湖南農(nóng)業(yè)大學(xué) 湖南長(zhǎng)沙410128）

績(jī)效審計(jì)（或效益審計(jì)）是現(xiàn)代審計(jì)的發(fā)展潮流，是內(nèi)部審計(jì)的創(chuàng)新和發(fā)展。美國(guó)績(jī)效審計(jì)占政府審計(jì)工作量的比率達(dá)90%以上。據(jù)中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的調(diào)查，高校內(nèi)部財(cái)務(wù)收支審計(jì)占43%，工程項(xiàng)目的審計(jì)占14%，效益的審計(jì)只占到8.5%（張健，2006）。高校普遍實(shí)施的“領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)”包含了政府績(jī)效審計(jì)履職情況評(píng)價(jià)的內(nèi)容；預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)都屬于績(jī)效審計(jì)，近年來(lái)高校開(kāi)始出現(xiàn)，并沒(méi)有常態(tài)化；經(jīng)常性經(jīng)費(fèi)績(jī)效審計(jì)還沒(méi)有開(kāi)展，與現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展要求不符。教育部組織的本科教學(xué)評(píng)估是教學(xué)質(zhì)量的評(píng)估，審計(jì)部門(mén)組織的績(jī)效審計(jì)主要是財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)估，充分發(fā)揮兩者的共性，有利于高等教育資金使用效益的提高。

一、高校績(jī)效審計(jì)相關(guān)概念

（一）績(jī)效審計(jì)的涵義

1985年英國(guó)績(jī)效審計(jì)權(quán)威約翰·格林編著了《績(jī)效審計(jì)》一書(shū)，書(shū)中探討了績(jī)效審計(jì)的概念，論述了經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三要素的含義，簡(jiǎn)稱“三E”。2003年美國(guó)《政府審計(jì)準(zhǔn)則》將績(jī)效審計(jì)定義為：“對(duì)照客觀標(biāo)準(zhǔn)，客觀地、系統(tǒng)地收集和評(píng)價(jià)證據(jù)，對(duì)項(xiàng)目的績(jī)效和管理進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)，對(duì)前瞻性的問(wèn)題進(jìn)行評(píng)估或?qū)τ嘘P(guān)最佳實(shí)務(wù)的綜合信息或某一深層次的問(wèn)題進(jìn)行評(píng)估。”

（二）高?？?jī)效審計(jì)的涵義

高?？?jī)效審計(jì)主要是從高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各環(huán)節(jié)入手、衡量高校內(nèi)各種資源占用、部門(mén)利用效率，考察其投入產(chǎn)出的對(duì)比關(guān)系，并進(jìn)行成本效益分析，通過(guò)對(duì)資源占用、消耗與工作業(yè)績(jī)的綜合分析，對(duì)高校內(nèi)各單位的資源利用效率做出評(píng)價(jià)，并提出建設(shè)性意見(jiàn)，促進(jìn)高校管理水平和資金使用效益的提高（周萍，2009）。

（三）績(jī)效審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)的異同

財(cái)務(wù)審計(jì)是績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)，績(jī)效審計(jì)是財(cái)務(wù)審計(jì)的深化 （邢俊芳，2005）。財(cái)務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)是對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和合法性的評(píng)價(jià)和鑒證，績(jī)效審計(jì)的重點(diǎn)是對(duì)資源使用效率、投入產(chǎn)出作分析，提出建設(shè)意見(jiàn)，使項(xiàng)目增值。兩者在審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法、審計(jì)報(bào)告及對(duì)審計(jì)人員素質(zhì)要求方面存在較大的區(qū)別，財(cái)務(wù)審計(jì)依據(jù)法律法規(guī)、運(yùn)用調(diào)查取證、查賬等方法，而績(jī)效審計(jì)更多依賴行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、運(yùn)用調(diào)查研究、收集資料等方法，績(jī)效審計(jì)人員不僅要有財(cái)務(wù)知識(shí)，還要具備其他知識(shí)和更高的政策水平。

二、高?？?jī)效審計(jì)存在的問(wèn)題

（一）缺乏統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

1.高?？?jī)效審計(jì)法律法規(guī)體系不健全。目前，我國(guó)企業(yè)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)參照 《企業(yè)效績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)》、《企業(yè)效績(jī)?cè)u(píng)價(jià)操作手冊(cè)》、《國(guó)有資本金效績(jī)?cè)u(píng)價(jià)規(guī)則》、《國(guó)有資本金效績(jī)?cè)u(píng)價(jià)操作手冊(cè)》、《財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)管理暫行辦法》等制度以及審計(jì)署《2008年-2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》。但是，高?？?jī)效審計(jì)尚無(wú)可直接參照的規(guī)范性文件，依賴于國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、人們共同認(rèn)知和約定的標(biāo)準(zhǔn)，也就是說(shuō)我國(guó)的績(jī)效審計(jì)落后于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)高?？?jī)效審計(jì)又落后于我國(guó)企業(yè)及其他有關(guān)部門(mén)的績(jī)效審計(jì)。

