張民

【摘要】全面預(yù)算管理的思想在已經(jīng)被眾多企業(yè)接受并加以推廣實施，在實際推行過程中，很多企業(yè)采用固定預(yù)算目標，沒有按照成本習(xí)性對成本內(nèi)容進行劃分，受各種環(huán)境影響，既定的產(chǎn)銷量預(yù)算往往與實際完成情況不相符，目標利潤、成本、費用等指標與預(yù)算目標產(chǎn)生較大差異，造成目標考評時沒有科學(xué)的考評指標依據(jù)，一定程度上挫傷了預(yù)算執(zhí)行者的積極性，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行難以到達預(yù)期的目標效果。本文就如何在全面預(yù)算管理下，融入彈性預(yù)算目標，根據(jù)不同的成本形態(tài)進行預(yù)算控制、目標考評進行探析。

【關(guān)鍵詞】全面預(yù)算管理；彈性預(yù)算；目標考評

一、全面預(yù)算管理下“彈性預(yù)算管理模式”的應(yīng)用背景

全面預(yù)算是指在公司戰(zhàn)略目標的指導(dǎo)下，對公司年度的經(jīng)營活動和相應(yīng)財務(wù)結(jié)果進行充分、全面的預(yù)測和籌劃，并通過對執(zhí)行過程的監(jiān)控，將實際完成情況與預(yù)算目標不斷對照和分析，從而及時指導(dǎo)經(jīng)營活動的改善和調(diào)整，確保公司經(jīng)營目標實現(xiàn)的管理模式。

要使用全面預(yù)算管理管理工具，就必須制定一套科學(xué)合理的預(yù)算指標，下達給經(jīng)營層，通過對指標的考評去激勵經(jīng)營層為實現(xiàn)預(yù)算目標而努力。如果沒有科學(xué)的預(yù)算指標，企業(yè)全年的預(yù)算管理將失去“客觀性”，預(yù)算數(shù)據(jù)對經(jīng)營管理和各級績效考評體系失去指導(dǎo)意義和價值；如果根據(jù)市場銷售量、生產(chǎn)加工量的情況頻繁地調(diào)整，預(yù)算又失去其應(yīng)有的“剛性”。預(yù)算的過程管理、考評體系怎么設(shè)計，才能提高全員主動參與的積極性，確保年度目標的最終達成？采用怎樣的預(yù)算管理模式，形成怎么的預(yù)算指標體系才能有效地解決這樣的矛盾。

以煙葉復(fù)烤企業(yè)為例，煙葉復(fù)烤加工是將煙葉從農(nóng)產(chǎn)品轉(zhuǎn)變?yōu)榫頍煿I(yè)原料的整理準備性加工過程。正由于是對農(nóng)產(chǎn)品的加工，打葉復(fù)烤企業(yè)的每年原煙加工量，會受自然天氣影響，有“豐產(chǎn)年”和“減產(chǎn)年”；還會受“工商交接”的進度等等因素影響。復(fù)烤企業(yè)每年制定預(yù)算時對預(yù)算年度的復(fù)烤加工量無法較為準確地預(yù)測?；谶@樣的背景，我們探索采用全面預(yù)算管理下的彈性預(yù)算管理模式。彈性預(yù)算法又稱變動預(yù)算法、滑動預(yù)算法，是在變動成本法的基礎(chǔ)上，以未來不同業(yè)務(wù)水平為基礎(chǔ)編制預(yù)算的方法，是固定預(yù)算的對稱。是指以預(yù)算期間可能發(fā)生的多種業(yè)務(wù)量水平為基礎(chǔ)，分別確定與之相應(yīng)的費用數(shù)額而編制的、能適應(yīng)多種業(yè)務(wù)量水平的費用預(yù)算。

