)將與企業(yè)本身有關(guān)的環(huán)境信息和環(huán)保措施向社會(huì)公布，是實(shí)行綠色會(huì)計(jì)比較好的企業(yè)，這些企業(yè)樹(shù)立了較好的形象，獲得了消費(fèi)者的信任，同時(shí)增強(qiáng)了企業(yè)自身的優(yōu)勢(shì)，立足于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的角度，不能是短期行為。

三、我國(guó)構(gòu)建綠色會(huì)計(jì)的可行性及存在的問(wèn)題

（一）我國(guó)構(gòu)建綠色會(huì)計(jì)的可行性

1.因經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨資源耗竭、環(huán)境惡化的現(xiàn)狀要求建立綠色會(huì)計(jì)。近年來(lái)，我國(guó)一直采用粗放型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的模式，對(duì)環(huán)境資源進(jìn)行掠奪式開(kāi)發(fā)，以浪費(fèi)資源和犧牲環(huán)境為代價(jià)單純追求高額利潤(rùn)的現(xiàn)象十分普遍，造成生態(tài)環(huán)境日益惡化。環(huán)境項(xiàng)目沒(méi)能進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，從而虛增了利潤(rùn)，對(duì)社會(huì)的后患是無(wú)盡的。為了彌補(bǔ)我國(guó)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的缺陷，必然要將社會(huì)成本量化納入企業(yè)成本核算，便于綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的操作。

2.只有綠色會(huì)計(jì)實(shí)施了才利于“綠色GDP”的計(jì)算，并推進(jìn)綠色會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作?！熬G色GDP”是在“傳統(tǒng)GDP”的計(jì)算基礎(chǔ)上把自然資源與環(huán)境因素影響考慮在內(nèi)，扣除將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中所付出的資源耗減成本和環(huán)境降級(jí)成本，只有建立綠色會(huì)計(jì)才能準(zhǔn)確地計(jì)算“綠色GDP”。

3.對(duì)轉(zhuǎn)變我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式有促進(jìn)作用。改革開(kāi)放后，高消耗、高污染的產(chǎn)業(yè)由發(fā)達(dá)國(guó)家轉(zhuǎn)向了發(fā)展中的國(guó)家，在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中正遭受資源、環(huán)境問(wèn)題的嚴(yán)重制約，改變?cè)瓉?lái)一直采用的粗放型生產(chǎn)方式，轉(zhuǎn)變我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的模式，盡快完善“綠色GDP”的計(jì)算，推進(jìn)新型工業(yè)化與新型城市化的建立。

4.有利于可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。環(huán)境會(huì)計(jì)是實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分，目前越來(lái)越多的發(fā)達(dá)國(guó)家在我國(guó)投資，以犧牲發(fā)展中國(guó)家的自然環(huán)境為代價(jià)實(shí)現(xiàn)高額的利潤(rùn)，我國(guó)正面臨這樣的處境，我國(guó)的綠色會(huì)計(jì)核算體系還不完善，資源耗減、環(huán)境污染將影響可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在對(duì)綠色會(huì)計(jì)理論研究與實(shí)務(wù)推進(jìn)工作遠(yuǎn)落后于發(fā)達(dá)國(guó)家之時(shí)，其可行性是我國(guó)一個(gè)亟待解決的問(wèn)題。

（二）我國(guó)構(gòu)建綠色會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

1.我國(guó)缺乏綠色會(huì)計(jì)實(shí)施的相關(guān)法律法規(guī)，環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展緩慢。我國(guó)雖已制定并頒布了一些相關(guān)的環(huán)境法律法規(guī)，但綠色會(huì)計(jì)實(shí)施無(wú)法可依。我國(guó)從1992年開(kāi)始引入環(huán)境會(huì)計(jì)理論到現(xiàn)在已有二十幾年的時(shí)間了，環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展緩慢。