2.高?？?jī)效審計(jì)指標(biāo)體系模糊。高校具有人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、提供社會(huì)服務(wù)的三大職能（顧建民，2001），培養(yǎng)的學(xué)生只能用“德智體”來(lái)衡量，很難用準(zhǔn)確的數(shù)字表達(dá)；培養(yǎng)出來(lái)的人才，促進(jìn)社會(huì)文化水平提高不是立竿見(jiàn)影，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)需立足長(zhǎng)遠(yuǎn)；高等學(xué)校為社會(huì)服務(wù)的功能具有宏觀性、且產(chǎn)生的效益不一定體現(xiàn)在校園內(nèi)，會(huì)滲透到社會(huì)生活的方方面面，只有立足于宏觀、間接的效益標(biāo)準(zhǔn)才可能做出正確的評(píng)價(jià)。

（二）審計(jì)環(huán)境欠佳

1.高校缺乏開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的理念。長(zhǎng)期以來(lái)，高校存在資金短缺和資金使用效益不高的矛盾，擴(kuò)招后大規(guī)模舉債，只注重經(jīng)費(fèi)爭(zhēng)取，對(duì)資金績(jī)效管理重視不夠，目前，政府已意識(shí)到高校作為非盈利單位舉債帶來(lái)的負(fù)擔(dān)，開(kāi)始增加財(cái)政投入，分步驟幫助高?；瘋?。

2.被審計(jì)單位不理解審計(jì)工作。傳統(tǒng)監(jiān)督型審計(jì)主要是糾錯(cuò)防弊，受這種模式的影響，有的被審計(jì)單位錯(cuò)誤認(rèn)為審計(jì)是找茬，對(duì)審計(jì)人員采取敷衍的態(tài)度，沒(méi)有被審計(jì)單位的理解和配合，就是沒(méi)有良好的審計(jì)環(huán)境。審計(jì)人員應(yīng)盡快轉(zhuǎn)變角色，從傳統(tǒng)的監(jiān)督導(dǎo)向型審計(jì)向服務(wù)導(dǎo)向型審計(jì)轉(zhuǎn)變。

（三）審計(jì)人員素質(zhì)亟待提高

績(jī)效審計(jì)對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)要求比財(cái)務(wù)審計(jì)更高。傳統(tǒng)的審計(jì)人員具備財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)和審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，缺少運(yùn)籌學(xué)、管理學(xué)、決策模型研究、統(tǒng)計(jì)抽樣、計(jì)算機(jī)等方面知識(shí)。培養(yǎng)多元化的審計(jì)人員，領(lǐng)導(dǎo)更應(yīng)注重組織審計(jì)人員進(jìn)行有效的培訓(xùn)，包括研究和學(xué)習(xí)績(jī)效審計(jì)理論、審計(jì)案例和外出考察學(xué)習(xí)，提高審計(jì)人員績(jī)效審計(jì)理論水平和實(shí)踐能力。

（四）高?？?jī)效審計(jì)存在問(wèn)題的原因

績(jī)效審計(jì)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題的成因是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任主體缺失。公辦高校受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任委托主體是政府，內(nèi)部審計(jì)是政府審計(jì)的延伸。高校實(shí)行黨委領(lǐng)導(dǎo)下的校長(zhǎng)負(fù)責(zé)制，內(nèi)部審計(jì)形式上由校長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)，如果校長(zhǎng)審計(jì)意識(shí)不強(qiáng)，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任主體就會(huì)缺失。目前，我國(guó)高校的審計(jì)工作是組織部和管理層的行政安排，審計(jì)部門(mén)不能獨(dú)立自主地決定審計(jì)范圍，高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域不能及時(shí)被發(fā)現(xiàn)。

三、高校績(jī)效評(píng)價(jià)的應(yīng)用

審計(jì)正式開(kāi)始前，應(yīng)廣泛開(kāi)展審計(jì)調(diào)查，擴(kuò)大內(nèi)審影響。由于審計(jì)調(diào)查的目標(biāo)宏觀、范圍寬廣、形式多樣，可成為高校績(jī)效審計(jì)的一個(gè)重要手段。審計(jì)調(diào)查比審計(jì)方法更加靈活，可采取普遍調(diào)查、抽樣調(diào)查、開(kāi)座談會(huì)、訪談、記錄等方式進(jìn)行調(diào)查，再通過(guò)審閱、查詢、計(jì)算、分析性復(fù)核等技術(shù)方法來(lái)證實(shí)，優(yōu)化了審計(jì)外部環(huán)境，提高了審計(jì)工作的質(zhì)量和效果。

（一）基于平衡計(jì)分卡原理的高?？?jī)效審計(jì)