二、彈性預(yù)算管理模式的主要內(nèi)容

在全面預(yù)算管理下融入“彈性預(yù)算管理模式”在湖南中煙工業(yè)有限責(zé)任公司的下屬企業(yè)—湘西鶴盛原煙發(fā)展有限責(zé)任公司的經(jīng)營管理中得到了較好的應(yīng)用，并取得了顯著的效果。鶴盛原煙公司將該模式分為四個部分：首先是年度制定全面預(yù)算的同時編制彈性預(yù)算表，然后下達彈性預(yù)算目標及部門二級目標分解，過程中使用“預(yù)算賬套”管理、信息反饋、定期分析、彈性調(diào)整相結(jié)合的預(yù)算控制。事中、事后的績效考評機制相配合，最終實現(xiàn)全面預(yù)算目標的順利達成。

1.全面預(yù)算管理的同時編制年度彈性預(yù)算

公司年初預(yù)算編制時，制定全面預(yù)算必備的三部分———經(jīng)營預(yù)算、財務(wù)預(yù)算、資本性支出預(yù)算。在此同時企業(yè)根據(jù)“量、本、利”之間的關(guān)系，按照預(yù)算期內(nèi)可預(yù)見的復(fù)烤加工量水平而編制能適應(yīng)不同加工量情況的具有伸縮性的“彈性預(yù)算”。彈性預(yù)算表格有三張表：“單擔(dān)收入表”、“變動、固定成本及費用表”、“各加工量彈性預(yù)算表”。

用彈性預(yù)算的方法來編制成本預(yù)算時，其關(guān)鍵在于把所有的成本，根據(jù)成本性態(tài)和業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，劃分為變動成本與固定成本兩大部分。變動成本主要根據(jù)單擔(dān)（噸）加工量來控制，固定成本則按總額控制。成本的彈性預(yù)算方式如下：成本的彈性預(yù)算=固定成本預(yù)算數(shù)+∑（單位變動成本預(yù)算數(shù)*加工量）

編制彈性預(yù)算的步驟如下：

⑴選擇和確定單位消耗量、人工小時、機器工時等。

⑵預(yù)測和確定可能達到的各個加工量。在確定打葉復(fù)烤加工量時，要與業(yè)務(wù)部門共同協(xié)調(diào)，分析上烤季已簽訂合同的加工量，在預(yù)算年度的上半年加工的剩余總量，再根據(jù)歷年加工情況預(yù)計秋季的新烤季可能完成的加工量。共同組成預(yù)算年度的加工量總額。一般可按正常經(jīng)營活動水平的90%-120%之間范圍確定，也可按過去歷史資料中的最低業(yè)務(wù)量和最高業(yè)務(wù)量為上下限，這樣編出的彈性預(yù)算較為實用。

⑶根據(jù)成本性態(tài)和業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系，將企業(yè)生產(chǎn)成本劃分為變動和固定兩個類別，并逐項確定各項費用與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系。

⑷計算各種業(yè)務(wù)量水平下的預(yù)測數(shù)據(jù)，并用一定的方式表示，形成某一項的彈性預(yù)算。

例如：鶴盛公司2012年，預(yù)計單擔(dān)變動成本27.69元，其中直接包裝物材料成本1.09元，直接人工成本9.48元，能耗12 .72元，單位變動制造成本4.4元，預(yù)計固定成本、費用總額6637萬元。根據(jù)上述資料，按彈性預(yù)算法可編制不同業(yè)務(wù)量水平下的成本預(yù)算，加工量適用范圍為80萬擔(dān)至90萬擔(dān)之間，如生產(chǎn)量在這一業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，固定成本相對不變，而變動成本與業(yè)務(wù)量成比例變動。根據(jù)業(yè)務(wù)量百分數(shù)編制各級水平的預(yù)算，以此形成”彈性利潤預(yù)算表”（下圖）。該表格經(jīng)過董事會、監(jiān)事會審定后，下達彈性預(yù)算指標。明確公司年度預(yù)算目標，隨加工量的變化，目標利潤和相關(guān)費用彈性增長或下降。例如產(chǎn)銷量在80萬擔(dān)時，表格里對應(yīng)下達的目標利潤指標為1841萬元；實際產(chǎn)銷售量在83萬擔(dān)時，表格中目標利潤指標為2163萬元左右，對預(yù)算執(zhí)行者的考評用該彈性目標指標為依據(jù)。年末對比時，只針對83萬擔(dān)的利潤目標、成本、費用目標，是否達到2163萬元相關(guān)的幾大指標進行目標考評掛鉤，超額完成獎勵，未達到的，進行考核。