2.我國(guó)缺乏成熟的綠色會(huì)計(jì)理論，與之相配套的會(huì)計(jì)核算體系尚未建立，綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作缺乏相關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指南。我國(guó)目前對(duì)綠色會(huì)計(jì)理論的研究還處于探討階段，存在“并列觀”、“隸屬觀”和“擴(kuò)展觀”三種觀點(diǎn)；對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的探討存在“三要素論”、“四要素論”、“五要素論”和“六要素論”的觀點(diǎn)，對(duì)環(huán)境要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等方面還不完善。我國(guó)2006年修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中只有兩處涉及到了環(huán)境問(wèn)題，一是對(duì)環(huán)境污染的賠償在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》中有列示，關(guān)于其他的計(jì)量方法沒(méi)有任何的規(guī)定；二是石油、天然氣作為重要的不可再生資源，成為環(huán)境因素的代表被首先正式引入了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但環(huán)境會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)操作中的可操作性不強(qiáng)，關(guān)鍵是我國(guó)沒(méi)有出臺(tái)專(zhuān)門(mén)的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，與之相配套的會(huì)計(jì)核算體系也未建立。

3.環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的制度不健全，且缺乏積極性。目前我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的形式、內(nèi)容還沒(méi)有規(guī)范，相應(yīng)的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的制度不健全，很少企業(yè)披露環(huán)境信息，即便披露也是流于形式，起不到實(shí)質(zhì)性作用。

4.缺乏環(huán)境教育體系并缺少具有綠色會(huì)計(jì)核算技能的會(huì)計(jì)從業(yè)人員。目前在我國(guó)整體環(huán)保意識(shí)淡薄，每年餐桌上浪費(fèi)的糧食達(dá)2000億元，相當(dāng)于2億多人一年的口糧；企業(yè)追求短期行為導(dǎo)致環(huán)境污染嚴(yán)重。因國(guó)家沒(méi)有出臺(tái)成體系的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，導(dǎo)致會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綠色會(huì)計(jì)核算技能欠缺。

5.缺乏對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的審計(jì)與監(jiān)督機(jī)構(gòu)。目前我國(guó)還沒(méi)有成形的環(huán)境審計(jì)與監(jiān)督機(jī)構(gòu)，只是相關(guān)的環(huán)保部門(mén)對(duì)導(dǎo)致環(huán)境破壞或污染的企業(yè)進(jìn)行罰款而已。

四、發(fā)展我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的建議與對(duì)策

（一）通過(guò)政府機(jī)構(gòu)加快修改或制定我國(guó)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)，促進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展速度

修改或制定《會(huì)計(jì)法》將相關(guān)的環(huán)境問(wèn)題以法的形式列入《會(huì)計(jì)法》，確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，使環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作有法可依。

（二）加強(qiáng)對(duì)綠色會(huì)計(jì)理論的研究，財(cái)政部應(yīng)制定并頒布環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、環(huán)境會(huì)計(jì)制度及相應(yīng)指南，盡快建立與之相配套的會(huì)計(jì)核算體系

財(cái)政部應(yīng)將相關(guān)環(huán)境要素列入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，制定并頒布環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、環(huán)境會(huì)計(jì)制度及相應(yīng)指南，對(duì)環(huán)境要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，建立與之相配套的會(huì)計(jì)核算體系，作為環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合的理論指導(dǎo)，便于會(huì)計(jì)人員在環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中有可操作性。

（三）健全環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的制度，采取措施提高企業(yè)披露信息的積極性

通過(guò)制定并頒布環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與環(huán)境會(huì)計(jì)制度，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的形式、內(nèi)容加以規(guī)范，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，使信息披露具有可比性，并對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露詳盡、規(guī)范的企業(yè)應(yīng)加以獎(jiǎng)勵(lì)，并激勵(lì)不披露環(huán)境信息的企業(yè)向其學(xué)習(xí)，從而對(duì)提高環(huán)境信息披露積極性起到實(shí)質(zhì)性作用。

（四）加強(qiáng)政府和社會(huì)的監(jiān)督力度，并輔以環(huán)境會(huì)計(jì)的宣傳教育，同時(shí)組建環(huán)境會(huì)計(jì)研究團(tuán)隊(duì)，注重對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才的培養(yǎng)