平衡計(jì)分卡構(gòu)建了財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)結(jié)合的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，兼顧了長(zhǎng)期與短期、內(nèi)部與外部、滯后與前瞻性指標(biāo)等多方面。為與現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等有效結(jié)合，根據(jù)高校實(shí)際情況，將平衡計(jì)分卡理論的核心思想：財(cái)務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)維度分別轉(zhuǎn)化為以下模塊，與高校資金支出績(jī)效審計(jì)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性一致。

1.反映學(xué)校財(cái)務(wù)收支管理的基本指標(biāo)。即事業(yè)單位財(cái)務(wù)分析三大指標(biāo)，包括經(jīng)費(fèi)自給率、預(yù)算收支完成率、資產(chǎn)負(fù)債率，其中經(jīng)費(fèi)自給率比例越高說(shuō)明學(xué)校具有多種籌資辦學(xué)的效益，間接說(shuō)明學(xué)校的社會(huì)影響和效益。

2.反映學(xué)校經(jīng)濟(jì)實(shí)力的指標(biāo)。國(guó)家財(cái)政撥款、學(xué)校自籌經(jīng)費(fèi)、自籌經(jīng)費(fèi)增長(zhǎng)率、固定資產(chǎn)增長(zhǎng)率，其中固定資產(chǎn)增長(zhǎng)率用于衡量高校固定資產(chǎn)的增長(zhǎng)速度，同時(shí)客觀反映學(xué)校財(cái)務(wù)支出結(jié)構(gòu)、支出質(zhì)量。

3.衡量投入經(jīng)濟(jì)性的指標(biāo)。財(cái)力資源利用效率（生均成本）、經(jīng)費(fèi)內(nèi)部結(jié)構(gòu)指標(biāo)（人員支出比率、公用支出比率），其中生均成本如果比同類(lèi)院校少，則說(shuō)明該校經(jīng)濟(jì)效益高。

4.人力資源利用效率指標(biāo)（生師比）。

5.物力資源利用效率（房屋使用效率）。

6.衡量產(chǎn)出效果的總量指標(biāo)（教育投資利用率=在校學(xué)生平均數(shù)×學(xué)生質(zhì)量系數(shù)/培養(yǎng)學(xué)生的總費(fèi)用，學(xué)生質(zhì)量系數(shù)假定為1）。

7.科技成果的社會(huì)效益指標(biāo)。高校社會(huì)效益=高校新增加的價(jià)值/高校投入資金、科技成果獲獎(jiǎng)率等。

（二）基于數(shù)據(jù)包絡(luò)分析“DEA”的高?？?jī)效審計(jì)

數(shù)據(jù)包絡(luò)分析是典型的無(wú)參數(shù)分析法，很難給出具體的因子。將高校投入的人力、財(cái)力、物力資源指標(biāo)列出，將高校人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、社會(huì)服務(wù)產(chǎn)出的指標(biāo)列出，指標(biāo)數(shù)量不宜過(guò)多，運(yùn)用C2R模型進(jìn)行分析，指標(biāo)接近1，說(shuō)明該決策優(yōu)，還有改進(jìn)余地，指標(biāo)越接近0，說(shuō)明決策越差，資源利用效率低。

（三）基于運(yùn)動(dòng)過(guò)程為基礎(chǔ)、結(jié)果為導(dǎo)向的高校專(zhuān)項(xiàng)項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)

在項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容上，以項(xiàng)目的運(yùn)動(dòng)過(guò)程為基礎(chǔ)，結(jié)果為導(dǎo)向，對(duì)項(xiàng)目實(shí)施全過(guò)程的績(jī)效評(píng)價(jià)。重點(diǎn)評(píng)價(jià)項(xiàng)目關(guān)鍵績(jī)效目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，主要從項(xiàng)目的設(shè)計(jì)及戰(zhàn)略規(guī)劃、項(xiàng)目的經(jīng)費(fèi)預(yù)算與資金籌集、項(xiàng)目的管理、項(xiàng)目的結(jié)果等方面評(píng)價(jià)。在實(shí)際操作中項(xiàng)目往往具有目標(biāo)模糊和多個(gè)目標(biāo)共存的情況，需要審計(jì)人員與被審計(jì)單位管理人員共同研究條理清晰的目標(biāo)體系。如某高校對(duì)“本科教學(xué)經(jīng)費(fèi)使用情況”進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，項(xiàng)目的長(zhǎng)遠(yuǎn)績(jī)效目標(biāo)應(yīng)該是 “培養(yǎng)具備高素質(zhì)創(chuàng)新能力和實(shí)踐能力的人才”，項(xiàng)目的年度建設(shè)績(jī)效目標(biāo)涉及專(zhuān)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整與專(zhuān)業(yè)認(rèn)證、課程教材建設(shè)與資源共享、實(shí)踐教學(xué)與人才培養(yǎng)模式改革創(chuàng)新、教學(xué)團(tuán)隊(duì)與高水平教師隊(duì)伍建設(shè)等方面。Z