根據(jù)成本習(xí)性，將成本分為變動成本與固定成本，填寫“變動、固定成本及費用表”。表格中區(qū)分：固定成本指標不隨產(chǎn)量變動而變動，直接確定為年度預(yù)算目標。變動成本隨產(chǎn)銷量變動而變動，“變動、固定成本及費用表”中的數(shù)據(jù)同時支撐（見圖）表格中對應(yīng)的“單位變動成本”、“固定成本”等數(shù)據(jù)，以便確定彈性預(yù)算目標。

2.彈性預(yù)算目標下達及部門二級目標分解

公司形成三級預(yù)算目標分解。第一層：公司董事會與經(jīng)理層簽訂彈性預(yù)算目標責(zé)任書。公司一級經(jīng)營目標中對產(chǎn)量、利潤、工資等指標注明與彈性預(yù)算數(shù)掛鉤績效考評。第二層是公司各部門負責(zé)人與公司經(jīng)理層簽訂部門預(yù)算目標責(zé)任書。部門二級目標中變動成本落實到“單噸耗用量”，其他固定成本費用按照總金額下達指標。，與考評結(jié)合。第三層是公司部門各崗位與部門領(lǐng)導(dǎo)簽訂目標責(zé)任書，各部門對二級目標再分解到各相關(guān)崗位。制定崗位目標責(zé)任書，月度、年度績效考評掛鉤。經(jīng)過三級目標分解后，做到“人人肩上有指標，個個主動控預(yù)算”。

3.彈性預(yù)算的過程控制

預(yù)算目標的達成，關(guān)鍵在過程控制目標進行層層分解后。怎樣做到執(zhí)行過程中預(yù)算不跑偏、不失控，本公司過程中注意了幾個方面控制。

⑴信息反饋：創(chuàng)新的在財務(wù)用友T6系統(tǒng)里建立“預(yù)算管理賬套”，每一筆收支及時填制“預(yù)算賬套”憑證，帳套里的一級科目是按照財務(wù)核算的科目列示，二級科目按照部門各費用項目列示，能在UFO財務(wù)報表中自動生成公司及各部門預(yù)算執(zhí)行情況明細及累計表，能準確及時反映預(yù)算執(zhí)行情況。預(yù)算管理辦公室每月初將上月預(yù)算執(zhí)行情況與各部門溝通和核對，由各歸口管理部門進行預(yù)算執(zhí)行情況分析、提交，匯總到預(yù)算管理辦公室后，將全公司預(yù)算執(zhí)行情況報表及分析整理后上報給預(yù)算管委會。

⑵定期會診、及時調(diào)整：根據(jù)復(fù)烤企業(yè)的特點，每年4-5月上一烤季結(jié)束時、9月新烤季開工及11月份下年度預(yù)算編制時，召開公司預(yù)算工作會議，“會診”預(yù)算執(zhí)行情況，對異常項目及時進行調(diào)整糾偏。

⑶彈性調(diào)整：針對加工量的變化，按照年初簽訂的彈性預(yù)算目標及時自動調(diào)整各指標執(zhí)行。

⑷預(yù)算管理關(guān)注的內(nèi)容涵蓋量化指標和非量化指標：每月反饋的預(yù)算情況，不僅包括量化的預(yù)算執(zhí)行情況，預(yù)算執(zhí)行數(shù)據(jù)。還包括各部門非量化指標的完成情況：預(yù)算本月是否及時申報、月度預(yù)算是否有超支項、月度預(yù)算是否調(diào)整、預(yù)算分析是否提交、異常情況是否有糾偏措施、預(yù)算執(zhí)行率是否達標、預(yù)算是否分解并月度考評等多方面。