提高政府與社會(huì)的監(jiān)督力度，加強(qiáng)對(duì)公民環(huán)保意識(shí)和環(huán)保基礎(chǔ)知識(shí)的宣傳教育；因環(huán)境會(huì)計(jì)是一個(gè)龐大的系統(tǒng)工程，再加上環(huán)境會(huì)計(jì)自身的特殊性，國(guó)家應(yīng)組建專(zhuān)門(mén)研究環(huán)境會(huì)計(jì)體系的團(tuán)隊(duì)，每年定期對(duì)在職會(huì)計(jì)人員進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算的培訓(xùn)，從而提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的技能。

（五）加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)的審計(jì)，起到預(yù)警作用

對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的再監(jiān)督——環(huán)境審計(jì)，通過(guò)環(huán)境審計(jì)有助于環(huán)境會(huì)計(jì)的創(chuàng)建和不斷完善。建議國(guó)家把資源績(jī)效納入政績(jī)考核，加強(qiáng)環(huán)境審計(jì)同時(shí)可以起到預(yù)警作用。

（六）提高資源效率、整頓并關(guān)閉拆除污染源泉，在部分企業(yè)或地區(qū)先進(jìn)行綠色會(huì)計(jì)試點(diǎn)，繼而再推廣

全球資源的有限性，只有通過(guò)綠色會(huì)計(jì)提高資源效率解決能源危機(jī)。2014年據(jù)記者報(bào)道：唐山市堅(jiān)決向環(huán)境污染宣戰(zhàn)，目前建設(shè)集團(tuán)混凝土攪拌站、眾業(yè)不銹鋼、興業(yè)鋼鐵3家企業(yè)已關(guān)閉拆除；并在本年6月底前重點(diǎn)污染企業(yè)全部配齊在線監(jiān)測(cè)裝置。唐山市已起了帶頭作用，國(guó)內(nèi)應(yīng)進(jìn)行產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整根除污染源。國(guó)家在加大環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究及實(shí)務(wù)推進(jìn)工作的基礎(chǔ)上，可在部分企業(yè)或地區(qū)進(jìn)行綠色會(huì)計(jì)的試點(diǎn)工作，再推而廣之。

能源危機(jī)、環(huán)境污染呼喚綠色會(huì)計(jì)的建立，為彌補(bǔ)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系的不足，我國(guó)應(yīng)組建專(zhuān)門(mén)綠色會(huì)計(jì)研究團(tuán)隊(duì)，加大研究力度，借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家綠色會(huì)計(jì)研究的成果，探索適合我國(guó)國(guó)情的綠色會(huì)計(jì)體系，早日修訂《會(huì)計(jì)法》、制定并頒布綠色會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、綠色會(huì)計(jì)制度，健全綠色會(huì)計(jì)信息的披露制度，在理論體系成熟的基礎(chǔ)上并實(shí)施綠色會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的操作，降低不可再生環(huán)境資源的損耗與可再生資源補(bǔ)償?shù)牧夹匝h(huán)，達(dá)到經(jīng)濟(jì)、環(huán)境和社會(huì)效益的協(xié)調(diào)，實(shí)現(xiàn)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

[1]陳靈子.我國(guó)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的必要性與對(duì)策研究[J].西安工程大學(xué)學(xué)報(bào)，2011，（2）：86-89.

[2]郭秀珍，郭付玉.能源危機(jī)下對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)理念的需求[J].時(shí)代金融，2012，（4）：34，37.

[3]龔蕾.我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)施存在的問(wèn)題及其對(duì)策[J].蘇州大學(xué)學(xué)報(bào)（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版），2010，（5）：61-65.

（作者單位：廣東白云學(xué)院）

教育部人文社會(huì)科學(xué)研究規(guī)劃基金一般項(xiàng)目課題（編號(hào)：11YJA630026）；2013年廣東省財(cái)政廳一般項(xiàng)目課題（編號(hào)：2013B34）；廣東白云學(xué)院一般項(xiàng)目課題（編號(hào)：BYKY201221）。