4.預(yù)算分析及績效考評

經(jīng)歷事前“由下而上”，“由上而下”地確定全面預(yù)算和彈性預(yù)算目標下達；過程中通過目標層層分解，定期跟蹤反饋，及時分析偏差，積極修正；最后環(huán)節(jié)進入預(yù)算分析和考評階段，公司建立了一套完善的績效機制，形成“三級預(yù)算分析體系”，“兩套預(yù)算考評辦法”，月度跟進與年度總結(jié)相結(jié)合，有力地保證了全面預(yù)算的達成。三級分析在月度時分別是

⑴各部門分析本部門的預(yù)算執(zhí)行情況。

⑵歸口管理部門分析歸口指標執(zhí)行情況；如：生產(chǎn)部分析能耗情況。

⑶預(yù)算管委會分析全公司預(yù)算執(zhí)行情況；年度時：三階段定期會診：①上半年4-5月上烤季結(jié)束時；②下半年9-10月新烤季開工時；③11-12月下年度預(yù)算布置時，公司召開預(yù)算工作專題會議，對季度、半年度、年度預(yù)算執(zhí)行情況進行通報、異常情況診斷糾偏?！皟商最A(yù)算考評辦法”④月度時績效考評，預(yù)算執(zhí)行情況與部門月獎掛鉤；⑤對各部門7方面預(yù)算管理非量化指標進行考評計分，用于年末評選預(yù)算優(yōu)秀。達標部門匯總?cè)旮鞑块T積分表，進行預(yù)算管理工作評優(yōu)。

三、全面預(yù)算下的彈性預(yù)算管理模式的應(yīng)用效果

1.通過彈性預(yù)算，擴大預(yù)算使用范圍，減少調(diào)整頻次

彈性預(yù)算指標能夠適應(yīng)不同加工量的變化，增強了預(yù)算的“適用性”，董事會決策層在年初就能掌握各加工量的情況下企業(yè)重點經(jīng)營目標預(yù)計情況。設(shè)計的績效考評體系客觀、既有隨加工量變化而變化的彈性指標，又有“剛性”不變的固定費用指標。在打葉復(fù)烤加工量發(fā)生變化時，能迅速地在彈性預(yù)算中找到一套適用的預(yù)算指標發(fā)揮其“控制”和“評價”作用，從而達到了柔性管理的目的。

2.區(qū)分了成本形態(tài)，成本控制“有的放矢”

預(yù)算按各項成本的性態(tài)分別列示，可以方便地計算出在任何實際業(yè)務(wù)量水平下的預(yù)測成本，從而為管理人員在事前據(jù)以嚴格控制費用開支提供方便，也有利于在事后細致分析各項費用節(jié)約或超支的原因，并及時解決問題.

3.全員意識“迅速提高”，企業(yè)效益“穩(wěn)步上升”

以往大規(guī)模大動作地去搞預(yù)算，但預(yù)算的最終完成情況由于加工量的變化與年初預(yù)算量均存在差異，所有的指標都不對應(yīng)，各層級的配合度不高，對預(yù)算關(guān)注度不高。甚至有時變成了公司為了做預(yù)算而做預(yù)算，在超預(yù)算或加工量變動時隨時報告調(diào)整?，F(xiàn)在通過關(guān)鍵預(yù)算指標的設(shè)計來提高預(yù)算的激勵性和管理作用，全員主動參與預(yù)算控制的意識顯著提高。

企業(yè)效益穩(wěn)步增長公司由2010年無行優(yōu)指標，提高到2012年50%的成本指標超行優(yōu)，其他指標達到行業(yè)平均水平，利潤總額連年上升。預(yù)算執(zhí)行中，固定費用和成本的指標達成率，每年未超目標，均控制在98%-85%以內(nèi)，利潤類指標每年超過彈性預(yù)算目標，優(yōu)異地完成年度經(jīng)濟指標。如此良好的經(jīng)濟業(yè)績?yōu)楣镜摹笆寮几摹碧峁┝擞欣谋Ｕ稀?/p>

參考文獻：

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